淺析審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的防范與控制

閆鄭清

銀廣夏、黎明等上市公司的審計(jì)失敗、美國安然的會(huì)計(jì)丑聞等國內(nèi)外一系列的會(huì)計(jì)事件再次為審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)敲響了警鐘，同時(shí)也使審計(jì)人員應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎、職業(yè)道德等成為關(guān)注的焦點(diǎn)。如何加強(qiáng)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)管理，有效控制和規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)，提高審計(jì)質(zhì)量，是當(dāng)前審計(jì)界關(guān)注的熱點(diǎn)問題。

一、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)

1.從注冊會(huì)計(jì)師本身來看，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)貫穿于其審計(jì)活動(dòng)的始終。在選擇客戶時(shí)，被審計(jì)單位的外部環(huán)境和經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的不確定性有可能導(dǎo)致選擇風(fēng)險(xiǎn)，如被審單位出現(xiàn)停產(chǎn)或主要產(chǎn)品在市場的銷售量急劇下滑等；擬定審計(jì)計(jì)劃時(shí)，由于計(jì)劃不充分可能導(dǎo)致作出錯(cuò)誤審計(jì)決策的計(jì)劃風(fēng)險(xiǎn)，如為節(jié)省人力、物力、財(cái)力，隨便放棄自認(rèn)為不必要的審計(jì)程序；派遣審計(jì)人員時(shí)，有委派人員不勝任而導(dǎo)致的能力風(fēng)險(xiǎn)，如審計(jì)人員專業(yè)能力差或具有不良職業(yè)道德；在搜集審計(jì)證據(jù)時(shí)，有收集不到足夠有效資料的證據(jù)風(fēng)險(xiǎn)，如被審單位不提供必要的聲明書；運(yùn)用抽樣技術(shù)時(shí)，有樣本數(shù)量和樣本選擇不當(dāng)?shù)某闃语L(fēng)險(xiǎn)，如抽樣數(shù)量過多會(huì)浪費(fèi)成本、樣本選擇不當(dāng)會(huì)走彎路，特別是判斷抽樣，是審計(jì)人員根據(jù)經(jīng)驗(yàn)主觀評判的，極易遺漏重要事項(xiàng)；編制審計(jì)報(bào)告時(shí)，有審計(jì)意見發(fā)表不當(dāng)?shù)膱?bào)告風(fēng)險(xiǎn)，如審計(jì)報(bào)告不準(zhǔn)確、不公允。大多數(shù)會(huì)計(jì)職業(yè)界人士也認(rèn)為如注冊會(huì)計(jì)師在審計(jì)過程中未能做出應(yīng)有的謹(jǐn)慎，就屬于審計(jì)失敗。盡管因?qū)徲?jì)工作的復(fù)雜性很難確定審計(jì)人員是否一貫地保持應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎，但是，注冊會(huì)計(jì)師如果出現(xiàn)失誤，往往會(huì)使會(huì)計(jì)師事務(wù)所蒙受損失。

2.被審計(jì)單位的嚴(yán)重欺詐、違法行為也是加重審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的一個(gè)根源。被審計(jì)單位出于不良企圖而弄虛作假、篡改資料、偽造證據(jù)，使審計(jì)人員難以弄清事實(shí)真相。如關(guān)聯(lián)方交易，有的上市公司通過關(guān)聯(lián)方交易將巨額虧損轉(zhuǎn)移到不需審計(jì)的關(guān)聯(lián)企業(yè)，從而隱瞞其真實(shí)的財(cái)務(wù)狀況。已受處罰的瓊民源公司，其上億元的非常收益和上億元的新增資本公積金就是通過關(guān)聯(lián)方交易取得的。由于關(guān)聯(lián)方交易的復(fù)雜性、注冊會(huì)計(jì)師不能保證發(fā)現(xiàn)關(guān)聯(lián)方及其交易的所有錯(cuò)報(bào)、漏報(bào)。沒能識別關(guān)聯(lián)方交易是導(dǎo)致審計(jì)失敗的常見例子。

二、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的防范與控制

1.清理改制中遺留下來的問題，強(qiáng)化社會(huì)審計(jì)的獨(dú)立性。我國的會(huì)計(jì)師事務(wù)所成立時(shí)，大多是由一個(gè)或多個(gè)以上的國家機(jī)關(guān)、事業(yè)組織或大專院校發(fā)動(dòng)設(shè)立，長期以來，會(huì)計(jì)師事務(wù)所“掛靠”再發(fā)起單位之下，顯然其能否做到獨(dú)立就令人十分懷疑，更難以表明其所持立場的客觀公正性，這種傳統(tǒng)管理體制嚴(yán)重阻礙了事務(wù)所功能的正常發(fā)揮，所以，國家規(guī)定所有的事務(wù)所在1998年底要與原掛靠單位脫鉤，向合伙制或有限責(zé)任制發(fā)展。性質(zhì)轉(zhuǎn)變了，但其中遺留的問題卻很多。因此，我們要隨著向市場經(jīng)濟(jì)的過渡，將審計(jì)推向市場，在行業(yè)協(xié)會(huì)的管理和指導(dǎo)下，樹立風(fēng)險(xiǎn)管理的觀念，使其真正成為自主經(jīng)營，自負(fù)盈虧，獨(dú)立核算的法人主體。

2.審慎選擇被審單位。注冊會(huì)計(jì)師在接受委托應(yīng)從以下幾方面來考慮委托業(yè)務(wù)的可接受性。①客戶品行端正，信譽(yù)良好。客戶具有正直的品格，則出現(xiàn)差錯(cuò)和舞弊行為的可能性就小，固有風(fēng)險(xiǎn)就低；反之，固有風(fēng)險(xiǎn)就很高，即使擴(kuò)大審計(jì)測試的規(guī)模，審計(jì)人員也難以使總體審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)降低到社會(huì)可接受的水平內(nèi)。②應(yīng)盡可能詳細(xì)了解委托單位的業(yè)務(wù)狀況。注冊會(huì)計(jì)師面臨著許多形形色色的行業(yè)，每個(gè)行業(yè)都有其經(jīng)營特點(diǎn)，被審計(jì)單位的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)越復(fù)雜，審計(jì)的相對風(fēng)險(xiǎn)就越大。有時(shí)即使注冊會(huì)計(jì)師能搜集到很多有說服力的審計(jì)證據(jù)，但也很難揭示經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的實(shí)質(zhì)，因此，在承接業(yè)務(wù)時(shí)，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)充分估計(jì)這一風(fēng)險(xiǎn)，采取相應(yīng)的措施防患于未然。③對財(cái)務(wù)狀況不佳的委托單位要尤其加以注意。過去大部分審計(jì)訴訟案都集中在陷入財(cái)務(wù)困境的審計(jì)客戶。當(dāng)其面臨破產(chǎn)或償債出現(xiàn)問題時(shí)股東或債權(quán)人總想把損失轉(zhuǎn)嫁他人，而目前的法律常常判有賠償能力的一方敗訴，故這種客戶的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)很大，一般最好拒絕；否則，執(zhí)行較詳細(xì)的審計(jì)，提高審計(jì)費(fèi)用。

3.加強(qiáng)注冊會(huì)計(jì)師的職業(yè)道德，提高自身素質(zhì)。①樹立風(fēng)險(xiǎn)觀念。我國的審計(jì)人員數(shù)量雖多，但層次不高，即使有會(huì)計(jì)證的人員，也由于會(huì)計(jì)師事務(wù)所的長期持靠體制也養(yǎng)成了一種墨守陳規(guī)，不求發(fā)展的工作態(tài)度，造成了審計(jì)工作質(zhì)量的低下，加大了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。因此，審計(jì)人員一定要把思想轉(zhuǎn)變過來，積極適應(yīng)市場經(jīng)濟(jì)對審計(jì)的要求，增強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)意識、道德意識和責(zé)任意識，培養(yǎng)高尚的品德、正直的人格和嚴(yán)謹(jǐn)?shù)墓ぷ鲬B(tài)度。②遵守職業(yè)道德要求。審計(jì)人員的職業(yè)道德是注冊會(huì)計(jì)師在執(zhí)業(yè)中應(yīng)遵遁的行為規(guī)范，包括在職業(yè)品德、職業(yè)紀(jì)律、專業(yè)勝任能力及職業(yè)責(zé)任等方面應(yīng)達(dá)到的職業(yè)標(biāo)準(zhǔn)。審計(jì)人員一定要理解和掌握這些標(biāo)準(zhǔn)，并在執(zhí)業(yè)時(shí)嚴(yán)格遵守，這樣才有可能提供高質(zhì)量的審計(jì)服務(wù)，一般不會(huì)發(fā)生過失，至少不會(huì)發(fā)生重大審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)損失。③提高執(zhí)業(yè)水平。審計(jì)的目的是對被審計(jì)單位報(bào)表的可靠性發(fā)表審計(jì)意見。這說明審計(jì)的結(jié)果是要做出判斷。這種判斷能力來自于審計(jì)人員的經(jīng)驗(yàn)積累和專業(yè)能力，判斷貫穿了審計(jì)過程的始終。因此，審計(jì)人員不僅具有執(zhí)業(yè)所需的會(huì)計(jì)、審計(jì)、法律、稅務(wù)、企業(yè)管理等多方面知識，還需要實(shí)務(wù)操作能力和豐富的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)。

4.確立適當(dāng)?shù)氖召M(fèi)標(biāo)準(zhǔn)，切忌只求經(jīng)濟(jì)效益，不問審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的做法。隨著現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)生活對審計(jì)意見的依賴程度及影響范圍的擴(kuò)大，審計(jì)業(yè)務(wù)迅速擴(kuò)展，會(huì)計(jì)師事務(wù)所的數(shù)量也急劇增加，行業(yè)競爭日益加劇，許多執(zhí)業(yè)人員卻無視審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)也隨之增大這一問題，搶客戶，壓價(jià)收費(fèi)。創(chuàng)收意識加大了收費(fèi)的隨意性，卻嚴(yán)重削弱了注冊會(huì)計(jì)師的職業(yè)道德水準(zhǔn)，缺乏應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎，審計(jì)質(zhì)量自然難以提高。因此注冊會(huì)計(jì)師的收費(fèi)應(yīng)以服務(wù)質(zhì)量、工作量大小、參加人員層次的高低為主要依據(jù)，同時(shí)也要考慮到市場風(fēng)險(xiǎn)的大小，按規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)合理收費(fèi)，增強(qiáng)審計(jì)工作的嚴(yán)肅性，保證審計(jì)質(zhì)量，降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

5.執(zhí)行適應(yīng)的審計(jì)秩序，建立健全審計(jì)質(zhì)量控制制度。合理的審計(jì)要求制訂合理科學(xué)的計(jì)劃，收集充分適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，并集中審計(jì)資源于高風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)領(lǐng)域，確保識別所有重大差錯(cuò)或非法事項(xiàng)，最終通過審計(jì)工作底稿的三級復(fù)核制度，把風(fēng)險(xiǎn)控制到盡可能低的水平?？梢哉f，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的防范本質(zhì)上就是質(zhì)量控制的問題。審計(jì)質(zhì)量控制的基本辦法是制定和實(shí)施質(zhì)量控制準(zhǔn)則。它規(guī)定了審計(jì)工作應(yīng)達(dá)到的質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)。會(huì)計(jì)師事務(wù)所也應(yīng)建立一套嚴(yán)密的、科學(xué)的內(nèi)部質(zhì)量控制制度，在風(fēng)險(xiǎn)可能產(chǎn)生的環(huán)節(jié)嚴(yán)格質(zhì)量控制，使審計(jì)人員的工作標(biāo)準(zhǔn)化、規(guī)范化，并將責(zé)任落實(shí)到個(gè)人。

6.加強(qiáng)自我保護(hù)，促進(jìn)有關(guān)法規(guī)的健全。①鑒訂業(yè)務(wù)約定書，業(yè)務(wù)約定書可以明確委托方的會(huì)計(jì)責(zé)任和受委托方的審計(jì)責(zé)任，明確業(yè)務(wù)的性質(zhì)，范圍及雙方的權(quán)力和義務(wù)，是具有法律效力的契約。這樣一旦發(fā)生法律訴訟才有可能將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)損失減少到最低限度。②提取風(fēng)險(xiǎn)基金或購買責(zé)任保險(xiǎn)。在西方國家投保充分的責(zé)任險(xiǎn)是會(huì)計(jì)師事務(wù)所的一項(xiàng)重要保護(hù)措施。在我國《注冊會(huì)計(jì)師法》規(guī)定會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)按規(guī)定建立職業(yè)風(fēng)險(xiǎn)基金，辦理職業(yè)風(fēng)險(xiǎn)。但保險(xiǎn)公司還未開展責(zé)任險(xiǎn)業(yè)務(wù)，因此，行業(yè)協(xié)會(huì)應(yīng)積極與保險(xiǎn)公司磋商，努力促成該項(xiàng)目業(yè)務(wù)。盡管這不能排除可能受到的法律訴訟，但能防止或減少訴訟失敗時(shí)會(huì)計(jì)師事務(wù)所承擔(dān)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)損失。③促進(jìn)法律、法規(guī)的健全，當(dāng)前的訴訟中也暴露出注冊會(huì)計(jì)師在法律上的弱小，如“深口袋”責(zé)任、“集體訴訟”公式、對證券法的理解上的分歧等等，極易造成會(huì)計(jì)師事務(wù)所敗訴。因此，注冊會(huì)計(jì)事務(wù)所應(yīng)團(tuán)結(jié)起來，利用自身的影響促成有關(guān)法律的修正，以維護(hù)自身的利益。

（作者單位：延長石油集團(tuán)銷售公司永坪銷售處）