新會計準則中投資性房地產(chǎn)設置背景及舉例

　　【摘要】 新會計準則框架中增添了特殊行業(yè)中的特定業(yè)務準則。其中房地產(chǎn)投資獨立成章，對各類房地產(chǎn)投資會計處理作了嚴格的規(guī)定。本文就新準則中有關房地產(chǎn)設置背景及投資的會計處理作一探討。
　　【關鍵詞】 投資會計；成本計量；公允價值
　　
　　目前投資性房地產(chǎn)業(yè)快速發(fā)展，有關房地產(chǎn)和物業(yè)投資漸成一些企業(yè)的一種重要投資手段，甚至成為這些企業(yè)的新經(jīng)濟增長點。而人們習慣將投資性房地產(chǎn)作為一般的固定資產(chǎn)來看待，估計使用年限提折舊。這次新會計準則把此內(nèi)容獨立成章以適應時代的發(fā)展和與國際接軌的國情。
　　
　　一、房地產(chǎn)投資新準則制訂的背景和內(nèi)容
　　
　?。ㄒ唬┬聹蕜t制訂的背景
　　1. 房地產(chǎn)投資的普遍性
　　隨著經(jīng)濟的發(fā)展和投資觀念的改變，有的企業(yè)將投資房地產(chǎn)作為一種主營業(yè)務；有的企業(yè)兼營房地產(chǎn)投資；有的主要是以房地產(chǎn)的增值而盈利。以往人們習慣將企業(yè)投資房地產(chǎn)作為一般的固定資產(chǎn)看待，并按其估計的使用年限提取折舊。但這種固定資產(chǎn)凈值往往不能反映投資性房地產(chǎn)的真實價值。因為數(shù)年后房地產(chǎn)的市場價值不僅可能高于其賬面凈值，而且還經(jīng)常高出其賬面原值數(shù)倍甚至數(shù)十倍。
　　2. 現(xiàn)行房地產(chǎn)投資會計處理的不合理性
　　投資房地產(chǎn)一般資金多、周期長、流動與變現(xiàn)能力差，往往具有高收益和高風險的特點。在這種情況下，將投資房地產(chǎn)作為一般的固定資產(chǎn)處理是不合適的。由此，投資房地產(chǎn)的會計處理面臨著如下的問題：
　?。?）對于投資性房地產(chǎn)是否需要和其他固定資產(chǎn)一樣提折舊。
　　（2）如果不允許提折舊，又應以怎樣的標準來劃分普通房地產(chǎn)與投資性房地產(chǎn)，尤其當自用房地產(chǎn)與投資性房地產(chǎn)劃分不明顯時。
　　（3）對投資性房地產(chǎn)是否允許進行價值重估，如果進行價值重估，應以什么價值作為投資性房地產(chǎn)的重估價。
　　企業(yè)往往各行其是，所以企業(yè)會計信息的差異很大，缺乏統(tǒng)一性和可比性，有些企業(yè)甚至將對投資性房地產(chǎn)的價值重估作為改善業(yè)績、操縱利潤的一種手段。因此，在會計實務上迫切需要對投資性房地產(chǎn)從原有的固定資產(chǎn)中劃分出來。
　　
　?。ǘ┬聹蕜t制訂內(nèi)容
　　2007年新會計準則對投資性房地產(chǎn)會計處理和相關信息披露進行了規(guī)范：
　　1. 投資性房地產(chǎn)的核算范疇
　　投資性房地產(chǎn)是一種特殊資產(chǎn)，主要體現(xiàn)在以下幾方面：第一，投資性房地產(chǎn)不用于銷售。第二，投資性房地產(chǎn)的實際使用壽命較長，應當對其后續(xù)支出與處置加以考慮。第三，企業(yè)持有的自用或用于銷售的土地應界定為無形資產(chǎn)范疇，對于為了出租或資本增值而持有的土地使用權應界定為投資性房地產(chǎn)。第四，企業(yè)持有投資性房地產(chǎn)的目的是賺取長期的租金收益或獲得資本增值，對于這部分資產(chǎn)的核算，應當充分遵循實質(zhì)重于形式原則來對收益進行確認。
　　2. 投資性房地產(chǎn)的會計確認與計量
　　（1）會計確認。企業(yè)取得投資性房地產(chǎn)，只有在同時具備以下兩個條件時才可以進行會計確認：①因取得產(chǎn)權而發(fā)生的成本可以計量；②因該投資性房地產(chǎn)而包含的租金收入、使用收費或增值收益能夠流入企業(yè)。
　?。?）會計計量。企業(yè)取得的投資性房地產(chǎn)應按照實際成本原則進行計量。對于企業(yè)購入的投資性房地產(chǎn)，應當將為取得該項資產(chǎn)而發(fā)生的價款、相關稅金、手續(xù)費計入成本。
　　3. 投資性房地產(chǎn)的處置
　　當投資性房地產(chǎn)處置或永久退出使用且預期沒有來自處置的未來經(jīng)濟利益流入時，應終止確認投資性房地產(chǎn)。在企業(yè)的經(jīng)營過程中，銷售或訂立一項融資租賃合同可能會導致一項投資性房地產(chǎn)的處置。如果屬于銷售投資性房地產(chǎn)，在確定投資性房地產(chǎn)的0605a711cc2b8610a89b3f3a8a2b9f18處置日時，企業(yè)應按照確認商品銷售收入的標準，合理確定銷售實現(xiàn)的時點；如果是通過訂立一項融資租賃合同或通過售后租回方式進行處置的，則應按照會計準則中的相關規(guī)定進行處理。
　　
　　二、會計處理實例
　　
　?。ㄒ唬┤〉眉昂罄m(xù)管理時的賬務處理
　　案例1：利達股份公司2007年5月31日購入一幢商務樓，用于對外出租，該商務樓的購置價為1 680萬元，相關稅費10萬元，預計使用壽命40年，預計凈殘值10萬元，采用直線法折舊。2007年7月1日對外出租，年租金180萬元，每月收取租金一次。
　　根據(jù)上述情況，某股份公司購入的商務樓符合投資性房地產(chǎn)的界定條件，該投資性房地產(chǎn)的入賬成本為：1 680+10=1 690（萬元），每月租金為：180/12=15（萬元），每月的折舊費用為：[（1 690-10）/40]/12=3.5（萬元）。
　　購置房地產(chǎn)：
　　借：投資性房地產(chǎn)16 900 000
　　貸：銀行存款 16 900 000
　　收取租金：
　　借：銀行存款 150 000
　　貸：其他業(yè)務收入 150 000
　　提取折舊：
　　借：其他業(yè)務成本35 000
　　貸：投資性房地產(chǎn)累計折舊35 000
　　案例2：天山股份公司2007年6月接受乙公司投入的土地使用權，該資產(chǎn)在乙公司的賬面價值為300萬元，雙方協(xié)商以評估價值作為投資價值確認標準，其評估價值為350萬元，該股份公司取得該土地后，擬于適當時機轉(zhuǎn)讓。該股份公司接受乙公司投資的賬務處理為：
　　借：投資性房地產(chǎn)3 500 000
　　貸：股本 3 500 000
　　
　　（二）處置時的賬務處理
　　案例1：利達股份公司于2007年10月以2 000萬元的價格對外轉(zhuǎn)讓2007年5月31日購入的該幢商務樓，已通過銀行轉(zhuǎn)賬收取轉(zhuǎn)讓價款。該商務樓采用成本模式進行后續(xù)計量，營業(yè)稅稅率為5%，轉(zhuǎn)讓商務樓的相關賬務處理為：
　　借：銀行存款20 000 000
　　投資性房地產(chǎn)累計折舊 210 000（3.5萬×6）
　　貸：投資性房地產(chǎn) 16 900 000
　　 應交稅金——營業(yè)稅1 000 000
　　 投資收益2 310 000
　　
　　【參考文獻】
　　[1] 《新會計準則第3號——投資性房地產(chǎn)》.
　　[2] 2007年度全國注冊會計師統(tǒng)一考試輔導教材《會計》.
　　[3] 2007年度中級會計師考試輔導教材《中級會計實務》.