個人所得稅專項(xiàng)附加扣除的應(yīng)用分析

摘要：個人所得稅專項(xiàng)附加扣除制度，規(guī)定子女教育、繼續(xù)教育、大病醫(yī)療、普通住房貸款利息、住房租金、贍養(yǎng)老人、3歲以下嬰幼兒照護(hù)等專項(xiàng)附加扣除，減輕了納稅人的稅收負(fù)擔(dān)，是一項(xiàng)極具實(shí)用性的利好政策，對于完善收入分配制度，保障和改善民生具有重要意義。為了了解個人所得稅專項(xiàng)附加扣除的應(yīng)用情況，以A研究所為例展開分析。

關(guān)鍵詞：個人所得稅；專項(xiàng)附加扣除；收入分配制度

中圖分類號：F812.42

*基金項(xiàng)目：基本科研業(yè)務(wù)費(fèi)科研經(jīng)費(fèi)管理平臺優(yōu)化升級（1632021027）。

第一作者簡介：劉彤，國際竹藤中心，中級會計師， 碩士 。研究方向：會計學(xué)。

一、個人所得稅專項(xiàng)附加扣除的應(yīng)用背景

為進(jìn)一步減輕納稅人稅收負(fù)擔(dān)，提升納稅人消費(fèi)能力，2018年12月，國務(wù)院印發(fā)了《個人所得稅專項(xiàng)附加扣除暫行辦法》（以下簡稱“辦法”），自2019年1月1日起施行。此辦法明確了子女教育、繼續(xù)教育、大病醫(yī)療、住房貸款利息或者住房租金、贍養(yǎng)老人等6項(xiàng)專項(xiàng)附加扣除的具體范圍和標(biāo)準(zhǔn)。在此基礎(chǔ)上，2022年3月，《國務(wù)院關(guān)于設(shè)立3歲以下嬰幼兒照護(hù)個人所得稅專項(xiàng)附加扣除的通知》印發(fā)，新增了3歲以下嬰幼兒照護(hù)個人所得稅專項(xiàng)附加扣除，自2022年1月1日起實(shí)施。2023年8月，國務(wù)院印發(fā)《關(guān)于提高個人所得稅有關(guān)專項(xiàng)附加扣除標(biāo)準(zhǔn)的通知》，提高3歲以下嬰幼兒照護(hù)、子女教育、贍養(yǎng)老人三項(xiàng)個人所得稅專項(xiàng)附加扣除標(biāo)準(zhǔn)。

二、個人所得稅專項(xiàng)附加扣除的應(yīng)用情況

A研究所（以下簡稱“A所”）人員的個人所得稅由A所代扣代繳及申報。2018年，《個人所得稅專項(xiàng)附加扣除暫行辦法》出臺后，A所財務(wù)人員第一時間了解了政策的具體內(nèi)容，并參加所在區(qū)域主管稅務(wù)機(jī)關(guān)針對專項(xiàng)附加扣除開辦的課程培訓(xùn)，在學(xué)習(xí)完課程后，A所制定了系列落實(shí)方法。

首先，A所按照稅務(wù)機(jī)關(guān)要求，制定了A所納稅人申報專項(xiàng)附加扣除項(xiàng)的詳細(xì)流程，指導(dǎo)納稅人填寫“專項(xiàng)附加扣除信息表”，并要求納稅人保存好填寫的專項(xiàng)附加扣除項(xiàng)相關(guān)資料，在2019年年初收集了A所所有納稅人的專項(xiàng)附加扣除信息。

其次，在辦法實(shí)施后，納稅申報單位每月計算工資等計稅收入時，需準(zhǔn)確計算每人每月累計的專項(xiàng)附加扣除項(xiàng)，才能在次月報稅時不會產(chǎn)生代扣代繳稅款差異。準(zhǔn)確計算每人每月累計專項(xiàng)附加扣除的計算量較大，A所聯(lián)系了軟件制作方，開發(fā)了計算個人所得稅的專用軟件，將收集的專項(xiàng)附加扣除信息錄入，軟件計算個人所得稅時，會按照最新的計算方法減去專項(xiàng)附加扣除數(shù)據(jù)，并且專項(xiàng)附加扣除數(shù)據(jù)每月可自動結(jié)轉(zhuǎn)至下月，僅需在變動時修改。次月申報及繳納個人所得稅時，需將上述數(shù)據(jù)上傳至自然人電子稅務(wù)局系統(tǒng)，由系統(tǒng)計算個人應(yīng)繳納的個人所得稅。經(jīng)對比，系統(tǒng)計算與軟件計算的個人所得稅數(shù)額基本一致，僅存在個別納稅人1分錢的尾數(shù)差。

三、個人所得稅專項(xiàng)附加扣除的應(yīng)用效果

2019年年初，由于辦法剛實(shí)施，部分納稅人對于專項(xiàng)附加扣除項(xiàng)具體影響并無深入了解，但能切實(shí)感受到，有了專項(xiàng)附加扣除，每月扣的個人所得稅少了，實(shí)際到手的收入多了，是一項(xiàng)利好政策。

由于是第一年執(zhí)行，納稅人并不清楚年終匯算清繳如何操作。財務(wù)人員根據(jù)納稅人填寫的“專項(xiàng)附加扣除信息表”進(jìn)行預(yù)扣預(yù)繳稅款，年終有納稅人發(fā)現(xiàn)專項(xiàng)附加扣除變動或者之前提交的專項(xiàng)附加扣除信息錯誤，不知如何調(diào)整。在2020年進(jìn)行2019年度個人所得稅匯算清繳時，個人所得稅APP的投入使用給納稅人帶來了極大便利。納稅人可以通過個人所得稅APP，全面了解自己的全年收入及納稅情況、社保繳納情況等，并可以開具納稅記錄作為辦理其他業(yè)務(wù)的證明材料。通過個人所得稅APP，可以對2019年填寫錯誤的專項(xiàng)附加扣除信息進(jìn)行修正，也可以對錯誤信息導(dǎo)致的個稅差異進(jìn)行“多退少補(bǔ)”。并且年終匯算清繳時，納稅人可以自行選擇將單獨(dú)計算的全年一次性獎金并入綜合所得計算納稅，也可以繼續(xù)單獨(dú)計稅不并入年度匯算。除此之外，對于綜合所得年收入不超過12萬元或補(bǔ)稅金額不超過400元的納稅人，可免于辦理個人所得稅綜合所得匯算清繳。個人所得稅APP的投入使用，一方面，方便了納稅人了解個稅匯算清繳情況，減輕了納稅人負(fù)擔(dān)；另一方面，當(dāng)納稅人專項(xiàng)附加扣除信息填寫不全或者錯誤時，納稅人可以在次年做匯算清繳時“多退少補(bǔ)”。如今，辦法已實(shí)施5a，A所針對個稅改革的實(shí)施效果在內(nèi)部進(jìn)行了調(diào)研，超過95%的納稅人認(rèn)為此項(xiàng)政策減輕了個人負(fù)擔(dān)，提高了個人收入。同時有部分納稅人提出專項(xiàng)附加扣除在實(shí)際應(yīng)用中需進(jìn)一步完善，以及個人所得稅APP在操作方面還存在一些問題。

四、調(diào)研結(jié)果及分析

為了進(jìn)一步了解A所不同納稅人對個人所得稅專項(xiàng)附加扣除的應(yīng)用情況及提出的建議，2023年A所對在職納稅人年度收入進(jìn)行統(tǒng)計，并對不同稅率納稅人個人專項(xiàng)附加扣除的內(nèi)容、標(biāo)準(zhǔn)以及進(jìn)一步期望進(jìn)行調(diào)研，調(diào)研統(tǒng)計結(jié)果如表1所示。

（一）總體情況

通過調(diào)研發(fā)現(xiàn)，隨著年齡增長，收入也呈現(xiàn)出增長趨勢，年齡與收入呈正相關(guān)關(guān)系，收入與稅率呈正相關(guān)關(guān)系。

通過對收入進(jìn)一步統(tǒng)計發(fā)現(xiàn)，部分納稅人因?yàn)閷ｍ?xiàng)附加扣除項(xiàng)較多，稅率降級，說明從個人納稅人角度看，專項(xiàng)附加扣除可以降低部分人的稅率。通過表1可以看出，各專項(xiàng)附加扣除人數(shù)占總?cè)藬?shù)比例中，贍養(yǎng)老人一項(xiàng)比例最高（為45.5%），子女教育次之（為25.9%），其次是住房貸款利息、住房租金，調(diào)研人群無繼續(xù)教育、大病醫(yī)療和3歲以下嬰幼兒照護(hù)專項(xiàng)附加扣除。隨著年齡的增長，子女教育、贍養(yǎng)老人、住房貸款利息三項(xiàng)占比增加，住房租金占比下降。說明隨著年齡增長，子女教育、贍養(yǎng)老人、住房貸款利息的支出逐漸增大。住房租金占比下降，是由于租房人群逐漸轉(zhuǎn)為購房，住房租金的扣除轉(zhuǎn)為住房貸款利息扣除。

（二）3%稅率中專項(xiàng)附加扣除人數(shù)占比分析

稅率為3%的納稅人中，住房租金的扣除人數(shù)比稅率為10%、20%的人數(shù)占比高，且住房租金扣除人數(shù)占比高于住房貸款利息扣除，原因在于稅率3%的納稅人中，絕大多數(shù)為新入職人員，工資較低，稅率較低，且絕大多數(shù)有租房需求，租房比例高于購房比例。

經(jīng)了解，一部分納稅人希望能夠提高住房租金的專項(xiàng)附加扣除標(biāo)準(zhǔn)。例如A所所在地北京的住房租金扣除標(biāo)準(zhǔn)是每月1500元，由于地理位置的原因，此部分納稅人的月租金遠(yuǎn)超1500元，所以，建議根據(jù)租房區(qū)域房租的平均值確定每月的住房租金專項(xiàng)附加扣除標(biāo)準(zhǔn)。

（三）10%稅率中專項(xiàng)附加扣除人數(shù)占比分析

稅率為10%的納稅人中，贍養(yǎng)老人項(xiàng)的扣除人數(shù)占比最高，為50.7%；住房貸款利息扣除人數(shù)多于住房租金扣除人數(shù)，從一定程度上反映了隨著收入增加，人們逐漸從租房居住轉(zhuǎn)為購房居住。

此部分納稅人希望能夠提高住房貸款利息扣除標(biāo)準(zhǔn)。當(dāng)前扣除標(biāo)準(zhǔn)為每月1000元，扣除期限最長不超過240個月，且為首套住房貸款利息支出。實(shí)際中，還貸利息往往不止1000元，還貸期限可能更長。建議根據(jù)購房區(qū)域的房價及貸款利率情況確定每月的住房貸款利息專項(xiàng)附加扣除標(biāo)準(zhǔn)，以及延長扣除期限。

（四）20%稅率中專項(xiàng)附加扣除人數(shù)占比分析

稅率為20%的納稅人中，子女教育項(xiàng)扣除人數(shù)占比最高，為80.0%。隨著年齡增加，子女教育方面的支出逐漸增加。2023年8月，國務(wù)院印發(fā)的《關(guān)于提高個人所得稅有關(guān)專項(xiàng)附加扣除標(biāo)準(zhǔn)的通知》，提高了子女教育專項(xiàng)附加扣除標(biāo)準(zhǔn)，進(jìn)一步減輕了納稅人在子女教育方面的負(fù)擔(dān)。

在各專項(xiàng)附加扣除中，贍養(yǎng)老人扣除比例是最高的。目前，贍養(yǎng)老人專項(xiàng)附加扣除標(biāo)準(zhǔn)為：納稅人為獨(dú)生子女的，按照每月3000元的標(biāo)準(zhǔn)定額扣除；納稅人為非獨(dú)生子女的，由其與兄弟姐妹分?jǐn)偯吭?000元的扣除額度，每人分?jǐn)偟念~度不能超過每月1500元。被贍養(yǎng)人指年滿60周歲（含）的父母，以及子女均已去世的年滿60周歲的祖父母、外祖父母。在贍養(yǎng)老人專項(xiàng)附加扣除方面，有兩種情況需要考慮：一是贍養(yǎng)老人扣除金額方面，由于被贍養(yǎng)人養(yǎng)老金存在差異，建議設(shè)置不同梯度的扣除金額；二是夫妻雙方通常需要贍養(yǎng)雙方父母，如果夫妻一方工作，一方無工作，僅工作的一方可以扣除，而實(shí)際中需要贍養(yǎng)雙方父母，扣除情況與實(shí)際情況有偏頗，建議考慮以家庭收入為單位扣除。

五、建議

（一）設(shè)置更為精細(xì)化的起征點(diǎn)

當(dāng)前個人所得稅起征點(diǎn)為5000元，建議根據(jù)工作地與居住地，按照平均工資劃分起征點(diǎn)。

當(dāng)前，全年應(yīng)納稅所得額超過96萬元的部分，稅率均為45%。隨著科技的快速發(fā)展，娛樂、電商、直播、短視頻等行業(yè)興起，可能會帶來較高收入，部分從業(yè)人員年收入遠(yuǎn)遠(yuǎn)超過96萬元，建議根據(jù)不同行業(yè)調(diào)整起征點(diǎn)，增加高收入的分級。

（二）個人所得稅APP簡化操作

在年終匯算清繳時，盡管網(wǎng)上有詳細(xì)申報步驟，但是很多納稅人依然忽視操作說明或者申報存在問題。經(jīng)調(diào)研，產(chǎn)生上述情況的原因在于，部分納稅人認(rèn)為個人所得稅APP操作復(fù)雜，例如在對單獨(dú)計算的全年一次性獎金并入綜合所得計算納稅或繼續(xù)單獨(dú)計稅不并入年度匯算進(jìn)行選擇時，納稅人可能不了解兩種計稅方式的區(qū)別，出現(xiàn)錯選的情況，導(dǎo)致納稅人產(chǎn)生損失。建議進(jìn)一步優(yōu)化個人所得稅APP，例如自動計算上述兩種計稅方式的稅額并推薦較低稅額的計稅方式。

（三）稅務(wù)機(jī)關(guān)提供更精細(xì)的服務(wù)

在年終匯算清繳時，大部分納稅人選擇在個人所得稅APP上匯算清繳，小部分納稅人，例如年紀(jì)較大的人員不會操作，財務(wù)人員只能通過集中申報方式進(jìn)行匯算清繳。建議稅務(wù)機(jī)關(guān)能夠智能識別此類納稅人，或者征得納稅人同意后由稅務(wù)機(jī)關(guān)通過遠(yuǎn)程操作幫助申報。

為了開展項(xiàng)目研究，A所經(jīng)常在野外開展試驗(yàn)，需要聘請當(dāng)?shù)厝溯o助工作，為其發(fā)放勞務(wù)費(fèi)，并代扣代繳稅款。此部分納稅人可能沒有匯算清繳的意識，導(dǎo)致部分納稅人不做匯算清繳，造成經(jīng)濟(jì)損失。建議稅務(wù)機(jī)關(guān)對年收入較低或只有部分勞務(wù)的納稅人自動進(jìn)行退稅，無需納稅人操作，通過扣繳義務(wù)人填報銀行卡等信息自動進(jìn)行退稅，給低收入人群帶來最大限度的稅收優(yōu)惠。

進(jìn)行匯算清繳時，納稅人發(fā)現(xiàn)補(bǔ)稅時稅務(wù)機(jī)關(guān)并無相關(guān)提醒，而在退稅時，要經(jīng)過稅務(wù)機(jī)關(guān)人工審核，有些會打電話進(jìn)一步確認(rèn)。當(dāng)然，此項(xiàng)確認(rèn)是非常有必要的，但是在補(bǔ)稅時，如果是大額補(bǔ)稅，建議稅務(wù)機(jī)關(guān)也通過人工審核并確認(rèn)，提供更精細(xì)化的服務(wù)，避免納稅人產(chǎn)生損失。

（四）優(yōu)化扣繳義務(wù)人管理

A所開展項(xiàng)目研究，需要聘請一些高?；蜓芯克鶎＜疫M(jìn)行指導(dǎo)，或者在開展野外試驗(yàn)時需要請當(dāng)?shù)厝溯o助工作，便會產(chǎn)生專家費(fèi)或勞務(wù)費(fèi)。費(fèi)用發(fā)生次月，A所會根據(jù)專家費(fèi)或勞務(wù)費(fèi)的發(fā)放情況申報繳納個人所得稅，稅務(wù)機(jī)關(guān)會通知A所財務(wù)人員督促納稅人做匯算清繳，但申報繳納個人所得稅的人員通常由項(xiàng)目經(jīng)辦人直接聯(lián)系，財務(wù)人員難以直接聯(lián)系或督促，給匯算清繳工作帶來不便。建議優(yōu)化對扣繳義務(wù)人的管理，需要退、補(bǔ)繳稅款時，可以通知到納稅人或納稅人就職單位的扣繳義務(wù)人，或者如前所述對于年收入較低的納稅人通過稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行自動退稅，減輕基層財務(wù)人員負(fù)擔(dān)。

（五）加強(qiáng)多部門聯(lián)動，實(shí)現(xiàn)信息共享

個人所得稅APP中，有一項(xiàng)是準(zhǔn)予扣除的捐贈額。幾乎所有納稅人每年都有準(zhǔn)予扣除的捐贈，但個人所得稅APP中，此項(xiàng)需要納稅人自己填寫，大多數(shù)納稅人不記得捐贈金額，或者沒有留存相關(guān)票據(jù)，因而此項(xiàng)沒有填寫，也會產(chǎn)生損失。建議與相關(guān)慈善機(jī)構(gòu)加強(qiáng)聯(lián)動，實(shí)現(xiàn)信息共享，在年終匯算清繳時將納稅人的捐贈金額自動反映在匯算清繳界面進(jìn)行扣除，以此也能鼓勵納稅人更加積極地投入慈善事業(yè)。

六、結(jié)語

個人所得稅專項(xiàng)附加扣除制度的制定和實(shí)施，減輕了納稅人的繳稅負(fù)擔(dān)，提升了個人收入，是一項(xiàng)極具實(shí)用性的利好政策，對于完善收入分配制度，保障和改善民生具有重要意義。但是改革不能一蹴而就，實(shí)際應(yīng)用中會出現(xiàn)各種各樣的情況，國家也在不斷完善個人所得稅專項(xiàng)附加扣除相關(guān)政策及實(shí)施方式，以更好地服務(wù)經(jīng)濟(jì)社會發(fā)展。

參考文獻(xiàn)：

國務(wù)院關(guān)于印發(fā)個人所得稅專項(xiàng)附加扣除暫行辦法的通知.中華人民共和國國務(wù)院公報，2019（1）：30-33.

國務(wù)院關(guān)于設(shè)立3歲以下嬰幼兒照護(hù)個人所得稅專項(xiàng)附加扣除的通知.中華人民共和國國務(wù)院公報，2022（10）：13.

國務(wù)院關(guān)于提高個人所得稅有關(guān)專項(xiàng)附加扣除標(biāo)準(zhǔn)的通知.中華人民共和國國務(wù)院公報，2023（26）：20.

責(zé)任編輯：姜洪云