現(xiàn)金流量表附表的會(huì)計(jì)電算化研究

［摘 要］ 本文基于對(duì)現(xiàn)金流量表附表的會(huì)計(jì)電算化情況的研究，提出了新的方法，并對(duì)電算化的方法和實(shí)現(xiàn)步驟進(jìn)行詳細(xì)分析。

［關(guān)鍵詞］ 現(xiàn)金流量表；會(huì)計(jì)電算化；逐步序時(shí)

［中圖分類(lèi)號(hào)］F232［文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼］A［文章編號(hào)］1673-0194（2008）21-0004-03

一、附表的編制情況概述

現(xiàn)金流量表附表的編制，即使用間接法編制，將凈利潤(rùn)調(diào)節(jié)為經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流量，實(shí)際上就是將按權(quán)責(zé)發(fā)生制原則確定的凈利潤(rùn)調(diào)整為現(xiàn)金凈流入，并剔除投資活動(dòng)和籌資活動(dòng)對(duì)現(xiàn)金流量的影響。

現(xiàn)金流量表附表的編制方法，從手工的編制上看，一般是在匯總數(shù)據(jù)中取數(shù)，然后剔除或調(diào)整匯總數(shù)據(jù)中不符合填列要求的特殊數(shù)據(jù)。這種方法主要是考慮到業(yè)務(wù)量繁多，在整個(gè)會(huì)計(jì)期間內(nèi)無(wú)法對(duì)會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)逐個(gè)重新分析。筆者認(rèn)為，這種方法在會(huì)計(jì)電算化中并不適合。原因在于匯總數(shù)據(jù)比較容易取得，但是對(duì)于剔除調(diào)整匯總數(shù)據(jù)中的不符合填列要求的數(shù)據(jù)，較多的是要依靠復(fù)雜的分析判斷，在電算化實(shí)現(xiàn)上非常困難。

目前商品財(cái)務(wù)軟件編制現(xiàn)金流量表主要有兩個(gè)方面的缺點(diǎn)：

第一，需要會(huì)計(jì)操作人員在編制會(huì)計(jì)分錄的時(shí)候，對(duì)現(xiàn)金流量表附表設(shè)計(jì)的項(xiàng)目進(jìn)行特殊標(biāo)記。從用戶(hù)學(xué)習(xí)操作的角度來(lái)說(shuō)還不夠理想， 用戶(hù)抱怨“設(shè)置繁， 操作難， 公式定義更茫然”。該方法主要是通過(guò)在數(shù)據(jù)庫(kù)上對(duì)設(shè)計(jì)附表的項(xiàng)目進(jìn)行編碼，事實(shí)上，這要求會(huì)計(jì)分錄的錄入人員對(duì)附表的編制要非常熟悉，但實(shí)務(wù)中不太可能。

第二，復(fù)雜的取數(shù)原理。計(jì)算機(jī)自動(dòng)取數(shù)公式非常繁雜，對(duì)項(xiàng)目的數(shù)據(jù)選取多為匯總數(shù)據(jù)，這使得后期的電算化出現(xiàn)了眾多的剔除調(diào)整步驟，導(dǎo)致篩選數(shù)據(jù)多有疏漏，因此使編制現(xiàn)金流量表的效果不佳。

二、新方法的提出

針對(duì)這樣的問(wèn)題，本文提出新的編制方式，采用逐步序時(shí)分析編制的方法，主要是對(duì)每一張?jiān)紤{證進(jìn)行分析提取數(shù)據(jù)，對(duì)現(xiàn)金流量表附表項(xiàng)目進(jìn)行數(shù)據(jù)庫(kù)編碼，通過(guò)詳細(xì)剖析附表調(diào)整項(xiàng)目與會(huì)計(jì)分錄之間的對(duì)應(yīng)原理，設(shè)計(jì)出完備的數(shù)據(jù)篩選過(guò)程和編制邏輯，保證了附表的會(huì)計(jì)電算化的準(zhǔn)確性。

三、附表的會(huì)計(jì)電算化設(shè)計(jì)

完整實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)電算化編制，采用逐步序時(shí)分析編制的方法，由3個(gè)方面組成：第一是計(jì)算機(jī)按照發(fā)生日期對(duì)每個(gè)原始憑證進(jìn)行拆分，形成一借一貸的標(biāo)準(zhǔn)分錄。第二是計(jì)算機(jī)識(shí)別標(biāo)準(zhǔn)分錄的經(jīng)濟(jì)性質(zhì)，并找出與附表填列項(xiàng)目的對(duì)應(yīng)原理。第三是計(jì)算機(jī)實(shí)現(xiàn)附表的完整編制。

（一）形成標(biāo)準(zhǔn)分錄

會(huì)計(jì)憑證是原始的會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)，由以上的分析可知，電算化過(guò)程的第一個(gè)步驟便是將會(huì)計(jì)憑證分解形成會(huì)計(jì)分錄。一般來(lái)說(shuō)，形成會(huì)計(jì)分錄的憑證有：一借一貸、一借多貸、一貸多借和多借多貸。

1. 一借一貸：一借一貸是標(biāo)準(zhǔn)的會(huì)計(jì)分錄，不用進(jìn)行相關(guān)的分解。

2． 一借多貸或者一貸多借：該類(lèi)會(huì)計(jì)事務(wù)，直接將只有一個(gè)分錄的借或貸方按照對(duì)方分錄的數(shù)額分成相同的幾個(gè)分錄，并形成多個(gè)一借一貸分錄。

如，

借：原材料100

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 17

貸：銀行存款 117

那么按照多分錄的借方對(duì)只有一個(gè)分錄的一方進(jìn)行分解，便得到：

借：原材料 100

貸：銀行存款 100

借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 17

貸：銀行存款 17

3.多借多貸：這類(lèi)事務(wù)應(yīng)該分3個(gè)步驟進(jìn)行分解。

（1）如果同一個(gè)總賬科目的不同明細(xì)科目出現(xiàn)在同一個(gè)會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)中，則將它們的發(fā)生額匯總合并，作為總賬科目的發(fā)生額。

如，

借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 200

貸：應(yīng)付債券——應(yīng)計(jì)利息 101

應(yīng)付債券——債券折價(jià) 99

在這筆會(huì)計(jì)分錄中，“應(yīng)付債券——應(yīng)計(jì)利息”和“應(yīng)付債券——債券折價(jià)”都是總賬科目“應(yīng)付債券”的明細(xì)科目，并且都在分錄的貸方。因此，將它們的發(fā)生額匯總，作為“應(yīng)付債券”的貸方發(fā)生額。合并后的會(huì)計(jì)分錄如下：

借：財(cái)務(wù)費(fèi)用200

貸：應(yīng)付債券200

又如，

借：銀行存款 350 000

應(yīng)付債券——債券折價(jià)4 000

財(cái)務(wù)費(fèi)用 200

貸：應(yīng)付債券——面值354 200

在這筆會(huì)計(jì)分錄中，“應(yīng)付債券——債券折價(jià)”在分錄的借方，而“應(yīng)付債券——面值”在分錄的貸方，但它們都是總賬科目“應(yīng)付債券”的明細(xì)科目。因此，可將“應(yīng)付債券——面值”的發(fā)生額354 200元與“應(yīng)付債券——債券折價(jià)”的發(fā)生額4 000元互相抵消，抵消后的余額350 200元，作為“應(yīng)付債券”的貸方發(fā)生額。將明細(xì)科目抵消后的會(huì)計(jì)分錄如下：

借：銀行存款 350 000

財(cái)務(wù)費(fèi)用 200

貸：應(yīng)付債券 350 200

（2）分錄中如果出現(xiàn)資產(chǎn)類(lèi)與其備抵科目，應(yīng)該先將該科目按照備抵科目的數(shù)額分解出來(lái)。

如，

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資3 143 300

無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 800 000

銀行存款(收到的補(bǔ)價(jià))80 000

貸：無(wú)形資產(chǎn) 4 000 000

營(yíng)業(yè)外收入——非貨幣性交易收益23 300

在該分錄中，無(wú)形資產(chǎn)應(yīng)該按照無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的數(shù)額先分解出來(lái)。即，

借：無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 800 000

貸：無(wú)形資產(chǎn) 800 000

然后余下，

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 3 143 300

銀行存款(收到的補(bǔ)價(jià))80 000

貸：營(yíng)業(yè)外收入——非貨幣性交易收益23 300

按照一借多貸或者一貸多借的情況分解，如果仍然為多借多貸，參照第三個(gè)步驟。

（3）按照前兩個(gè)步驟分解后仍然為多借多貸的情況下，應(yīng)該對(duì)借或者貸方的每一個(gè)分錄按照對(duì)方的分錄科目數(shù)據(jù)進(jìn)行分?jǐn)?，形成一借多貸或者一貸多借形式，然后根據(jù)前面第二種情況便可得到一借一貸標(biāo)準(zhǔn)形式。

如，

借：固定資產(chǎn)1 200

無(wú)形資產(chǎn)1 200

銀行存款1 200

貸：原材料1 200

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）120

應(yīng)收賬款1 080

固定資產(chǎn)清理1 000

營(yíng)業(yè)外收入200

分解時(shí)，先從借方開(kāi)始，固定資產(chǎn)科目數(shù)額按照對(duì)方所有科目分解成：

借：固定資產(chǎn)1200

貸：原材料1200×1200／（1200＋120＋1080＋1200）

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）

1200×120／（1200＋12０＋1080＋1200）

應(yīng)收賬款1200×1080／（1200＋120＋1080＋1200）

固定資產(chǎn)清理

1200×1200／（1200＋120＋1080＋1200）

借方其余科目作類(lèi)似處理。

必須注意的是，這里的借“固定資產(chǎn)”貸“原材料”并不是之前所講的第四類(lèi)調(diào)整項(xiàng)目，第四類(lèi)調(diào)整應(yīng)該是內(nèi)部轉(zhuǎn)移，而此處是外部轉(zhuǎn)移。

總的來(lái)說(shuō)，采用該拆分方法形成標(biāo)準(zhǔn)分錄，需要在拆分前設(shè)計(jì)好拆分標(biāo)準(zhǔn)表，即把（1）和（2）的相關(guān)科目設(shè)置在數(shù)據(jù)庫(kù)的相關(guān)數(shù)據(jù)表中，在拆分時(shí)，對(duì)該表與存放憑證的數(shù)據(jù)表實(shí)行外部聯(lián)合查詢(xún)即可。

（二）附表調(diào)整項(xiàng)目與標(biāo)準(zhǔn)分錄的對(duì)應(yīng)關(guān)系

附表調(diào)整項(xiàng)目實(shí)質(zhì)上是凈利潤(rùn)與經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流量?jī)纛~之間的差異，根據(jù)經(jīng)濟(jì)性質(zhì)可以將其區(qū)分為4個(gè)類(lèi)別：

把凈利潤(rùn)調(diào)整為經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量?jī)纛~，依據(jù)有利于分析與編制的原則對(duì)這些調(diào)節(jié)項(xiàng)目進(jìn)行分類(lèi)，有以下4類(lèi)事項(xiàng)：

第一類(lèi)是凈利潤(rùn)中包含的投籌資活動(dòng)事項(xiàng)。

第二類(lèi)是凈利潤(rùn)中包含的不影響現(xiàn)金流量變動(dòng)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)。

第三類(lèi)是凈利潤(rùn)中未包含的影響現(xiàn)金流量變動(dòng)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)。

第四類(lèi)是凈利潤(rùn)中未包含的不影響現(xiàn)金流量變動(dòng)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)。

這4個(gè)分類(lèi)已經(jīng)表明它們與凈利潤(rùn)和經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流量?jī)纛~的邏輯關(guān)系，如圖1所示。

從圖1可以看到凈利潤(rùn)與經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流量?jī)纛~的邏輯關(guān)系，從左邊通過(guò)中間的調(diào)整項(xiàng)目，然后形成右邊的結(jié)果，主要步驟是：從凈利潤(rùn)中剔除第一類(lèi)和第二類(lèi)項(xiàng)目的相關(guān)數(shù)據(jù)，此時(shí)凈利潤(rùn)中只剩下公共類(lèi)相關(guān)數(shù)據(jù)，然后加上第三類(lèi)數(shù)據(jù)，再調(diào)整第四類(lèi)數(shù)據(jù)，便可得出經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流量?jī)纛~。

會(huì)計(jì)分錄與上述4類(lèi)調(diào)整項(xiàng)目的關(guān)系見(jiàn)表1。

從表1中可以看出，表中的內(nèi)容都是與會(huì)計(jì)分錄有關(guān)，要么是由某幾個(gè)會(huì)計(jì)科目形成，要么完全就是某個(gè)會(huì)計(jì)科目，因此，對(duì)標(biāo)準(zhǔn)分錄通過(guò)一定的方法進(jìn)行篩選、歸并，便可最終得到附表各個(gè)項(xiàng)目的數(shù)據(jù)。

下面將分析表1中的調(diào)整項(xiàng)目與標(biāo)準(zhǔn)會(huì)計(jì)分錄的對(duì)應(yīng)關(guān)系。

第一類(lèi)項(xiàng)目的第一個(gè)附表調(diào)整項(xiàng)目“處置固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和其他長(zhǎng)期資產(chǎn)的損益”。由于標(biāo)準(zhǔn)分錄已經(jīng)形成（按照前面討論的方式），而會(huì)計(jì)的借貸記法是分析的依據(jù)，我們知道，會(huì)計(jì)分錄必然要符合會(huì)計(jì)的恒等式，即“資產(chǎn)＝負(fù)債＋權(quán)益”，影響利潤(rùn)的項(xiàng)目是屬于權(quán)益里面的項(xiàng)目。

從經(jīng)濟(jì)性質(zhì)和實(shí)務(wù)上看，處置長(zhǎng)期資產(chǎn)的事項(xiàng)一般有：出售、轉(zhuǎn)讓、捐贈(zèng)、調(diào)撥、抵債、非貨幣交易、債務(wù)重組等等。本項(xiàng)目主要反映企業(yè)當(dāng)期在處置固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和其他長(zhǎng)期資產(chǎn)等的過(guò)程中發(fā)生的損益。通過(guò)分析，本類(lèi)項(xiàng)目涉及的會(huì)計(jì)科目的情況如下：

其中，具體涉及如下的明細(xì)科目：

“其他業(yè)務(wù)收入”科目：其他業(yè)務(wù)收入——出租無(wú)形資產(chǎn)；其他業(yè)務(wù)收入——出租投資性房地產(chǎn)；其他業(yè)務(wù)收入——處置投資性房地產(chǎn)。

“其他業(yè)務(wù)支出”科目：其他業(yè)務(wù)支出——攤銷(xiāo)出租無(wú)形資產(chǎn)；其他業(yè)務(wù)支出——攤銷(xiāo)投資性房地產(chǎn)；其他業(yè)務(wù)支出——處置投資性房地產(chǎn)。

“營(yíng)業(yè)外收入”科目：營(yíng)業(yè)外收入——處置固定資產(chǎn)凈收益；營(yíng)業(yè)外收入——非貨幣性交易收益；營(yíng)業(yè)外收入——出售無(wú)形資產(chǎn)收益；營(yíng)業(yè)外收入——債務(wù)重組利得。

“營(yíng)業(yè)外支出”科目：營(yíng)業(yè)外支出——處置固定資產(chǎn)凈損失；營(yíng)業(yè)外支出——非常損失；營(yíng)業(yè)外支出——捐贈(zèng)支出；營(yíng)業(yè)外支出——債務(wù)重組損失；營(yíng)業(yè)外支出——非貨幣性交易損失；營(yíng)業(yè)外支出——出售無(wú)形資產(chǎn)損失；營(yíng)業(yè)外支出——債務(wù)重組損失。

將上面明細(xì)科目的會(huì)計(jì)分錄，“支出”類(lèi)加上，“收入”類(lèi)減去，得到最后的數(shù)值，填入附表，完成填列。

值得注意的是，上述的“其他業(yè)務(wù)收入”、“營(yíng)業(yè)外收入”等是一級(jí)科目，一般是企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則指南的一級(jí)科目，而二級(jí)科目，可以自行設(shè)置，以區(qū)分會(huì)計(jì)分錄的經(jīng)濟(jì)性質(zhì)。

由于調(diào)整項(xiàng)目涉及的明細(xì)科目可以通過(guò)分析得出，那么在計(jì)算機(jī)實(shí)現(xiàn)附表編制時(shí)，便可以在數(shù)據(jù)庫(kù)中根據(jù)企業(yè)具體情況設(shè)計(jì)一個(gè)“會(huì)計(jì)科目”與“附表調(diào)整項(xiàng)目”的對(duì)應(yīng)表，計(jì)算機(jī)在對(duì)原始憑證拆分后，可以將拆分表的數(shù)據(jù)與這個(gè)科目附表項(xiàng)目對(duì)應(yīng)表的數(shù)據(jù)進(jìn)行外部連接查詢(xún)，得到附表的填列數(shù)據(jù)。

其他的項(xiàng)目按照該方法進(jìn)行分析，便可以得到附表調(diào)整項(xiàng)目所涉及的標(biāo)準(zhǔn)會(huì)計(jì)分錄。

（三）將會(huì)計(jì)分錄填入附表

由于在（一）中從憑證取數(shù)并形成標(biāo)準(zhǔn)分錄，在（二）中，分析標(biāo)準(zhǔn)分錄與附表調(diào)整項(xiàng)目的對(duì)應(yīng)關(guān)系，接著就可以通過(guò)數(shù)據(jù)庫(kù)的外部連接查詢(xún)得到附表。

四、結(jié) 論

由于附表編制的特殊性，在借鑒前人研究成果的情況下，筆者認(rèn)為附表的電算化應(yīng)該采用的是對(duì)憑證的逐步序時(shí)編制，即不采用總賬科目的期初期末匯總數(shù)據(jù)，而是按照發(fā)生日期對(duì)每一張憑證的數(shù)據(jù)進(jìn)行分析填列。從憑證直接取數(shù)據(jù)，符合編制要求的填入附表的調(diào)整項(xiàng)目，這樣可以達(dá)到按照日期隨時(shí)編報(bào)表，而且又能滿足會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的要求。

這樣的編制方法，有以下優(yōu)點(diǎn)：

第一，不需要在平時(shí)進(jìn)行針對(duì)現(xiàn)金流量表的特別標(biāo)記，不會(huì)加大會(huì)計(jì)人員的工作量。

第二，不采用總賬科目的匯總數(shù)據(jù)，因此不需要很多很復(fù)雜的人工判斷和篩選。

第三，可以根據(jù)時(shí)間查詢(xún)，隨時(shí)編制某一時(shí)間段內(nèi)的現(xiàn)金流量表，滿足管理需求。

值得說(shuō)明的是，這種編制方法需要在初始設(shè)置時(shí)進(jìn)行明細(xì)科目設(shè)置；定義好明細(xì)科目與附表調(diào)整項(xiàng)目的對(duì)應(yīng)關(guān)系；定義好憑證的拆分標(biāo)準(zhǔn)。

總的來(lái)說(shuō)，就是從憑證數(shù)據(jù)開(kāi)始，通過(guò)拆分形成標(biāo)準(zhǔn)分錄，再與會(huì)計(jì)科目和附表調(diào)整項(xiàng)目的對(duì)應(yīng)表進(jìn)行聯(lián)合查詢(xún)，對(duì)每一張憑證進(jìn)行分析，篩選數(shù)據(jù)完成填列。

主要參考文獻(xiàn)

［1］ 中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)． 會(huì)計(jì)［Ｍ］． 北京： 中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社，2007．

［2］ 黃冰，黃昌勇． 精編現(xiàn)金流量表［Ｍ］． 上海： 立信會(huì)計(jì)出版社，200４．

［3］ 韓錦生． 信息化環(huán)境下簡(jiǎn)易現(xiàn)金流量表子系統(tǒng)的研發(fā)［Ｊ］． 中國(guó)管理信息化，2007，10 （12）：1９-23．

［4］ 梁玉國(guó)． 用友財(cái)務(wù)軟件編制現(xiàn)金流量表探析［Ｊ］． 西南民族大學(xué)學(xué)報(bào)：人文社科版，2003（11）：41-45．

［5］ 趙海鷹． 會(huì)計(jì)電算化中現(xiàn)金流量表的編制［Ｊ］． 中國(guó)管理信息化，

2007，10（９）：20-22．

［6］ 黃輝，李雄飛． 再談會(huì)計(jì)信息化中現(xiàn)金流量表的實(shí)時(shí)編制［Ｊ］． 中國(guó)管理信息化，2006，９（7）：37-3９．