新企業(yè)所得稅法及實(shí)施條例的變化及影響

　　【摘 要】 2008年1月1日起施行的企業(yè)所得稅法及實(shí)施條例與舊稅法存在較大的差異，企業(yè)在計(jì)算、繳納企業(yè)所得稅時(shí)要準(zhǔn)確把握其變化。對(duì)內(nèi)資企業(yè)而言由于稅率和稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)的放寬而降低了稅負(fù)，新稅法將有力促進(jìn)內(nèi)資企業(yè)的發(fā)展。本文對(duì)新稅法及其實(shí)施條例與原稅法的主要差異進(jìn)行了比較，并分析了施行新企業(yè)所得稅法對(duì)內(nèi)資企業(yè)的影響。
　　【關(guān)鍵詞】 新企業(yè)所得稅法；實(shí)施條例；內(nèi)資企業(yè)；變化；影響
　　
　　2007年3月16日，十屆全國(guó)人大通過(guò)了新的企業(yè)所得稅法，2007年12月6日國(guó)務(wù)院公布了企業(yè)所得稅法實(shí)施條例，2008年1月1日起施行。新企業(yè)所得稅法及其實(shí)施條例與原企業(yè)所得稅條例存在較多差異，企業(yè)要深入理解新稅法與原稅法的差異。實(shí)現(xiàn)企業(yè)所得稅統(tǒng)一使內(nèi)資企業(yè)從事經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的稅收環(huán)境發(fā)生了有利變化，必將對(duì)企業(yè)產(chǎn)生多方面的積極影響。
　　
　　一、新企業(yè)所得稅法及其實(shí)施條例的變化分析
　　
　　新稅法規(guī)定企業(yè)每一納稅年度的收入總額，減除不征稅收入、免稅收入、各項(xiàng)扣除以及允許彌補(bǔ)的以前年度虧損后的余額，為應(yīng)納稅所得額。企業(yè)的應(yīng)納稅所得額乘以適用稅率，減除依照關(guān)于稅收優(yōu)惠的規(guī)定減免和抵免的稅額后的余額，為應(yīng)納稅額。對(duì)于內(nèi)資企業(yè)，在計(jì)算、繳納應(yīng)納所得稅時(shí)新稅法及其實(shí)施條例與原稅法的差異主要體現(xiàn)在以下幾個(gè)方面。
　　
　?。ㄒ唬┦杖雰?nèi)容的差異
　　原稅法中收入總額包括：生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)收入、財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入、租賃收入、特許權(quán)使用費(fèi)收入、股息收入和其他收入。新稅法中明確規(guī)定收入總額指企業(yè)以貨幣形式和非貨幣形式從各種來(lái)源取得的收入。包括：銷(xiāo)售貨物收入、提供勞務(wù)收入、轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)收入、股息、紅利等權(quán)益性投資收益、利息收入、租金收入、特許權(quán)使用費(fèi)收入、接受捐贈(zèng)收入和其他收入。企業(yè)以非貨幣形式取得的收入，以公允價(jià)值確定收入額。實(shí)施條例進(jìn)一步規(guī)定了企業(yè)取得收入的形式，同時(shí)，明確了企業(yè)取得的各種形式收入的概念以及收入實(shí)現(xiàn)的確認(rèn)方法。
　　新稅法及條例還規(guī)定，應(yīng)納稅所得額的計(jì)算以權(quán)責(zé)發(fā)生制為原則，同時(shí)對(duì)不征稅收入及免稅收入不再加入應(yīng)納稅所得額的計(jì)算。最明顯的變化是由原來(lái)的以全部收入?yún)⑴c計(jì)算改為只就征稅收入進(jìn)行計(jì)算。
　　
　?。ǘ┲饕惽翱鄢?xiàng)目標(biāo)準(zhǔn)的變化
　　1.工資、薪金的扣除
　　對(duì)于內(nèi)資企業(yè)，原稅法中規(guī)定納稅人支付給職工的工資，按照計(jì)稅工資限額扣除，超過(guò)限額部分要計(jì)入企業(yè)應(yīng)納稅所得額，依法繳納企業(yè)所得稅。新《實(shí)施條例》規(guī)定，企業(yè)合理的工資、薪金予以據(jù)實(shí)扣除，取消了實(shí)行多年的內(nèi)資企業(yè)計(jì)稅工資制度，切實(shí)減輕了內(nèi)資企業(yè)的負(fù)擔(dān)。但允許據(jù)實(shí)扣除的工資、薪金必須是“合理的”，對(duì)明顯不合理的工資、薪金，則不予扣除。對(duì)合理的判斷，主要從雇員實(shí)際提供的服務(wù)與報(bào)酬總額在數(shù)量上是否配比合理進(jìn)行，凡是符合企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)常規(guī)而發(fā)生的工資薪金支出都可以在稅前據(jù)實(shí)扣除。國(guó)家稅務(wù)總局還將通過(guò)制定《工資扣除管理辦法》對(duì)“合理的”進(jìn)行明確界定。
　　2.職工福利費(fèi)、職工教育經(jīng)費(fèi)、工會(huì)經(jīng)費(fèi)的扣除
　　原稅法中規(guī)定納稅人的職工工會(huì)經(jīng)費(fèi)、職工福利費(fèi)、職工教育經(jīng)費(fèi)，分別按照計(jì)稅工資總額的2%、14%、1.5%計(jì)算扣除。新稅法及實(shí)施條例中三項(xiàng)經(jīng)費(fèi)的稅前扣除在計(jì)稅依據(jù)、提取比例、扣除限額等方面與原稅法存在著差異。新稅法對(duì)工資薪金支出實(shí)行了據(jù)實(shí)扣除制度，取消了計(jì)稅工資的概念，三項(xiàng)經(jīng)費(fèi)的計(jì)稅依據(jù)實(shí)施條例將“計(jì)稅工資總額”調(diào)整為“工資薪金總額”，工資薪金支出的據(jù)實(shí)扣除提高了三項(xiàng)經(jīng)費(fèi)的扣除限額。
　　新稅法規(guī)定企業(yè)撥繳的工會(huì)經(jīng)費(fèi)，不超過(guò)工資薪金總額2%的部分，準(zhǔn)予扣除；企業(yè)發(fā)生的職工福利費(fèi)支出，仍按不超過(guò)工資薪金總額14%的部分，準(zhǔn)予扣除。這兩項(xiàng)只是計(jì)稅依據(jù)發(fā)生了變化，扣除比例未變，但是對(duì)于職工教育經(jīng)費(fèi)超標(biāo)準(zhǔn)的部分，采取了允許無(wú)限期向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除，雖然在時(shí)間上往后做了遞延，但是這實(shí)際上是對(duì)職工教育經(jīng)費(fèi)支出給予了全額扣除的稅收優(yōu)惠。
　　新稅法規(guī)定企業(yè)發(fā)生的職工教育經(jīng)費(fèi)支出，不超過(guò)工資薪金總額2.5%的部分，準(zhǔn)予扣除；超過(guò)部分，準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。該項(xiàng)目不僅計(jì)稅依據(jù)有變化而且提高了扣除比例，這項(xiàng)規(guī)定將會(huì)有利于企業(yè)加強(qiáng)對(duì)職工教育的投入。
　　3.業(yè)務(wù)招待費(fèi)的扣除
　　原稅法對(duì)內(nèi)資企業(yè)業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出實(shí)行按銷(xiāo)售收入的一定比例限額扣除，《實(shí)施條例》規(guī)定：企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費(fèi)，按照發(fā)生額的60％扣除，但最高不得超過(guò)當(dāng)年銷(xiāo)售（營(yíng)業(yè)）收入的5‰。這項(xiàng)新規(guī)定與國(guó)際做法接近。
　　4.廣告費(fèi)、業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)的扣除
　　原稅法對(duì)內(nèi)資企業(yè)的廣告費(fèi)、業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)實(shí)行的是根據(jù)不同行業(yè)采用不同的比例限制扣除的政策?！秾?shí)施條例》對(duì)廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)的扣除是合并在一起規(guī)定企業(yè)每一納稅年度發(fā)生的符合條件的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)，除國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門(mén)另有規(guī)定外，不超過(guò)當(dāng)年銷(xiāo)售（營(yíng)業(yè)）收入15％的部分，準(zhǔn)予扣除；超過(guò)部分，準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。
　　5.公益救濟(jì)性捐贈(zèng)支出的扣除
　　原稅法規(guī)定納稅人用于公益、救濟(jì)性的捐贈(zèng)，在年度應(yīng)納稅所得額3%以內(nèi)的部分，準(zhǔn)予扣除。新稅法及條例規(guī)定：“企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈(zèng)支出，在年度利潤(rùn)總額12%以內(nèi)的部分，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除?！痹擁?xiàng)目的變化有兩個(gè)方面，一是提高了內(nèi)資企業(yè)的扣除比例；二是稅前扣除基數(shù)有變化。舊企業(yè)所得稅法中捐贈(zèng)扣除的基數(shù)為“應(yīng)納稅所得額”，是稅法上的概念，應(yīng)該為納稅調(diào)整后的稅前利潤(rùn)；而新企業(yè)所得稅法中的扣除基數(shù)為“年度利潤(rùn)”，是會(huì)計(jì)上的概念，應(yīng)為企業(yè)按照國(guó)家統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度的規(guī)定計(jì)算的年度會(huì)計(jì)利潤(rùn)，實(shí)質(zhì)上擴(kuò)大了捐贈(zèng)稅前扣除的基數(shù)，同時(shí)簡(jiǎn)化了扣除限額的計(jì)算。
　　
　?。ㄈ┒惵实淖兓?br/>　　稅率是應(yīng)納稅額與征稅對(duì)象之間的比例，是納稅人最關(guān)心的問(wèn)題，原稅法規(guī)定內(nèi)資企業(yè)所得稅的稅率為33%，對(duì)內(nèi)資企業(yè)年度應(yīng)納稅所得額在3萬(wàn)元至10萬(wàn)元和3萬(wàn)元以下的，分別實(shí)行27%、18%的二檔照顧稅率。新稅法規(guī)定內(nèi)外資企業(yè)的稅率為25%，同時(shí)，對(duì)國(guó)家重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè)確定適用15%的優(yōu)惠稅率，對(duì)符合國(guó)家規(guī)定條件的小型微利企業(yè)確定適用20%的優(yōu)惠稅率。新的稅率在國(guó)際上也屬于適中偏低的水平，使內(nèi)資企業(yè)的稅負(fù)得以減輕。
　　
　　（四）稅收優(yōu)惠的變化
　　原稅法中對(duì)內(nèi)資企業(yè)規(guī)定：民族自治地方的企業(yè)，需要照顧和鼓勵(lì)的，經(jīng)省級(jí)人民政府批準(zhǔn)，可以實(shí)行定期減稅或者免稅；法律、行政法規(guī)和國(guó)務(wù)院有關(guān)規(guī)定給予減稅或者免稅的企業(yè)，依照規(guī)定執(zhí)行。新稅法對(duì)現(xiàn)行稅收優(yōu)惠政策進(jìn)行適當(dāng)調(diào)整，使內(nèi)資企業(yè)能更多地享受稅收優(yōu)惠政策。新稅法稅收優(yōu)惠政策主要表現(xiàn)為以產(chǎn)業(yè)優(yōu)惠為主、區(qū)域優(yōu)惠為輔，加大了產(chǎn)業(yè)優(yōu)惠力度，支持符合國(guó)家產(chǎn)業(yè)政策的企業(yè)發(fā)展。優(yōu)惠方式上以直接稅額式減免轉(zhuǎn)變?yōu)橹苯佣愵~式減免和間接稅基式減免相結(jié)合。和內(nèi)資企業(yè)相關(guān)的稅收優(yōu)惠政策的變化主要表現(xiàn)為以下幾個(gè)方面。
　　1.扶持農(nóng)林牧漁業(yè)發(fā)展、鼓勵(lì)基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)的稅收優(yōu)惠。實(shí)施條例明確規(guī)定了農(nóng)林牧漁業(yè)免征和減征企業(yè)所得稅的項(xiàng)目。企業(yè)從事國(guó)家重點(diǎn)扶持的公共基礎(chǔ)設(shè)施項(xiàng)目投資經(jīng)營(yíng)的所得可以免征、減征企業(yè)所得稅。實(shí)施條例中明確了企業(yè)從事港口碼頭、機(jī)場(chǎng)、鐵路、公路、城市公共交通、電力、水利等項(xiàng)目投資經(jīng)營(yíng)所得，自項(xiàng)目取得第一筆生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)收入所屬納稅年度起，給予“三免三減半”的優(yōu)惠。
　　2.對(duì)國(guó)家需要重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè)實(shí)行15%的優(yōu)惠稅率，由原國(guó)家高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)開(kāi)發(fā)區(qū)內(nèi)的高新技術(shù)企業(yè)的優(yōu)惠擴(kuò)大到全國(guó)范圍。
　　
　　3.新稅法對(duì)原國(guó)產(chǎn)設(shè)備投資抵免優(yōu)惠政策作了調(diào)整。新稅法規(guī)定企業(yè)購(gòu)置并實(shí)際使用規(guī)定的環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水、安全生產(chǎn)等專用設(shè)備的，該專用設(shè)備投資額的10%可以從企業(yè)當(dāng)年的應(yīng)納稅額中抵免；當(dāng)年不足抵免的，可以在以后5個(gè)納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)抵免。新稅法將投資抵免企業(yè)所得稅的設(shè)備范圍規(guī)范為環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水、安全生產(chǎn)等專用設(shè)備，并且根據(jù)WTO的規(guī)定不再限于國(guó)產(chǎn)設(shè)備，但投資抵免的比例有所降低。另外，環(huán)保、節(jié)能的認(rèn)定問(wèn)題還需要進(jìn)一步詳細(xì)規(guī)定。
　　4.企業(yè)符合條件的技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得可以免征、減征企業(yè)所得稅。實(shí)施條例明確規(guī)定，一個(gè)納稅年度內(nèi)，居民企業(yè)技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得不超過(guò)500萬(wàn)元的部分，免征企業(yè)所得稅；超過(guò)500萬(wàn)元的部分，減半征收企業(yè)所得稅。這將有利于企業(yè)的技術(shù)進(jìn)步和科技創(chuàng)新。
　　5.對(duì)勞服企業(yè)、福利企業(yè)、資源綜合利用企業(yè)的優(yōu)惠。新稅法規(guī)定企業(yè)安置殘疾人員的，在按照支付給殘疾職工工資據(jù)實(shí)扣除的基礎(chǔ)上，按照支付給殘疾職工工資的100%加計(jì)扣除；企業(yè)以《資源綜合利用企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》規(guī)定的資源作為主要原材料，生產(chǎn)國(guó)家非限制和禁止并符合國(guó)家和行業(yè)相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)的產(chǎn)品取得的收入，減按90%計(jì)入收入總額。新稅法用特定的就業(yè)人員工資加計(jì)扣除政策替代現(xiàn)行勞服企業(yè)直接減免稅政策；用殘疾職工工資加計(jì)扣除100%的政策替代現(xiàn)行福利企業(yè)直接減免稅政策；用減計(jì)綜合利用資源經(jīng)營(yíng)收入替代現(xiàn)行資源綜合利用企業(yè)直接減免稅政策。
　　
　　二、新稅法及其實(shí)施條例對(duì)內(nèi)資企業(yè)的影響分析
　　
　　兩稅合一規(guī)范了我國(guó)的經(jīng)濟(jì)環(huán)境，使我國(guó)市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)條件日趨公平，從而加速我國(guó)自主創(chuàng)新和跨國(guó)投資的技術(shù)外溢效應(yīng)，增加我國(guó)技術(shù)進(jìn)步速度，有利于我國(guó)經(jīng)濟(jì)持續(xù)增長(zhǎng)。對(duì)內(nèi)資企業(yè)而言，新稅法的實(shí)施更是大有益處。
　　
　?。ㄒ唬p輕稅負(fù)，促進(jìn)內(nèi)資企業(yè)公平競(jìng)爭(zhēng)
　　新稅法實(shí)行25%的稅率，統(tǒng)一和規(guī)范稅前扣除辦法和標(biāo)準(zhǔn)，統(tǒng)一稅收優(yōu)惠政策，消除了差別待遇，使各類企業(yè)處在相同的稅收環(huán)境中，極大地促進(jìn)了企業(yè)間的公平競(jìng)爭(zhēng)。降低內(nèi)資企業(yè)法定稅率的同時(shí)，提高了內(nèi)資企業(yè)的稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)，稅收負(fù)擔(dān)下降，企業(yè)發(fā)展后勁將得到增強(qiáng)，有利于增強(qiáng)內(nèi)資企業(yè)的國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)力。
　　
　?。ǘ┯欣诠膭?lì)內(nèi)資企業(yè)加大公益性投入及人工成本投入
　　公益救濟(jì)性捐贈(zèng)扣除比例的提高將有利于企業(yè)積極回報(bào)社會(huì)。工資薪金扣除規(guī)定將有利內(nèi)資企業(yè)提高工資待遇，吸引人才。過(guò)去內(nèi)資企業(yè)職工工資發(fā)放實(shí)行計(jì)稅工資政策，而外資企業(yè)則按工資實(shí)際發(fā)生額在企業(yè)所得稅稅前列支，是造成外資企業(yè)員工工資普遍高于內(nèi)資企業(yè)的原因之一，致使內(nèi)資企業(yè)出現(xiàn)人才流失現(xiàn)象，新的規(guī)定有利于國(guó)有企業(yè)積極引進(jìn)人才，加快企業(yè)的發(fā)展步伐。
　　
　　（三）調(diào)整后的稅收優(yōu)惠政策給內(nèi)資企業(yè)帶來(lái)實(shí)惠
　　新稅法以高新技術(shù)企業(yè)和行業(yè)優(yōu)惠為主，內(nèi)資企業(yè)將比過(guò)去獲得更多的優(yōu)惠，從而減少支出，增加收入。一國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的具有決定意義的技術(shù)因素，將主要取決于自主研發(fā)效率，新稅法實(shí)施不僅有利于規(guī)范稅收優(yōu)惠制度，公平稅負(fù)，而且有利于促進(jìn)企業(yè)提高自主創(chuàng)新能力，推動(dòng)技術(shù)進(jìn)步，促進(jìn)企業(yè)發(fā)展。
　　
　?。ㄋ模┯欣谝?guī)范市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)秩序
　　原有內(nèi)、外資企業(yè)所得稅差別較多，內(nèi)資企業(yè)所得稅稅負(fù)較高，引起許多企業(yè)千方百計(jì)、想方設(shè)法利用稅制和政策的差別實(shí)施所謂的“合理避稅”。稅收籌劃濫用，假三資企業(yè)泛濫，引進(jìn)外資短期行為嚴(yán)重，質(zhì)量不高。統(tǒng)一和規(guī)范的企業(yè)所得稅制度將消除各種損公肥私的土壤，促進(jìn)企業(yè)守法經(jīng)營(yíng)，實(shí)現(xiàn)公平競(jìng)爭(zhēng)，有利于規(guī)范市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)秩序。
　　新的企業(yè)所得稅法及其實(shí)施條例的施行，為企業(yè)創(chuàng)造了一個(gè)公平競(jìng)爭(zhēng)的稅收法制環(huán)境，將促進(jìn)企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力的提高，促進(jìn)企業(yè)改進(jìn)技術(shù)、提高效率、增強(qiáng)競(jìng)爭(zhēng)力，推動(dòng)內(nèi)資企業(yè)的不斷發(fā)展。隨著新企業(yè)所得稅法的實(shí)施其積極作用將逐漸顯現(xiàn)出來(lái)。●
　　
　　【參考文獻(xiàn)】
　　[1] 靳東升.談兩稅合一的現(xiàn)實(shí)意義和深遠(yuǎn)意義[J].地方財(cái)政研究，2007.4.
　　[2] 中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅實(shí)施條例，2007.12.
　　[3] 中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法.2007.3.
　　[4] 季澤.新企業(yè)所得稅法概念與方法影響分析[J].財(cái)會(huì)通訊，2007（11）.