戰(zhàn)略成本管理在制造業(yè)中的應用探討

王天寧

對于我國制造行業(yè)來說，成本問題一直是關鍵問題，我國制造業(yè)在經(jīng)濟發(fā)展良好勢頭下取得顯著性碩果，但也顯現(xiàn)出一些問題和不足，如成本觀念傳統(tǒng)滯后、作業(yè)成本管理單一等，制約和阻礙制造業(yè)發(fā)展。從我國當前制造行業(yè)實際出發(fā)，應充分引用和借鑒國內外先進的戰(zhàn)略成本管理理論，切實提高作業(yè)活動效率，增強企業(yè)競爭能力，為企業(yè)發(fā)展奠定扎實基礎。

1 當前制造業(yè)成本構成、發(fā)展現(xiàn)狀

1.1 成本構成

現(xiàn)階段經(jīng)濟發(fā)展迅速，在我國制造業(yè)安全運營中，生產(chǎn)成本是決定性因素，包括材料、燃料等，既有直接人工方式，又有間接性制造費用。直接產(chǎn)生的材料成本，泛指產(chǎn)品實體的原料，如工裝費、包裝費、外協(xié)費等；間接產(chǎn)生的生產(chǎn)成本，是指按一定比例提取的工資附加費，如工人工資等；期間制造費根據(jù)現(xiàn)實情況為生產(chǎn)產(chǎn)品提供勞務，可算作間接費用。因此，戰(zhàn)略成本管理是實體經(jīng)濟的重要組成部分，在國民經(jīng)濟中發(fā)揮支柱作用。

1.2 發(fā)展現(xiàn)狀

在“中國制造2025”創(chuàng)新驅動下，制造業(yè)的轉型升級成為必然趨勢，人們已經(jīng)認知到成本管理的重要性，結合實際情況，將先進的管理會計工具融入到成本管理中，達到從“制造”到“創(chuàng)造”的良好轉變。隨著戰(zhàn)略成本管理理念的植入和滲透，制造業(yè)發(fā)展迅猛，取得顯著性成就。不容樂觀的是，成果與問題并重，可將制造業(yè)現(xiàn)狀概括為傳統(tǒng)成本觀念過重，側重生產(chǎn)耗費活動，管理工作單一滯后，工作人員專業(yè)能力不足。因此，我國制造業(yè)發(fā)展現(xiàn)狀需要加強完善，亟待解決亂攤亂擠成本、資源浪費嚴重等問題。

2 當前制造業(yè)存在問題及成因分析

2.1 存在問題

2.1.1 匱乏成本效益理念

制造業(yè)在傳統(tǒng)成本管理模式下，主要采取各項經(jīng)營及管理活動，實現(xiàn)成本控制和效益提升。若是一味地看重經(jīng)濟利潤，企業(yè)出于自身考量，會過于限制消耗，一味地節(jié)約開支，無法保障產(chǎn)品品質，在經(jīng)濟市場中失去競爭優(yōu)勢。部分制造業(yè)針對成本管理工作，對戰(zhàn)略成本管理理解具有片面性，缺乏成本效益理念。在多元化經(jīng)濟市場下，制造業(yè)發(fā)展壓力空前加大，面臨著機遇和挑戰(zhàn)并存的局面，如果企業(yè)尚未形成戰(zhàn)略定位意識，就會降低市場活力，特別是成本管理理念落后現(xiàn)象尤為嚴重。無論是成本控制，還是應用的成本考核指標，都應從傳統(tǒng)老路中跳脫出來，緊跟時代步伐，有針對性執(zhí)行成本管理，壓低成本的方式短時間內有效，但無法長期保障產(chǎn)品質量，再加上生產(chǎn)過程中不注重積累，匱乏長遠發(fā)展眼光，都會阻礙制造業(yè)的良性發(fā)展。

2.1.2 缺少管理實施主體

制造業(yè)過去采取的傳統(tǒng)成本管理方法，從宏觀上來講，輕視產(chǎn)品的供應鏈，對外圍價值鏈分析不到位，不利于對原材料、產(chǎn)品和營銷推廣的管控；從微觀上，往往只是制造生產(chǎn)作業(yè)流程，側重于內部價值鏈研究，而在設計環(huán)節(jié)或者是用戶使用體驗上，缺乏隱性成本管理。制造業(yè)對價值鏈認知不到位，戰(zhàn)略成本管理中缺少統(tǒng)一規(guī)定的實施主體，不注重成本管理和戰(zhàn)略管理的有機融合，特別是在企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營上，未能做到系統(tǒng)化、全方位管理。一些制造業(yè)從事戰(zhàn)略成本管理的工作人員，多為財會人員，管理層未有參與其中，基層財務人員無法提供決策，使戰(zhàn)略成本管理工作陷入僵局，再加上財會人員專業(yè)能力素質不足、管理主體不明確，都會極大降低工作效率。

2.1.3 動因分析和管理方式不規(guī)范

制造業(yè)在成本管理中，沿用的傳統(tǒng)成本管理，主要集中在對生產(chǎn)流程的核算，成本管理主要是材料、人工、制造費用等，對于間接費用、服務、資源消耗等，未能一一計算，但自動化技術的應用，本身作為一種直接費用，期間涉及到的各項生產(chǎn)要素，會加大間接費用比例。隨著人們日益增長的物質需求和精神需求，間接費用構成要素變得復雜多樣化，不管是以數(shù)量為基礎（人工、機器等）的單一性生產(chǎn)流程成本，還是隱性動因（驅動相關成本），都會造成成本信息失真，甚至管理層作出錯誤的戰(zhàn)略成本管理決策，降低市場競爭力。如果制造業(yè)成本動因分析不全面，導致制造企業(yè)管理缺乏規(guī)范，由于該行業(yè)有著較強特殊性，整個生產(chǎn)工藝繁瑣復雜，耗時長，對此戰(zhàn)略成本管理應貫穿到整個生產(chǎn)過程中，期間管理頗有難度，應從細節(jié)抓起，兼顧企業(yè)發(fā)展大局。部分制造企業(yè)跟不上時代發(fā)展步伐，仍然以傳統(tǒng)管理方法為主，不僅憑借主觀經(jīng)驗做事，而且多為粗放式管理，造成戰(zhàn)略成本管理成為擺設。與此同時，信息化管理水平低下，阻礙戰(zhàn)略成本管理的執(zhí)行，企業(yè)雖然采購先進的信息設備設施，但形同虛設，不懂得合理化利用，以信息系統(tǒng)為例，需要對存貨盤點做到日結，受到傳統(tǒng)管理方式影響，采取月末結算的方式，極易出現(xiàn)數(shù)據(jù)失真的現(xiàn)象，無法確保企業(yè)的正常運行。

2.2 問題成因分析

針對我國制造業(yè)成本管理現(xiàn)狀，傳統(tǒng)成本觀念突出、成本管理模式單一、成本數(shù)據(jù)失真等問題，阻礙和制約企業(yè)發(fā)展，使得成本管理難度加大，甚至引發(fā)不必要的經(jīng)濟危機。分析產(chǎn)生這些問題的成因，主要具有以下三點：首先，成本管理目標不具體，管理手段單一落后，企業(yè)成本意識單薄，甚至仍采取手工操作管理方法。其次，制造業(yè)受傳統(tǒng)成本理念影響，打造的成本管理體系，主要是以產(chǎn)品成本為核心，這與企業(yè)精細化管理、全方位管理不相符。最后，制造業(yè)的財務人員專業(yè)能力素質有待提升，成本計算不實，造成虛盈實虧的局面。因此，制造業(yè)成本管理需要改進，既要注重成本觀念，又要優(yōu)化管理方法，有效運用生產(chǎn)作業(yè)成本法，對企業(yè)所處的內外環(huán)境綜合分析，以此為基礎，加強成本管理，切實提高企業(yè)的競爭水平。

3 制造業(yè)戰(zhàn)略成本管理的方法

3.1 價值鏈分析法

關于價值鏈分析法，制造業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動處在價值鏈體系中，以此探討企業(yè)運營管理中的各業(yè)務操作及細節(jié)處理。

價值鏈概述。針對制造業(yè)的價值鏈，主要是指圍繞原材料，從加工到產(chǎn)品生成再傳輸?shù)较M者手中的整個過程，期間會增加價值，需要對這些價值加以管控。也就是說，制造業(yè)對企業(yè)價值鏈的分析，需要結合自身實際情況，既要分析行業(yè)價值鏈，又要分析內部價值鏈，還要逐步解析與競爭對手之間的價值鏈，這三個方面相輔相成、相互關聯(lián)。

第一，行業(yè)價值鏈，需要做到層層分析，圍繞上下游價值鏈，不斷尋找和利用降低成本的方法。根據(jù)制造業(yè)價值鏈，可以看出在原料經(jīng)營中，用戶占據(jù)上游，考慮制造業(yè)實際生產(chǎn)中需要花費大量耗材，甚至成本產(chǎn)出比高達65%左右，對此應明晰原材料上下游關系，切實降低生產(chǎn)成本。

第二，企業(yè)內部自身價值鏈的分析，刨除不能增值的因素，在把握企業(yè)競爭力的基礎上，爭取縮減成本。當前制造業(yè)朝著現(xiàn)代化方向發(fā)展，每個產(chǎn)品的生產(chǎn)過程，在生產(chǎn)流程和采用工藝上均有差異，通過獲取已分解為單獨作業(yè)的制造模式，內部價值鏈體系反映出為用戶創(chuàng)造的價值。在價值生成的同時，企業(yè)會花費相應的人力物力，導致成本增加。對于制造業(yè)需從價值活動的成本與價值入手，經(jīng)過加以優(yōu)化，發(fā)揮企業(yè)競爭優(yōu)勢，達到對成本的改善目標。具體步驟和做法是事先確立單項價值活動，采取逐層分攤的方式，規(guī)劃好對應的分攤成本后，多元化評估價值活動，既要分析成本，又要注重客戶反饋體驗，明確各單元價值內在聯(lián)系，采取改進行動，增強內部價值鏈協(xié)同性。

第三，制造業(yè)與其他行業(yè)一樣，面臨同行較強的競爭關系，對此應深入分析競爭對手價值鏈，促進企業(yè)的不斷進步。制造業(yè)面臨復雜競爭環(huán)境，在當前國內外形勢下，需要及時認知到自身不足，尤其是與國外發(fā)達國家相比存在很大差距，如能耗產(chǎn)量大、自動化水平低等，無法體現(xiàn)產(chǎn)品附加值和技術含金量。因此，制造業(yè)應與時俱進、開拓創(chuàng)新，做到“走出去、引進來”，從產(chǎn)品成本構成和生產(chǎn)技術處著手，形成戰(zhàn)略高度，強化成本管控，實現(xiàn)制造業(yè)的轉型升級。

3.2 成本動因法

針對成本動因法的分析，以我國造船業(yè)為例，全面分析結構性成本動因，合理應用執(zhí)行性成本動因。

第一，結構性成本動因?？紤]到制造企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動多為事先確定，期間產(chǎn)生的成本影響因素，就叫做結構性成本動因，具有覆蓋范圍廣、時間占線長等特點，既關聯(lián)到造船業(yè)的產(chǎn)品成本，又作用于人力資源和產(chǎn)品質量。通常來說，規(guī)模、范圍、技術都是造船企業(yè)的結構性成本動因。

規(guī)模。規(guī)模就是指企業(yè)活動投資（研究、開發(fā)、營銷等）的規(guī)模，我國造船技術有所改進，但仍有很大進步空間，企業(yè)多呈現(xiàn)“小而散”的結構，與日韓等國比較，無論是經(jīng)濟效益，還是集團化規(guī)模，具有顯著不足。

范圍。范圍側重企業(yè)垂直程度，即為“一體化”，水平一體化離不開經(jīng)濟規(guī)模。經(jīng)過對造船行業(yè)相關價值鏈數(shù)據(jù)資料分析，當前我國造船結構在船用鋼板和配套設備比較欠缺，尤其是技術水平嚴重不足，主要采取進口方式，國外進口占比高達72%。為有效解決船用鋼板問題，需要提升國產(chǎn)配套設備率，采取宏觀調控的方式，注重與配套企業(yè)的深化合作，形成戰(zhàn)略聯(lián)盟關系，摒除不利因素，確保成本戰(zhàn)略管理目標下的供給體系。

技術。造船企業(yè)不管身處哪個生產(chǎn)加工環(huán)節(jié)，離不開技術的應用，現(xiàn)如今國外有著先進的船舶制造技術值得我們借鑒和學習，如日本、韓國、歐美等國家。以船體分道建造方法為例，整個設備預舾裝率高達90%～95%，不管是船體分段制造，還是管件及舾裝件，均能確保無余量的制造和安裝，再加上對焊接技術的應用，切實提高工作效率，打破傳統(tǒng)勞動密集型模式，實現(xiàn)技術密集型的良好轉變。自1980年后，我國積極學習國外先進船舶制造技術，整體技術水平有了很大進步，但未能全面優(yōu)化傳統(tǒng)的“分段制造”。因此，我國制造業(yè)為追求長遠發(fā)展，應從實處改進技術，打破落后的勞動密集狀態(tài)，實現(xiàn)各項關鍵技術的高效對接，提高關聯(lián)性和協(xié)調性，探索出一條先進的、自動化的現(xiàn)代制造業(yè)道路。

第二，執(zhí)行性成本動因分析。對于執(zhí)行性成本動因分析，作為一種非量化指標，其成本動因具有企業(yè)生產(chǎn)設備健康狀況和員工參與情況兩大方面。一是生產(chǎn)設備健康狀況，屬于安全生產(chǎn)中一項物資技術基礎，影響到造船制造進程，為確保高效造船生產(chǎn)效率，達到節(jié)省生產(chǎn)成本目標，對此應全程重視生產(chǎn)設備的管理及維修保養(yǎng)，主抓油壓機、船塢等基礎設施，為船舶建造提供必須的裝備保障。二是員工參與情況，造船企業(yè)逐漸提高自身技術水平，期間技術成本的增加，表現(xiàn)為顯性成本和隱形成本，若是員工參與情況不足，會造成工作積極性降低，難以貫徹執(zhí)行各種成本控制，對此應做好員工動員工作，不僅要改善企業(yè)成本管理，而且持續(xù)提高企業(yè)國際競爭力。

4 戰(zhàn)略成本管理在制造企業(yè)中的應用策略

4.1 及時更新理念，全方位落實執(zhí)行戰(zhàn)略成本管理理念

為將戰(zhàn)略成本管理全面植入到制造業(yè)生產(chǎn)運營中，事先應強化觀念和理念，注重對管理方法的更新?lián)Q代。對于制造業(yè)來說，成本觀念作為基礎要素，直接影響到企業(yè)成本管理，對此為把握實際工作成效，需要增強戰(zhàn)略成本管理意識，根據(jù)自身企業(yè)情況，注重安全生產(chǎn)和管理中的改革與創(chuàng)新。制造業(yè)應根據(jù)打造的管理體系，既要樹立長遠眼光，又要深入產(chǎn)品的生產(chǎn)過程，按照所處的發(fā)展階段，使成本控制工作全面貫穿到整個發(fā)展過程，兼顧各個生產(chǎn)環(huán)節(jié)和細節(jié)，持續(xù)推進成本管理，提升全員認知性。制造企業(yè)管理層應加強對先進管理理念的學習，汲取專業(yè)化、系統(tǒng)化管理知識，為戰(zhàn)略成本管理的執(zhí)行創(chuàng)造有利條件。最后，制造企業(yè)自上而下形成戰(zhàn)略成本管理體系，不斷活躍內部環(huán)境氛圍，穩(wěn)固戰(zhàn)略成本管理，無論是在激烈化市場競爭中，還是在成本效益控制上，都要加強成本管理工作，使每個環(huán)節(jié)的成本控制做到有的放矢，經(jīng)過有效的普及和宣傳，充分發(fā)揮戰(zhàn)略成本管理的效應。因此，制造企業(yè)應在及時更新戰(zhàn)略成本管理理念的基礎上，調整企業(yè)戰(zhàn)略目標定位，轉變戰(zhàn)略性、階段性目標，根據(jù)實際情況，創(chuàng)建相對應的產(chǎn)品發(fā)展及成本控制措施。

4.2 實施系統(tǒng)化、一體化成本控制管理

制造企業(yè)應從實處出發(fā)，根據(jù)戰(zhàn)略成本管理理念，打造全方位、一體化成本控制體系。新的時代背景下，制造企業(yè)應打破傳統(tǒng)常規(guī)，重新審視和定位戰(zhàn)略成本管理，增強對該理念的認知，及時總結企業(yè)生產(chǎn)運營中的問題和不足。值得注意的是，對于戰(zhàn)略成本管理的實施和推廣，除了財務人員認真對待外，全體員工應充分參與其中，提高員工戰(zhàn)略成本管理意識，根據(jù)企業(yè)的每一個價值活動，都要處理好成本管理和控制的關系。為提高員工工作積極性，創(chuàng)建對應的激勵考核制度，督促戰(zhàn)略成本管理工作的高效進行。與此同時，制造企業(yè)應加大對戰(zhàn)略成本管理人才的培養(yǎng)，打造一支高能力、高素質的成本管理團隊，促進各部門、各人員的高效對接，經(jīng)過對多樣化數(shù)據(jù)內容的收集匯總與整理，使戰(zhàn)略成本管理工作更具有針對性。最后，制造企業(yè)實施戰(zhàn)略成本管理過程中，需要結合內外環(huán)境，及時調整和改進，確保為生產(chǎn)經(jīng)營提供全面優(yōu)質的服務，對此應加強知識資本管理、人力資本管理、企業(yè)文化管理，從而為具體的成本控制和管理指明方向。

4.3 切實提高信息化技術水平

隨著互聯(lián)網(wǎng)信息時代的全面到來，市場經(jīng)濟實現(xiàn)多樣化的動態(tài)調整，制造企業(yè)應打破人工操作方式，提高技術自動化、智能化水平，合理采用信息化技術，高效開展各項工作。當前經(jīng)濟市場復雜多變，關于制造業(yè)的發(fā)展，戰(zhàn)略成本管理工作應不斷變革和調整，該項工作不再是單一工作，而是繁瑣復雜，涉及到眾多環(huán)節(jié)，創(chuàng)建信息工程系統(tǒng)，更加全面化、綜合化。對于信息化技術的應用，制造企業(yè)應從自身實際情況出發(fā)，既要注重對信息技術的研發(fā)，又要運用信息系統(tǒng)，整合成本項目和要素，經(jīng)過有針對性的匯總，實現(xiàn)企業(yè)對成本管理的相互匹配。與此同時，依托于先進的信息系統(tǒng)，關于戰(zhàn)略成本管理的實際情況，需要綜合衡量價值鏈和成本動因，無論是在設備使用上，還是在戰(zhàn)略成本管理上，從企業(yè)整體利益出發(fā)，注入持久動力。最后，除了對信息技術的研發(fā)，還要實時擴充信息數(shù)據(jù)，打造一體化戰(zhàn)略成本管理體系的同時，創(chuàng)建更多的信息支撐，為管理層形成決策依據(jù)提供豐富理論參考。因此，制造企業(yè)應升級戰(zhàn)略成本管理系統(tǒng)，既要打造高效管理團隊，又要擴充高配置系統(tǒng)，考慮到當前制造業(yè)技術水平不足，需要先改進傳統(tǒng)手工記賬模式，循序漸進地提高信息化水平，圍繞企業(yè)生產(chǎn)運營現(xiàn)狀打造信息技術系統(tǒng)，不僅要合理運用大數(shù)據(jù)、區(qū)塊鏈，而且應圍繞企業(yè)戰(zhàn)略成本管理體系創(chuàng)建信息技術平臺，促進有效的價值活動集合，期間根據(jù)信息技術應用情況，及時引入生產(chǎn)系統(tǒng)（JIT），創(chuàng)建貼合實際的財務數(shù)據(jù)共享中心，以此提高工作效率實現(xiàn)對價值鏈的升級和轉型。因此，關于戰(zhàn)略成本管理，制造企業(yè)應確保自身良好的核心競爭力，全面推進成本管理，管理層、各部門、財會人員、基層人員積極參與，形成競爭向的戰(zhàn)略高度，應對潛在的成本問題，加大人力物力，及時發(fā)現(xiàn)戰(zhàn)略增長點，明確企業(yè)發(fā)展階段及位置，采取成本戰(zhàn)略定位舉措，改進價值鏈體系，促進成本管理工作的高效運作。

5 結語

制造企業(yè)在多元化市場下，應不斷發(fā)展和完善，打造全方位戰(zhàn)略成本管理體系，根據(jù)實際情況，調整企業(yè)戰(zhàn)略目標定位，增強員工成本管理意識，升級戰(zhàn)略成本管理系統(tǒng)。隨著信息技術在各行業(yè)領域的深入，制造企業(yè)應創(chuàng)新驅動轉型升級，轉變成本管理理念，創(chuàng)新和優(yōu)化成本管理模式，做到與時俱進、長遠發(fā)展。