論無形資產(chǎn)新舊準則的變化與比較

摘 要：分析了財政部于2006年2月發(fā)布的《企業(yè)會計準則第6號——無形資產(chǎn)》，并與舊準則進行比較，得出發(fā)生變化了的六個方面。

關(guān)鍵詞：無形資產(chǎn)；會計準則；無形資產(chǎn)推銷；初始計量

中圖分類號：文獻標識碼：A文章編號：1672-3198（2008）03-0184-02

隨著我國經(jīng)濟的持續(xù)發(fā)展，知識創(chuàng)新步伐的不斷加快，企業(yè)資產(chǎn)中無形資產(chǎn)所占的比重越來越大，加強對無形資產(chǎn)的會計核算和信息披露顯得非常重要。因此，在原2001年《無形資產(chǎn)》準則基礎(chǔ)上，充分借鑒了《國際會計準則第38號-無形資產(chǎn)》，分析、吸收各方面反饋的合理建議，財政部于2006年2月發(fā)布了《企業(yè)會計準則第6號-無形資產(chǎn)》。與舊準則相比，新準則主要在以下六個方面發(fā)生了變化：

1 無形資產(chǎn)的適用范圍

舊準則中的“無形資產(chǎn)”是指企業(yè)為生產(chǎn)商品或提供勞務(wù)、出租給他人、或為管理目的而持有的沒有實物形態(tài)的非貨幣性長期資產(chǎn)。既包括專利權(quán)、非專利技術(shù)、商標權(quán)、著作權(quán)、土地使用權(quán)、特許權(quán)等可辨認無形資產(chǎn)，也包括商譽等不可辨認無形資產(chǎn)。而新準則中的“無形資產(chǎn)”是指企業(yè)擁有或控制的沒有實物形態(tài)的可辨認非貨幣性資產(chǎn)。與舊準則相比，新準則強調(diào)了無形資產(chǎn)的“可辨認性”特征，這樣就把企業(yè)自創(chuàng)的商譽以及企業(yè)內(nèi)部產(chǎn)生的品牌、報刊名等排除在無形資產(chǎn)之外了。這樣就使得我國無形資產(chǎn)的會計確定、計量和報告同國際上的通例具有了可比性，也有利于我國企業(yè)參與國際化的競爭，促進我國經(jīng)濟的進一步發(fā)展。

2 研究開發(fā)費用的費用化和資本化會計處理的修訂

在科學(xué)技術(shù)高度發(fā)達的現(xiàn)代社會，企業(yè)要想在競爭中立于不敗之地，就必須加強研究和開發(fā)工作。企業(yè)進行內(nèi)部研究項目的開發(fā)，必須投入人力和物力，發(fā)生各種支出。而對這些支出的核算，舊準則中規(guī)定“企業(yè)自行開發(fā)并依法申請取得的無形資產(chǎn)，其入賬價值應(yīng)按依法取得時發(fā)生的注冊費、律師費等費用確定；依法申請取得前發(fā)生的研究與開發(fā)費用，應(yīng)于發(fā)生時確認為當期費用?！边@樣處理必然引起開發(fā)階段利潤的下降，管理者不愿因為業(yè)績下降而引起投資者不滿，于是就減少開發(fā)經(jīng)費支出，這樣短期利潤數(shù)字可能比較好看，但卻損害了企業(yè)發(fā)展的長遠利益。新準則對研究開發(fā)費用的費用化進行了修訂，研究費用依然是費用化處理，進入開發(fā)程序后，對開發(fā)過程中的費用如果符合相關(guān)條件可以資本化。這就要求企業(yè)能正確劃分研究與開發(fā)兩個階段，才能正確確定費用化與資本化的支出。企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)項目的研究階段，其最大的特點在于探索性，已進行的研究項目將來是否會轉(zhuǎn)入開發(fā)，開發(fā)后會否形成無形資產(chǎn)等，均具有較大的不確定性，該階段的支出不能資本化自然是合理的。而開發(fā)費用的資本化，可以減輕管理者在開發(fā)階段的利潤指標壓力，從而提高企業(yè)在開發(fā)投入上的熱情，促使企業(yè)開發(fā)新產(chǎn)品、新工藝和新技術(shù)，增強技術(shù)創(chuàng)新能力，促使企業(yè)的業(yè)績及現(xiàn)金流實現(xiàn)長期的同向增長，使公司進入良性循環(huán)周期，提高企業(yè)價值水平。

3 增加了不確定使用壽命的無形資產(chǎn)

舊準則未規(guī)定無使用壽命的無形資產(chǎn)的會計處理。新準則增加了不確定使用壽命的無形資產(chǎn)。根據(jù)可獲得的相關(guān)信息判斷，如果無法合理估計某項無形資產(chǎn)的使用壽命的，應(yīng)將其作為使用壽命不確定的無形資產(chǎn)進行核算，并對其進行了規(guī)定“使用壽命不確定的無形資產(chǎn)是指該無形資產(chǎn)無法預(yù)見其為企業(yè)帶來的經(jīng)濟利益，對于使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，在持有期間內(nèi)不需要進行攤銷，但應(yīng)當在每個會計期間進行減值測試?！边@樣做有可能改變企業(yè)的資產(chǎn)和損益情況。

4 無形資產(chǎn)攤銷的變化

舊準則規(guī)定，無形資產(chǎn)的成本應(yīng)自取得當月起在預(yù)計使用年限內(nèi)分期平均攤銷。而新準則規(guī)定，企業(yè)攤銷無形資產(chǎn)，應(yīng)當自無形資產(chǎn)可供使用時起至不再作為無形資產(chǎn)確認時止，按照反映與該項無形資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟利益的預(yù)期實現(xiàn)方式進行攤銷，無法可靠確定預(yù)期實現(xiàn)方式的，應(yīng)當采用直線法攤銷。新準則還增加了每年年末對使用壽命有限的無形資產(chǎn)的使用壽命以及攤銷方法進行復(fù)核的規(guī)定，以及在每個會計期間對使用壽命不確定的無形資產(chǎn)的使用壽命進行復(fù)核的規(guī)定。一旦發(fā)現(xiàn)無形資產(chǎn)的使用壽命及攤銷方法與以前估計不同，可以及時調(diào)整，使會計處理更加符合當前的經(jīng)濟實質(zhì)，比較客觀地反映無形資產(chǎn)的攤銷額及賬面價值。

5 無形資產(chǎn)初始計量的變化

新舊準則對不同渠道取得的無形資產(chǎn)的初始計量均作出了規(guī)定，但是，構(gòu)成無形資產(chǎn)成本的內(nèi)容發(fā)生了一些變化，具體概括如下：

（1）外購的無形資產(chǎn)。舊準則指出，購入的無形資產(chǎn)以實際支付的價款作為入賬價值。新準則規(guī)定更全面：首先，規(guī)定了外購無形資產(chǎn)的成本應(yīng)包括的內(nèi)容，指出外購無形資產(chǎn)的成本包括購買價款、進口關(guān)稅和其他稅費以及直接歸屬于使該項資產(chǎn)達到預(yù)定用途所發(fā)生的其他支出。其次，新準則又進一步規(guī)定，對于購入無形資產(chǎn)超過正常信用條件延期支付價款，實質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，無形資產(chǎn)的初始成本以購買價款的現(xiàn)值為基礎(chǔ)確定，實際支付的價款與購買價款的現(xiàn)值之間的差額，除按照《企業(yè)會計準則第17號-借款費用》應(yīng)予資本化的以外，應(yīng)當在信用期間內(nèi)采用實際利率法進行攤銷，計入當期損益。

（2）自行開發(fā)的無形資產(chǎn)。根據(jù)舊準則，自行開發(fā)并依法申請取得的無形資產(chǎn)的成本只包括依法取得時發(fā)生的注冊費、律師費等費用。而根據(jù)新準則，自行開發(fā)的無形資產(chǎn)的成本包括自滿足無形資產(chǎn)確認的三個條件和追加的確認條件后至達到預(yù)定用途前所發(fā)生的支出總額。

（3）投資者投入的無形資產(chǎn)。根據(jù)舊準則，投資者投入的無形資產(chǎn)以投資各方確認的價值作為入賬價值；但企業(yè)為首次發(fā)行股票而接受投資者投入的無形資產(chǎn)，應(yīng)以無形資產(chǎn)在投資方的賬面價值作為入賬價值。而新準則規(guī)定，投資者投入的無形資產(chǎn)應(yīng)按照投資合同或協(xié)議約定的價值作為成本，但合同或協(xié)議約定的價值不公允的除外。

（4）非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組、政府補助和企業(yè)合并取得的無形資產(chǎn)的成本，應(yīng)當分別按照相關(guān)準則確定。

6 無形資產(chǎn)的披露

舊準則要求披露各類無形資產(chǎn)的攤銷年限；當期期初和期末賬面余額、變動情況及其原因；當期確認的無形資產(chǎn)減值準備；對于土地使用權(quán)，除披露上述內(nèi)容外，還應(yīng)披露該土地使用權(quán)的取得方式和取得成本。而新準則要求披露使用壽命有限的無形資產(chǎn)，其使用壽命的估計情況，使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，使用壽命不確定的判斷依據(jù)；無形資產(chǎn)的期初和期末賬面余額；累計減值損失金額；無形資產(chǎn)攤銷方法、累計攤銷額；作為抵押的無形資產(chǎn)賬面價值、當期攤銷額等情況。