《農(nóng)民專(zhuān)業(yè)合作社會(huì)計(jì)制度》解讀：提高聯(lián)合社會(huì)計(jì)質(zhì)量適應(yīng)農(nóng)村經(jīng)濟(jì)新發(fā)展

□張修權(quán)

財(cái)政部修訂印發(fā)的《農(nóng)民專(zhuān)業(yè)合作社會(huì)計(jì)制度》（以下簡(jiǎn)稱(chēng)《制度》）中，明確聯(lián)合社的會(huì)計(jì)核算要求是此次修訂的主要內(nèi)容之一。

《制度》明確了聯(lián)合社總體上適用合作社會(huì)計(jì)制度，并對(duì)成員社出資加入聯(lián)合社、取得聯(lián)合社的盈余分配等有關(guān)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)核算進(jìn)行明確，彌補(bǔ)了原會(huì)計(jì)制度的空白，支持聯(lián)合社發(fā)展需要。

突出聯(lián)合社重要作用，提供堅(jiān)實(shí)制度保障

隨著農(nóng)村經(jīng)濟(jì)發(fā)展，作為合作社的重要聯(lián)合組織形式，聯(lián)合社也發(fā)揮著越來(lái)越重要的作用。截至2021年4月底，全國(guó)依法登記的聯(lián)合社已經(jīng)超過(guò)1.4萬(wàn)家。

“聯(lián)合社是農(nóng)民合作社為適應(yīng)市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)和產(chǎn)業(yè)標(biāo)準(zhǔn)化、規(guī)?；l(fā)展需要進(jìn)行的自覺(jué)性實(shí)踐探索。相對(duì)于合作社單純側(cè)重于生產(chǎn)服務(wù)，聯(lián)合社的功能則側(cè)重于搭平臺(tái)、建體系、拓市場(chǎng)、延伸產(chǎn)業(yè)鏈和促營(yíng)銷(xiāo)?！?廣東科貿(mào)職業(yè)學(xué)院副教授張岐表示，聯(lián)合社不是一個(gè)個(gè)農(nóng)民合作社的簡(jiǎn)單相加，而是合作社彼此聯(lián)手、融合發(fā)展，使資源要素有機(jī)整合，達(dá)到“1+1>2”效果的組織。

福建省廈門(mén)市翔安區(qū)農(nóng)村經(jīng)營(yíng)發(fā)展中心高級(jí)農(nóng)經(jīng)師周小東也表示，新修訂的農(nóng)民專(zhuān)業(yè)合作社法專(zhuān)門(mén)針對(duì)聯(lián)合社的設(shè)立及治理架構(gòu)等方面進(jìn)行了規(guī)范，明確為聯(lián)合社的經(jīng)營(yíng)發(fā)展提供法律依據(jù)。通過(guò)聯(lián)合社的方式，對(duì)各方資源進(jìn)行優(yōu)化整合是一種發(fā)展的必然趨勢(shì)。

要想實(shí)現(xiàn)聯(lián)合社的高質(zhì)量發(fā)展，就需要加強(qiáng)基礎(chǔ)性制度建設(shè)。會(huì)計(jì)制度作為基礎(chǔ)性制度建設(shè)的重要方面，對(duì)維護(hù)聯(lián)合社持續(xù)良好運(yùn)轉(zhuǎn)發(fā)揮著不可替代的作用。

“《制度》為聯(lián)合社會(huì)計(jì)工作提供了堅(jiān)實(shí)的制度保障?！?福建農(nóng)林大學(xué)經(jīng)濟(jì)管理學(xué)院會(huì)計(jì)系副教授張瑞琛介紹，其具體表現(xiàn)在4個(gè)方面：

一是會(huì)計(jì)制度理論體系更加系統(tǒng)化?！吨贫取穼?duì)適用范圍、會(huì)計(jì)要素、會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求等基本理論體系進(jìn)行全面梳理，有利于在基層中的普及與應(yīng)用。

二是會(huì)計(jì)科目設(shè)置更加全面?！吨贫取吠ㄟ^(guò)對(duì)會(huì)計(jì)科目的完善和補(bǔ)充，為聯(lián)合社更加清晰明了地核算業(yè)務(wù)奠定了基礎(chǔ)。

三是會(huì)計(jì)核算更加貼近實(shí)際需要?！吨贫取吩诰唧w的核算辦法中注重簡(jiǎn)單實(shí)用，使得新修訂的會(huì)計(jì)制度更加符合聯(lián)合社發(fā)展的實(shí)際需求。

四是會(huì)計(jì)報(bào)表體系更加科學(xué)合理?！吨贫取返馁Y產(chǎn)負(fù)債表的報(bào)表格式、項(xiàng)目名稱(chēng)和排列順序進(jìn)一步優(yōu)化，更便于理解和填制。

“總之，《制度》將會(huì)計(jì)科目設(shè)置、會(huì)計(jì)處理、財(cái)務(wù)報(bào)表編制等與聯(lián)合社的主要生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)相結(jié)合，能切實(shí)解決聯(lián)合社在會(huì)計(jì)實(shí)踐中的問(wèn)題，有利于會(huì)計(jì)工作的規(guī)范化和科學(xué)化，提高聯(lián)合社的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量?！睆埲痂”硎?，同時(shí)，《制度》有助于準(zhǔn)確核算聯(lián)合社的各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)和資產(chǎn)狀況，加強(qiáng)聯(lián)合社內(nèi)部管理，明晰聯(lián)合社及其成員的產(chǎn)權(quán)關(guān)系，保護(hù)聯(lián)合社及其成員合法權(quán)益，增強(qiáng)聯(lián)合社對(duì)小農(nóng)戶(hù)的帶動(dòng)作用與示范作用，助力實(shí)施鄉(xiāng)村振興戰(zhàn)略。

突出問(wèn)題導(dǎo)向，有效彌補(bǔ)不足之處

“新修訂的農(nóng)民專(zhuān)業(yè)合作社法明確了聯(lián)合社的法人主體地位，但原會(huì)計(jì)制度并未涉及聯(lián)合社的會(huì)計(jì)核算問(wèn)題。為此，《制度》明確適用于聯(lián)合社?！睆堘硎?，此項(xiàng)規(guī)定適應(yīng)了農(nóng)民專(zhuān)業(yè)合作社法修訂后聯(lián)合社會(huì)計(jì)制度建設(shè)的需要，彌補(bǔ)了聯(lián)合社會(huì)計(jì)核算的制度空白，為其提供了制度依據(jù)。

從聯(lián)合社會(huì)計(jì)制度的發(fā)展現(xiàn)狀來(lái)看，《制度》的印發(fā)就像一場(chǎng)“及時(shí)雨”。

“由于聯(lián)合社的設(shè)立、經(jīng)營(yíng)管理、盈虧分配方式與傳統(tǒng)的農(nóng)民專(zhuān)業(yè)合作社不盡相同，會(huì)計(jì)人員在做日常核算時(shí)總有不踏實(shí)的感覺(jué)，不能肯定賬務(wù)處理是否準(zhǔn)確，受咨詢(xún)的業(yè)務(wù)主管部門(mén)也無(wú)法提供明確的指導(dǎo)意見(jiàn)。”周小東說(shuō)。

張岐介紹，在《制度》印發(fā)前，由于缺乏制度依據(jù)與指導(dǎo)，部分聯(lián)合社往往按照《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，導(dǎo)致不能切實(shí)反映聯(lián)合社的性質(zhì)和特點(diǎn)，影響對(duì)聯(lián)合社經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的核算與監(jiān)督，進(jìn)而影響聯(lián)合社的管理能力提升，也無(wú)法準(zhǔn)確反映聯(lián)合社成員的利益。

針對(duì)原制度的不足，張瑞琛認(rèn)為，其主要體現(xiàn)在理論體系方面尚不夠完善、會(huì)計(jì)科目不夠全面、沒(méi)有充分考慮合作社的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)實(shí)際情況、財(cái)務(wù)報(bào)表難以全面反映合作社經(jīng)濟(jì)情況4個(gè)方面。

他從《制度》具體內(nèi)容進(jìn)一步解析了針對(duì)以上不足所做的努力和調(diào)整。

一是針對(duì)理論體系方面尚不夠完善的問(wèn)題，在原制度的基礎(chǔ)上，對(duì)資產(chǎn)核算很多細(xì)節(jié)進(jìn)行修訂，以期能夠更加準(zhǔn)確地反映經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動(dòng)。

二是針對(duì)會(huì)計(jì)科目不夠全面的問(wèn)題，《制度》增設(shè)了一些科目，確保會(huì)計(jì)人員能夠?qū)?jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)作出如實(shí)的反映記錄。例如，《制度》設(shè)置了48個(gè)科目，較原制度增加、調(diào)整了13個(gè)會(huì)計(jì)科目。其中，資產(chǎn)類(lèi)科目增加“累計(jì)攤銷(xiāo)”“長(zhǎng)期待攤費(fèi)用”“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”3個(gè)科目，將“牲畜（禽）資產(chǎn)”和“林木資產(chǎn)”2個(gè)科目調(diào)整為“消耗性生物資產(chǎn)”“生產(chǎn)性生物資產(chǎn)”“生產(chǎn)性生物資產(chǎn)累計(jì)折舊”“公益性生物資產(chǎn)”4個(gè)科目，使會(huì)計(jì)科目體系更加合理完善。

三是針對(duì)沒(méi)有充分考慮合作社經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)實(shí)際情況的問(wèn)題，比如原制度對(duì)于涉稅業(yè)務(wù)處理較為簡(jiǎn)單，核算不夠明確等，《制度》則要求會(huì)計(jì)人員需要對(duì)應(yīng)負(fù)擔(dān)的相關(guān)稅費(fèi)進(jìn)行核算，反映了聯(lián)合社作為市場(chǎng)主體應(yīng)盡的義務(wù)。

四是針對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表難以全面反映合作社經(jīng)濟(jì)情況的問(wèn)題，《制度》根據(jù)會(huì)計(jì)核算內(nèi)容的變化補(bǔ)充了會(huì)計(jì)報(bào)表的項(xiàng)目和內(nèi)容，統(tǒng)一了口徑，并增加了報(bào)表附注及編制說(shuō)明，詳細(xì)規(guī)定了附注應(yīng)當(dāng)披露的內(nèi)容，使得報(bào)表體系更加清晰易懂。例如，盈余及盈余分配表格式更接近于現(xiàn)行多步式利潤(rùn)表，按照盈余形成內(nèi)容及分配程序安排報(bào)表項(xiàng)目列報(bào)順序，也與農(nóng)民專(zhuān)業(yè)合作社法盈余分配程序保持一致。

加強(qiáng)組織培訓(xùn)，完善機(jī)構(gòu)人員設(shè)置

制度雖好也要看如何落地，讓會(huì)計(jì)人員真正理解弄懂會(huì)用，有效地執(zhí)行，才能真正體現(xiàn)制度的價(jià)值。

對(duì)此，業(yè)內(nèi)專(zhuān)家都表示，要做好新制度的培訓(xùn)與指導(dǎo)工作，讓聯(lián)合社會(huì)計(jì)人員盡快熟悉和掌握制度要求。

“培訓(xùn)需重點(diǎn)關(guān)注制度修訂、新增部分，并通過(guò)分析其在實(shí)踐中的具體會(huì)計(jì)處理，使相關(guān)會(huì)計(jì)人員加深理解與應(yīng)用。在相關(guān)財(cái)務(wù)規(guī)范化的培訓(xùn)中，應(yīng)增加聯(lián)合社規(guī)范化建設(shè)培訓(xùn)課程，強(qiáng)化對(duì)聯(lián)合社負(fù)責(zé)人的培訓(xùn)。”張瑞琛說(shuō)，《制度》的普及范圍及培訓(xùn)對(duì)象應(yīng)包括聯(lián)合社的中小農(nóng)戶(hù)，真正做到基礎(chǔ)概念清晰，內(nèi)部術(shù)語(yǔ)一致，促進(jìn)基層農(nóng)民群眾對(duì)《制度》的理解與使用，讓農(nóng)民放心投入到農(nóng)業(yè)生產(chǎn)中去，從而為我國(guó)推進(jìn)鄉(xiāng)村振興事業(yè)夯實(shí)群眾基礎(chǔ)。

他進(jìn)一步表示，還需要健全聯(lián)合社內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)，健全聯(lián)合社的社務(wù)及財(cái)務(wù)公開(kāi)機(jī)制，根據(jù)自身業(yè)務(wù)需要設(shè)置會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)，配備專(zhuān)職會(huì)計(jì)人員，或委托代理機(jī)構(gòu)代理記賬。

對(duì)此，張岐也建議，在做好新舊制度銜接的基礎(chǔ)上，以農(nóng)民合作社質(zhì)量提升整縣推進(jìn)試點(diǎn)工作為契機(jī)，以試點(diǎn)縣的農(nóng)民專(zhuān)業(yè)合作社服務(wù)中心為基礎(chǔ)，逐步打造一支相對(duì)穩(wěn)定的合作社代理記賬隊(duì)伍，促進(jìn)聯(lián)合社會(huì)計(jì)核算與管理能力的全面提升。

張瑞琛進(jìn)一步補(bǔ)充道：“還需要結(jié)合業(yè)務(wù)實(shí)際，建立健全財(cái)務(wù)管理、內(nèi)部控制等各項(xiàng)制度，如實(shí)反映聯(lián)合社的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果，并接受相關(guān)部門(mén)的監(jiān)督與指導(dǎo)。同時(shí)，有關(guān)部門(mén)應(yīng)跟蹤了解《制度》執(zhí)行情況，及時(shí)回應(yīng)實(shí)施中的問(wèn)題，確?！吨贫取酚行涞??！?/p>