新會計制度下農(nóng)民專業(yè)合作社賬務(wù)處理探析

李玉妮

（眉山職業(yè)技術(shù)學(xué)院 四川眉山 620010）

近年來，國家大力發(fā)展鄉(xiāng)村建設(shè)，實施鄉(xiāng)村振興戰(zhàn)略。加強財務(wù)管理，促進農(nóng)業(yè)農(nóng)村經(jīng)濟發(fā)展，加快鄉(xiāng)村振興，促進農(nóng)民專業(yè)合作社健康發(fā)展至關(guān)重要。由于目前多數(shù)農(nóng)民專業(yè)合作社財務(wù)人員欠缺、財務(wù)管理不健全，加之財政部頒布了新的合作社會計制度，財務(wù)人員對新會計制度了解甚少，理解不深，為此，本文通過剖析新會計制度修訂的背景和修訂的主要內(nèi)容，并以農(nóng)民養(yǎng)豬專業(yè)合作社在新會計制度下的賬務(wù)處理為例進行了探析，以為促進其他專業(yè)合作社提高賬務(wù)處理水平提供參考。

一、農(nóng)民專業(yè)合作社新會計制度修訂的背景

農(nóng)民專業(yè)合作社是指在農(nóng)村家庭承包經(jīng)營基礎(chǔ)上，由農(nóng)產(chǎn)品的生產(chǎn)經(jīng)營者或者農(nóng)業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營服務(wù)的提供者、利用者，自愿聯(lián)合、民主管理的互助性經(jīng)濟組織。其原則包括入社自愿、退社自由、民主管理、公平交易、盈余二次返還等。專業(yè)合作社形式較多，涉及到生產(chǎn)（包括種植、養(yǎng)殖）、流通、消費、技術(shù)、信息等諸多領(lǐng)域。財政部于2007 年發(fā)布，自2008 年1 月1 日實施的《農(nóng)民專業(yè)合作社財會制度（試行）》（財會〔2007〕15 號），為農(nóng)民專業(yè)合作社財務(wù)管理提供了具體的操作方法。但隨著國家鄉(xiāng)村振興戰(zhàn)略的實施，農(nóng)民專業(yè)合作社的形式、類型、業(yè)務(wù)范圍不斷擴大，對加強合作社會計核算提出了新的要求，原制度已不能滿足新時期會計核算的要求。為此，財政部對原制度進行了修訂，2021 年12 月30 日，財政部正式印發(fā)《農(nóng)民專業(yè)合作社會計制度》（財會〔2021〕37 號），并于2023 年1 月1 日起施行。新制度的實施，進一步明確了會計核算的內(nèi)容和方法，規(guī)范了會計工作流程，有利于加強財務(wù)管理工作。

二、農(nóng)民專業(yè)合作社新會計制度修訂的主要內(nèi)容

《農(nóng)民專業(yè)合作社會計制度》主要在會計科目和財務(wù)報表等方面作了修訂。

在會計科目方面：由原制度的37 個科目調(diào)整為現(xiàn)在的48 個科目。其中資產(chǎn)類科目中，將原制度中的牲畜（禽）資產(chǎn)調(diào)整為消耗性生物資產(chǎn)和生產(chǎn)性生物資產(chǎn)兩個科目；將林木資產(chǎn)調(diào)整為消耗性生物資產(chǎn)、生產(chǎn)性生物資產(chǎn)和公益性生物資產(chǎn)三個科目；新增生產(chǎn)性生物資產(chǎn)累計折舊；將原制度的無形資產(chǎn)一個科目調(diào)整為無形資產(chǎn)和累計攤銷兩個科目；制度中新增了長期待攤費用、待處理財產(chǎn)損溢兩個科目。負債類科目中，將原制度中的應(yīng)付款根據(jù)交易或事項的經(jīng)濟實質(zhì)調(diào)整為應(yīng)付款、應(yīng)付勞務(wù)費、應(yīng)交稅費、應(yīng)付利息四個科目。損益類科目中，新增了稅金及附加和所得稅費用兩個科目；原制度中的其他支出調(diào)整為其他支出和財務(wù)費用兩個科目。

在財務(wù)報表方面：隨著會計科目的調(diào)整同步調(diào)整了財務(wù)報表相關(guān)內(nèi)容。比如將資產(chǎn)負債表中的長期資產(chǎn)調(diào)整為非流動資產(chǎn)，長期負債調(diào)整為非流動負債。根據(jù)《農(nóng)民專業(yè)合作社法》，明確了可分配盈余和未分配盈余的計算方法。對成員賬戶也作了相應(yīng)的修改：成員出資增加了來源于到戶類扶貧項目資產(chǎn)的出資額，剩余盈余返還調(diào)整為剩余盈余分配，取消了公積金總額，調(diào)整為年末余額/總額。

為了幫助農(nóng)民專業(yè)合作社財務(wù)人員盡快掌握新會計制度核算方法，本文以農(nóng)民養(yǎng)豬專業(yè)合作社為例，探析新會計制度下的基本賬務(wù)處理流程，從而讓農(nóng)民專業(yè)合作社的財務(wù)人員更清晰地了解新會計制度。

三、農(nóng)民養(yǎng)豬專業(yè)合作社的賬務(wù)處理

農(nóng)民養(yǎng)豬專業(yè)合作社是以培育、銷售生豬為目的的專業(yè)合作社，舉例分析賬務(wù)處理如下：

例：2023 年1 月，某養(yǎng)豬專業(yè)合作社成立，農(nóng)戶張某、李某、趙某、王某各以貨幣資金150 000 元出資；萬某以全新辦公室3 間、豬圈5 間出資，評估價辦公室100 000 元、豬圈50 000 元。

假設(shè)本年發(fā)生了以下經(jīng)濟業(yè)務(wù)：（1）合作社購買辦公桌椅3 套，價值2 400 元，辦公電腦3 臺，價值10 000 元，辦公用品一批，價值300 元，均以銀行存款支付。（2）合作社從養(yǎng)殖場購入育肥仔豬100 頭，每頭仔豬價格400 元，以銀行存款支付。（3）合作社從飼料廠購入飼料65 000斤，每斤2 元，合計130 000 元，款項未付。（4）合作社飼養(yǎng)的100 頭豬喂到280 斤，共發(fā)生了以下費用：領(lǐng)用飼料65 000 斤，應(yīng)付人工費用20 000 元、水電費5 000 元、疫苗及售藥費7 000 元，水電費、疫苗及售藥費已用銀行存款支付。（5）仔豬成熟，其中有2 頭育肥豬轉(zhuǎn)換成產(chǎn)豬，價值為4 040 元。（6）合作社管理部門發(fā)生水電費300 元、差旅費400 元、培訓(xùn)費500 元，均用銀行存款支付。（7）收到銀行存款利息500 元。（8）根據(jù)協(xié)議，將98 頭育肥豬出售給某肉聯(lián)廠，銷售單價13 元/斤，共27 440 斤，收到轉(zhuǎn)賬支票一張，存入銀行。

期末需處理的經(jīng)濟業(yè)務(wù)：（1）計提房屋及建筑物和辦公設(shè)備的折舊費（按直線法折舊，房屋及建筑物折舊年限為20 年，辦公設(shè)備折舊年限為5 年）。（2）將生產(chǎn)用房屋及建筑物的折舊費分配計入育肥豬與產(chǎn)畜豬的成本。（3）計提產(chǎn)畜豬的折舊（產(chǎn)畜豬生產(chǎn)年限為3 年，按年限平均法計提折舊，扣除殘值率5%）。（4）根據(jù)以上數(shù)據(jù)，結(jié)轉(zhuǎn)出售的育肥豬的成本。（5）根據(jù)以上各項業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)，結(jié)轉(zhuǎn)各項損益類科目。（6）合作社根據(jù)章程規(guī)定，從本年盈余中提取公積金，計提比例為10%。（7）合作社根據(jù)章程規(guī)定確定盈余分配方案，盈余返還按當年應(yīng)分配盈余的60%分配給成員，分配比例按照成員與本社的交易量（額）比例提取返還盈余。（8）合作社提取返還盈余后，根據(jù)成員（代表）大會決議確定盈余分配方案，分配剩余盈余，按各成員的出資額比例進行剩余盈余的分配。（9）根據(jù)成員（代表）大會表決同意，將應(yīng)支付的剩余盈余轉(zhuǎn)為成員對合作社的出資。（10）年度終了，將“盈余分配”下的“各項分配”明細科目的余額轉(zhuǎn)入“盈余分配”下的“未分配盈余”明細科目。

以下對該專業(yè)合作社的經(jīng)濟業(yè)務(wù)進行賬務(wù)處理。

（一）合作社成立時的賬務(wù)處理

借：銀行存款 600 000

固定資產(chǎn)——非生產(chǎn)用——房屋及建筑物——辦公室 100 000

——生產(chǎn)用——房屋及建筑物——豬圈50 000

貸：股金——張某 150 000

——李某 150 000

——趙某 150 000

——王某 150 000

——萬某 150 000

（二）合作社本年發(fā)生經(jīng)濟業(yè)務(wù)的賬務(wù)處理

（1） 購買辦公設(shè)備及辦公用品。

借：固定資產(chǎn)——辦公設(shè)備 12 400

管理費用——辦公費 300

貸：銀行存款 12 700

（2） 購入育肥仔豬。

借：消耗性生物資產(chǎn)——幼畜及育肥畜——豬40 000

貸：銀行存款 40 000

（3） 購入飼料，款項未付。

借：產(chǎn)品物資——飼料 130 000

貸：應(yīng)付款——某飼料廠 130 000

（4） 領(lǐng)用及支付生豬相關(guān)費用。

借：消耗性生物資產(chǎn)——幼畜及育肥畜——豬162 000

貸：產(chǎn)品物資——飼料 130 000

應(yīng)付工資 20 000

銀行存款 12 000

（5）2 頭育肥豬轉(zhuǎn)換成產(chǎn)豬，價值為4 040 元［ （40 000+162 000）/100×2］。

借：生產(chǎn)性生物資產(chǎn)——產(chǎn)畜——豬 4 040

貸：消耗性生物資產(chǎn)——幼畜及育肥畜——豬4 040

（6） 支付管理部門相關(guān)費用。

借：管理費用——辦公費 300

——差旅費 400

——培訓(xùn)費 500

貸：銀行存款 1 200

（7） 收到銀行存款利息。

借：銀行存款 500

貸：財務(wù)費用——利息收入 500

（8） 出售育肥豬。

出售的總價款=13×27 440=356 720（元）

借：銀行存款 356 720

貸：經(jīng)營收入 356 720

（三）合作社期末賬務(wù)處理

（1） 計提房屋及建筑物和辦公設(shè)備的折舊費。

當年應(yīng)計提非生產(chǎn)用房屋及建筑物的折舊費為100 000/20=5 000（元），應(yīng)計提生產(chǎn)用房屋及建筑物的折舊費為50 000/20=2 500（元），辦公設(shè)備的折舊費為12 400/5=2 480（元）。非生產(chǎn)用房屋及建筑物和辦公設(shè)備計提的折舊計入“管理費用”，生產(chǎn)用房屋及建筑物的折舊計入“生產(chǎn)成本”。

借：管理費用——折舊費 7 480

生產(chǎn)成本——折舊費 2 500

貸：累計折舊——非生產(chǎn)用折舊 7 480

——生產(chǎn)用折舊 2 500

（2） 將生產(chǎn)用房屋及建筑物的折舊費分配計入育肥豬與產(chǎn)畜豬的成本。

借：消耗性生物資產(chǎn)——幼畜及育肥畜——豬2 450

生產(chǎn)性生物資產(chǎn)——產(chǎn)畜——豬 50

貸：生產(chǎn)成本——折舊費 2 500

（3） 計提產(chǎn)畜豬的折舊。

產(chǎn)畜豬生產(chǎn)年限為3 年，按年限平均法計提折舊，扣除殘值率5%，假如當年應(yīng)計提6 個月的折舊，則當年應(yīng)計提的折舊額=（4 040+50）×（1-5%）/3/12×6=647.58（元）。

借：生產(chǎn)成本——折舊費 647.58

貸：生產(chǎn)性生物資產(chǎn)累計折舊——產(chǎn)畜折舊647.58

（4） 結(jié)轉(zhuǎn)出售育肥豬的成本。

育肥豬的成本=（仔豬買價+飼料費+人工費+水電費+疫苗及售藥費+豬圈折舊費）/100×98=（40 000+130 000+20 000+5 000+7 000+2 500）/100×98=200 410（元）

借：經(jīng)營支出 200 410

貸：消耗性生物資產(chǎn)——幼畜及育肥畜——豬200 410

（5） 結(jié)轉(zhuǎn)各項損益類科目。

①結(jié)轉(zhuǎn)各項收入。

借：經(jīng)營收入 356 720

貸：本年盈余 356 720

②結(jié)轉(zhuǎn)各項費用。

借：本年盈余 208 890

財務(wù)費用——利息收入 500

貸：經(jīng)營支出 200 410

管理費用——辦公費 600

——差旅費 400

——培訓(xùn)費 500

——折舊費 7 480

③結(jié)轉(zhuǎn)本年盈余。

通過計算，實現(xiàn)本年盈余356 720-208 890=147 830（元）。

借：本年盈余 147 830

貸：盈余分配——未分配盈余 147 830

（6） 提取盈余公積金。

借：盈余分配——各項分配 14 783

貸：盈余公積 14 783

（7） 提取返還盈余。

當年應(yīng)返還的盈余額=（147 830-14 783）×60%=79 828.2（元）

假設(shè)當年各成員與本社的交易額分別為：張某15 000元、李某12 000 元、趙某20 000 元、王某18 000 元、萬某13 000 元。

各成員分配的盈余返還為：

張某=79 828.2×15 000/78 000=15 351.58（元）

李某=79 828.2×12 000/78 000=12 281.26（元）

趙某=79 828.2×20 000/78 000=20 468.77（元）

王某=79 828.2×18 000/78 000=18 421.89（元）

萬某=79 828.2×13 000/78 000=13 304.70（元）

借：盈余分配——各項分配 79 828.20

貸：應(yīng)付盈余返還——張某 15 351.58

——李某 12 281.26

——趙某 20 468.77

——王某 18 421.89

——萬某 13 304.70

（8） 應(yīng)付剩余盈余。

當年剩余盈余額=147 830-14 783-79 828.2=53 218.8（元）

各成員分配的剩余盈余為：

張某=53 218.8×150 000/750 000=10 643.76（元）

李某=53 218.8×150 000/750 000=10 643.76（元）

趙某=53 218.8×150 000/750 000=10 643.76（元）

王某=53 218.8×150 000/750 000=10 643.76（元）

萬某=53 218.8×150 000/750 000=10 643.76（元）

（因他們出資額一樣，所以分配的剩余盈余金額也一樣）

借：盈余分配——各項分配 53 218.80

貸：應(yīng)付剩余盈余——張某 10 643.76

——李某 10 643.76

——趙某 10 643.76

——王某 10 643.76

——萬某 10 643.76

（9） 剩余盈余轉(zhuǎn)股金。

借：應(yīng)付剩余盈余——張某 10 643.76

——李某 10 643.76

——趙某 10 643.76

——王某 10 643.76

——萬某 10 643.76

貸：股金——張某 10 643.76

——李某 10 643.76

——趙某 10 643.76

——王某 10 643.76

——萬某 10 643.76

（10） 年終，結(jié)轉(zhuǎn)盈余分配明細賬。

借：盈余分配——未分配盈余 147 830

貸：盈余分配——各項分配 147 830

四、結(jié)語

鄉(xiāng)村振興背景下，農(nóng)民專業(yè)合作社快速發(fā)展，為加強合作社的財務(wù)管理，首先應(yīng)做好合作社的會計工作。本文通過剖析新會計制度調(diào)整的主要內(nèi)容可以使合作社財務(wù)人員對制度的變更有新的認識，又通過案例詳細分析了農(nóng)民養(yǎng)豬專業(yè)合作社的基本業(yè)務(wù)，可以使財務(wù)人員了解養(yǎng)豬專業(yè)合作社的基本賬務(wù)處理流程：合作社的成立→購買仔豬及飼養(yǎng)→管理活動→出售生豬→期末計提折舊→結(jié)轉(zhuǎn)出售育肥豬的成本→期末結(jié)轉(zhuǎn)損益→盈余分配，并詳解了相應(yīng)的賬務(wù)處理。通過探析養(yǎng)豬專業(yè)合作社的賬務(wù)處理流程，為其他專業(yè)合作社提供思考和借鑒，幫助農(nóng)民專業(yè)合作社財務(wù)人員做好財務(wù)管理工作，從而提高農(nóng)民專業(yè)合作社財務(wù)人員的整體業(yè)務(wù)水平，同時也為做好新舊會計制度的銜接工作提供了依據(jù)。