對新固定資產(chǎn)準(zhǔn)則的探討

魏　娟

摘 要：財(cái)政部于2006年正式頒布了《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則——固定資產(chǎn)》新準(zhǔn)則，該準(zhǔn)則在許多方面做了較大的調(diào)整。闡述了新固定資產(chǎn)準(zhǔn)則的重要變化，分析了新固定資產(chǎn)準(zhǔn)則的實(shí)施對企業(yè)的影響，同時(shí)也對新準(zhǔn)則的不足之處提出了一些見解。

關(guān)鍵詞：新會計(jì)準(zhǔn)則；固定資產(chǎn)準(zhǔn)則

1 新固定資產(chǎn)準(zhǔn)則的重要變化

1.1 固定資產(chǎn)的定義發(fā)生了變化

新準(zhǔn)則對固定資產(chǎn)所下的定義為：固定資產(chǎn)是指同時(shí)具有下列特征的有形資產(chǎn)：(1) 為生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)、出租或經(jīng)營管理而持有的；(2) 使用壽命超過一個(gè)會計(jì)年度。

1.2 固定資產(chǎn)的初始計(jì)量發(fā)生了變化

新準(zhǔn)則修改為：“投資者投入固定資產(chǎn)的成本，應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定的價(jià)值確定，但合同或協(xié)議約定價(jià)值不公允的除外?！焙茱@然，新準(zhǔn)則既包含有對企業(yè)自主經(jīng)營決策權(quán)的尊重，也包含有公正與公平的成份；既強(qiáng)調(diào)了法律形式，也強(qiáng)調(diào)了實(shí)質(zhì)，并且實(shí)質(zhì)重于形式——《基本會計(jì)準(zhǔn)則》新增的會計(jì)原則在此得到充分體現(xiàn)。

1.3 調(diào)整了固定資產(chǎn)后續(xù)支出的確認(rèn)原則

新準(zhǔn)則取消了后續(xù)支出的確認(rèn)原則，規(guī)定固定資產(chǎn)發(fā)生的后續(xù)支出的確認(rèn)原則與初始確認(rèn)固定資產(chǎn)的原則相同，即：第一，該資產(chǎn)包含的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)；第二，該資產(chǎn)的成本能夠可靠地計(jì)量。固定資產(chǎn)發(fā)生的后續(xù)支出只要符合這兩個(gè)條件，則應(yīng)將其計(jì)入該項(xiàng)固定資產(chǎn)的入賬價(jià)值，反之則不能。

1.4 明確了對固定資產(chǎn)累計(jì)折舊方法的變更處理方法

新舊準(zhǔn)則都規(guī)定企業(yè)應(yīng)當(dāng)對固定資產(chǎn)的使用壽命、預(yù)計(jì)凈殘值和折舊方法進(jìn)行復(fù)核，使用壽命預(yù)計(jì)數(shù)、預(yù)計(jì)凈殘值預(yù)計(jì)數(shù)、固定資產(chǎn)包含的經(jīng)濟(jì)利益預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式有重大改變的， 應(yīng)當(dāng)改變固定資產(chǎn)折舊年限、預(yù)計(jì)凈殘值和折舊方法。但是舊準(zhǔn)則對改變時(shí)的會計(jì)處理方法沒有做出規(guī)定。新準(zhǔn)則明確規(guī)定：所有這些改變應(yīng)當(dāng)作為會計(jì)估計(jì)變更，也就是這些改變應(yīng)當(dāng)采用未來適用法，不需要進(jìn)行追溯調(diào)整。

1.5 取消了固定資產(chǎn)減值轉(zhuǎn)回規(guī)定

我國新會計(jì)準(zhǔn)則允許對已確認(rèn)的資產(chǎn)減值損失予以轉(zhuǎn)回。但是以我國實(shí)際運(yùn)行情況看，該規(guī)定已成為一些企業(yè)操縱損益的主要手段，出現(xiàn)了利用資產(chǎn)減值損失轉(zhuǎn)回“扭虧”的報(bào)表粉飾新潮，不利于提高會計(jì)信息質(zhì)量。新準(zhǔn)則取消了固定資產(chǎn)減值的規(guī)定，改由《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第 8 號——資產(chǎn)減值》予以規(guī)定。根據(jù)此準(zhǔn)則，企業(yè)應(yīng)當(dāng)計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，但是該準(zhǔn)則第十七條明確規(guī)定：“資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)，在以后會計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回?！边@一規(guī)定也就意味著固定資產(chǎn)減值一旦確認(rèn)為損失即不得再行轉(zhuǎn)回了。

2 新固定資產(chǎn)準(zhǔn)則的實(shí)施對企業(yè)的影響

2.1 新準(zhǔn)則提高了企業(yè)固定資產(chǎn)信息的透明度

固定資產(chǎn)作為企業(yè)非流動資產(chǎn)的重要組成部分，對其披露的內(nèi)容過去一直沒有規(guī)范，新準(zhǔn)則明確規(guī)定了企業(yè)應(yīng)予以披露的固定資產(chǎn)的信息，從而有利于報(bào)表使用者更準(zhǔn)確的掌握企業(yè)固定資產(chǎn)的詳細(xì)信息，并了解企業(yè)近期固定資產(chǎn)投資的動向。

2.2 新準(zhǔn)則能確保企業(yè)經(jīng)營業(yè)績的真實(shí)性

新準(zhǔn)則明確規(guī)定固定資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)，在以后的期間不得轉(zhuǎn)回。這與舊準(zhǔn)則相比較，有利于防止企業(yè)利用固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備來操縱利潤，從源頭上杜絕了企業(yè)的一種違法的操作手段，遏制企業(yè)計(jì)提秘密準(zhǔn)備，以保證會計(jì)信息的真實(shí)性。

2.3 新準(zhǔn)則會導(dǎo)致企業(yè)資產(chǎn)結(jié)構(gòu)發(fā)生變化

新的固定資產(chǎn)準(zhǔn)則將固定資產(chǎn)預(yù)計(jì)的處置費(fèi)用以折現(xiàn)金額計(jì)入固定資產(chǎn)入賬價(jià)、將發(fā)生的符合條件的后續(xù)支出確認(rèn)為固定資產(chǎn)，會使固定資產(chǎn)的計(jì)量結(jié)果增大，導(dǎo)致企業(yè)資產(chǎn)結(jié)構(gòu)發(fā)生變化，即使長期資產(chǎn)比重提高。

2.4 新準(zhǔn)則會導(dǎo)致企業(yè)收益水平及所有者權(quán)益金額降低

新準(zhǔn)則重新定義了預(yù)計(jì)凈殘值，強(qiáng)調(diào)了現(xiàn)值的概念。這將導(dǎo)致在同等條件下，固定資產(chǎn)的凈殘值金額減少，固定資產(chǎn)計(jì)提折舊的基數(shù)增大，從而使企業(yè)各期計(jì)提的折舊額增加，導(dǎo)致各期的費(fèi)用增加，最終使企業(yè)的收益水平及所有者權(quán)益金額降低。

2.5 新準(zhǔn)則給企業(yè)更多會計(jì)上的自主權(quán)

從固定資產(chǎn)的確認(rèn)、使用壽命的確定、預(yù)計(jì)凈殘值的確定、固定資產(chǎn)的處置等，企業(yè)均可以根據(jù)自身的情況如固定資產(chǎn)的性質(zhì)、使用方式來選用不同的會計(jì)政策、會計(jì)估計(jì)進(jìn)行處理，改變了過去“一刀切”的狀況。新準(zhǔn)則的實(shí)施，對我國上市公司的影響可以概括為“強(qiáng)者恒強(qiáng)，弱者更弱”。對于那些技術(shù)力量強(qiáng)、盈利較好、產(chǎn)品處于龍頭地位的企業(yè)，由于新準(zhǔn)則給予企業(yè)更多的自主權(quán)，這些企業(yè)可以根據(jù)自身的情況加快固定資產(chǎn)的折舊及閑置毀損的固定資產(chǎn)的處理，縮短固定資產(chǎn)的投資回收期， 加快設(shè)備更新，有利于公司實(shí)施戰(zhàn)略性資產(chǎn)的重組，有利于公司固定資產(chǎn)技術(shù)水平的提高，從會計(jì)處理上為公司及時(shí)調(diào)整產(chǎn)品結(jié)構(gòu)、技術(shù)更新給予支持。而對于那些微利、虧損、設(shè)備陳舊的公司，尤其是固定資產(chǎn)占總資產(chǎn)比重較高的化工、鋼鐵、電力、旅館和機(jī)械制造業(yè)執(zhí)行該準(zhǔn)則，帳面上長期掛帳的固定資產(chǎn)在本期會縮水，虧損加大，在市場競爭中處于更為不利的地位。

3 新固定資產(chǎn)準(zhǔn)則的不足之處

新會計(jì)準(zhǔn)則的頒布和實(shí)施，無疑對我國會計(jì)工作具有重要的推動作用。但是，根據(jù)會計(jì)理論和實(shí)際工作來看，新固定資產(chǎn)準(zhǔn)則也存在著不足之處，將制約會計(jì)理論和實(shí)際工作的健康發(fā)展。其不足之處有：

（1）在固定資產(chǎn)的定義上，新準(zhǔn)則只給出兩條判斷標(biāo)準(zhǔn)，取消了價(jià)值判斷標(biāo)準(zhǔn)。強(qiáng)調(diào)企業(yè)根據(jù)自身生產(chǎn)經(jīng)營特點(diǎn)和市場情況來確認(rèn)固定資產(chǎn)，充分利用市場達(dá)到優(yōu)化配置資源的目的。表面上看，給企業(yè)判斷固定資產(chǎn)以更大的靈活性， 但是如果會計(jì)人員難以判斷準(zhǔn)確，特別容易將“固定資產(chǎn)”和“包裝物及低值易耗品”混淆，很有可能成為企業(yè)操縱利潤的手段。

（2）在折舊方面，新準(zhǔn)則未規(guī)定對取得固定資產(chǎn)從何時(shí)開始計(jì)提折舊，使得會計(jì)人員無法確定對新增固定資產(chǎn)和報(bào)廢處置固定資產(chǎn)折舊的計(jì)提時(shí)間。

（3）關(guān)于后續(xù)支出的判斷問題。對于固定資產(chǎn)發(fā)生的更新改造支出、房屋裝修費(fèi)用等，新準(zhǔn)則規(guī)定符合固定資產(chǎn)確認(rèn)條件的，應(yīng)當(dāng)計(jì)入固定資產(chǎn)成本，同時(shí)將被替換部分的賬面價(jià)值扣除；不符合確認(rèn)條件的，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期管理費(fèi)用。在會計(jì)實(shí)務(wù)中會計(jì)人員有時(shí)很難劃分清楚，造成利潤不實(shí)。

（4）關(guān)于折現(xiàn)率的確定。新準(zhǔn)則從三個(gè)方面涉及到折現(xiàn)的問題：對購買固定資產(chǎn)的價(jià)款超過正常信用條件延期支付的，以購買價(jià)款的現(xiàn)值確定固定資產(chǎn)成本、棄置費(fèi)用和預(yù)計(jì)凈殘值。這就需要確定一個(gè)折現(xiàn)率，讓會計(jì)人員難于把握。

（5）新推則沒有涉及接受捐贈的固定資產(chǎn)和盤盈的固定資產(chǎn)的計(jì)量，使得會計(jì)人員遇到企業(yè)接受捐贈和盤盈固定資產(chǎn)時(shí)，無法確定其賬面價(jià)值。

對于會計(jì)工作中實(shí)施新固定資產(chǎn)準(zhǔn)則遇到的新問題，財(cái)政部門應(yīng)制定詳細(xì)的實(shí)施細(xì)則，使得固定資產(chǎn)業(yè)務(wù)的會計(jì)處理既科學(xué)化，又統(tǒng)一化，保證不同企業(yè)的固定資產(chǎn)業(yè)務(wù)具有可比性，從而為政府和社會公眾等提供更為詳盡的財(cái)務(wù)會計(jì)信息。