內(nèi)部控制視角下防范化解稅務(wù)執(zhí)法風(fēng)險研究

巴雅爾 劉翌晨

1.廣州華商學(xué)院 2.東北財經(jīng)大學(xué)會計學(xué)院/中國內(nèi)部控制研究中心

一、引言

加快推進稅費改革，完善稅務(wù)執(zhí)法風(fēng)險信息化內(nèi)部控制監(jiān)督體系是一項確保民生和經(jīng)濟在“十四五”時期穩(wěn)步增長的重要激勵措施。2021年3月，中共中央辦公廳、國務(wù)院辦公廳印發(fā)的《關(guān)于進一步深化稅收征管改革的意見》（以下簡稱《意見》）指出，新發(fā)展階段我國要不斷完善稅務(wù)執(zhí)法制度和機制，堅持依法依規(guī)征稅收費，做到應(yīng)收盡收。同時，堅決防止落實稅費優(yōu)惠政策不到位、征收過頭稅費以及對稅收工作進行不當行政干預(yù)等行為，全面落實行政執(zhí)法公示、執(zhí)法全過程記錄、重大執(zhí)法決定法制審核制度，強化稅務(wù)執(zhí)法內(nèi)部控制和監(jiān)督，結(jié)合信息化手段加快構(gòu)建全面覆蓋、全程防控、全員有責(zé)的稅務(wù)執(zhí)法風(fēng)險信息化內(nèi)控監(jiān)督體系，將稅務(wù)執(zhí)法風(fēng)險防范措施嵌入信息系統(tǒng)，實現(xiàn)事前預(yù)警、事中阻斷、事后追責(zé)。稅務(wù)部門作為我國稅費征繳的重要執(zhí)行及監(jiān)管系統(tǒng)，隊伍大、鏈條長、執(zhí)法環(huán)節(jié)多，如何確保稅費征繳不少一分、優(yōu)惠政策落在實處以及行政執(zhí)法過程合法合規(guī)，對稅務(wù)執(zhí)法行為監(jiān)管來說是一項艱巨又極具挑戰(zhàn)的重要任務(wù)。“十三五”期間，我國已初步建成了集內(nèi)部控制、督察審計和執(zhí)法責(zé)任制于一體的稅務(wù)系統(tǒng)內(nèi)部控制監(jiān)督平臺，形成了“風(fēng)險防控—監(jiān)督檢查—問責(zé)追究—反饋改進”的內(nèi)部控制工作完整閉環(huán)，基本解決了各地稅務(wù)內(nèi)部控制信息化發(fā)展不平衡、內(nèi)部控制軟件不統(tǒng)一和內(nèi)部控制要求碎片化等問題?！兑庖姟分赋?，在充分肯定各稅務(wù)執(zhí)法單位已有內(nèi)部控制建設(shè)工作成果的同時，稅收征管過程中仍然存在稅費未能應(yīng)收盡收、征繳過頭稅費以及行政執(zhí)法違規(guī)等主要風(fēng)險，反映出各單位在內(nèi)部控制體系建設(shè)過程中仍有較大改進空間，具體在“不相容崗位分離、內(nèi)部授權(quán)審批控制、歸口管理、預(yù)算控制、財產(chǎn)保護控制、會計控制、單據(jù)控制、信息內(nèi)部公開”八種控制方法的使用上仍需進一步落實。本文創(chuàng)新性地從內(nèi)部控制方法角度分析我國現(xiàn)階段稅務(wù)執(zhí)法單位存在的執(zhí)法風(fēng)險，并提出各單位需有針對性地完善內(nèi)部控制體系、持續(xù)規(guī)范執(zhí)法行為、防范化解稅務(wù)執(zhí)法風(fēng)險等政策建議，進一步優(yōu)化征管職責(zé)，確保各單位經(jīng)濟活動合法合規(guī)、資產(chǎn)安全和使用有效、財務(wù)信息真實完整，有效防范舞弊和預(yù)防腐敗，進而提高稅費征管效率。本文的研究為進一步深化我國稅收征管改革提供了借鑒，具有一定的理論與現(xiàn)實意義。

二、稅務(wù)執(zhí)法主要風(fēng)險識別

近年來，國家稅務(wù)總局報道多起稅源主體偷稅漏稅且數(shù)額巨大，稅務(wù)執(zhí)法單位為完成稅收任務(wù)忽視國家相關(guān)政策要求進行不當行政干預(yù)，以及稅務(wù)執(zhí)法人員通過違規(guī)行政執(zhí)法牟取私人利益影響企業(yè)正常經(jīng)營發(fā)展等典型案例。由點及面，結(jié)合《意見》中對“十四五”時期我國稅務(wù)執(zhí)法單位需要關(guān)注的重點任務(wù)來看，部分單位在稅費未能應(yīng)收盡收、征繳過頭稅費以及行政執(zhí)法違規(guī)等方面還存在可見的管控風(fēng)險，未能全面設(shè)置有效的內(nèi)部控制方法防范化解，征稅收費職責(zé)履行的完備程度有待進一步提高。

（一）稅費未能應(yīng)收盡收風(fēng)險

隨著現(xiàn)有稅收執(zhí)法體系的完善，稅收優(yōu)惠政策不斷出臺，以最大程度確保國家稅費收入預(yù)算的精準執(zhí)行。近年來稅源主體通過隱瞞收入、虛列成本、轉(zhuǎn)移利潤以及利用“稅收洼地”“陰陽合同”和“關(guān)聯(lián)交易”等方式進行偷稅漏稅的案件屢屢曝光，令廣大納稅群體對稅務(wù)執(zhí)法單位在稅源數(shù)據(jù)分析以及稅費收入預(yù)算編制是否全面細致等方面存有一定疑慮。如網(wǎng)絡(luò)主播黃薇偷逃稅款案等。從問題出發(fā)，反映了稅務(wù)執(zhí)法單位對重點稅源主體涉稅數(shù)據(jù)審查存在縱深以及時效性不足等缺陷，導(dǎo)致稅費應(yīng)收盡收有效識別方面存在疏漏并使風(fēng)險持續(xù)蔓延，嚴重影響了國家稅費收入規(guī)劃及預(yù)算的編制準確與執(zhí)行有效，更使得政府公信力不斷受損。

（二）征繳過頭稅費風(fēng)險

在復(fù)雜多變的國際經(jīng)濟形勢下，國內(nèi)經(jīng)濟發(fā)展面臨巨大挑戰(zhàn)，財政張力明顯緊繃，企業(yè)經(jīng)營遭遇資金困難。稅務(wù)執(zhí)法單位為配合落實關(guān)于擴大內(nèi)需、促進經(jīng)濟平穩(wěn)增長的決策部署，有效發(fā)揮積極財政政策作用，通過實施強有力的“降費+緩費”措施，合力減輕企業(yè)經(jīng)營負擔(dān)，發(fā)揮與“減稅+緩稅”政策相同的擴張效應(yīng)，緩解企業(yè)資金困難，促進企業(yè)增加投資。但在有關(guān)稅收優(yōu)惠政策推進落實過程中，稅務(wù)執(zhí)法單位一方面需要確保年度稅費收入任務(wù)落實，另一方面要承擔(dān)單位及個人評優(yōu)評先的績效考核壓力，導(dǎo)致部分單位存在借用行政權(quán)力、行政影響力“搭車收費”，利用優(yōu)勢地位自設(shè)項目、自立標準，利用特殊地位執(zhí)行政策“打折扣”，利用信息優(yōu)勢轉(zhuǎn)嫁應(yīng)由自身承擔(dān)的成本等現(xiàn)象，將績效壓力轉(zhuǎn)嫁到轄內(nèi)涉稅企業(yè)身上，進一步加大了企業(yè)經(jīng)營困難。如某省縣政府及稅務(wù)部門違反中央“六?！薄傲€(wěn)”工作精神，發(fā)生壓稅收任務(wù)、搞稅收排名、集中清繳補繳欠稅、向企業(yè)分解稅收任務(wù)、征收過頭稅等行為。這些問題均反映出稅務(wù)執(zhí)法單位對轄內(nèi)涉稅企業(yè)的財稅業(yè)務(wù)控制體系建設(shè)指導(dǎo)協(xié)助不夠深入、對企業(yè)申報的納稅數(shù)據(jù)利用不夠充分、對企業(yè)應(yīng)配套享有的稅收優(yōu)惠政策認定不夠公正以及稅源數(shù)據(jù)整合過程存在管理漏洞等缺陷，導(dǎo)致部分稅務(wù)執(zhí)法單位在稅費征繳過程中存在征繳過頭稅費風(fēng)險。在沒有及時有效控制風(fēng)險的情況下，對上位政策要求落實不夠徹底，加劇了涉稅企業(yè)的資金壓力。

（三）行政執(zhí)法違規(guī)風(fēng)險

近年，為進一步實現(xiàn)中央對全面從嚴治黨提出的更新更高要求，各級稅務(wù)執(zhí)法單位從體制機制建設(shè)入手，依托金稅三期工程，共同搭建了全國稅務(wù)系統(tǒng)內(nèi)控監(jiān)督平臺，實現(xiàn)與各稅收征管軟件、行政管理軟件的有效對接，極大提升了稅務(wù)執(zhí)法單位的行政執(zhí)法效率。但在深化“放管服”、優(yōu)化營商環(huán)境和推進稅務(wù)機構(gòu)改革等任務(wù)進程中，部分單位仍然存在執(zhí)法人員利用管理漏洞以及職務(wù)便利等牟取私利的行為。如云南某稅收助征員利用現(xiàn)金稅費征繳業(yè)務(wù)辦理難以全程留痕、人為操作空間大、不易被發(fā)現(xiàn)的漏洞，截留稅款等案件。類似問題一方面反映部分單位的內(nèi)部控制體系建設(shè)仍需加強，另一方面也反映出部分單位對稅務(wù)執(zhí)法人員的行政執(zhí)法行為監(jiān)管以及違規(guī)追責(zé)制度建設(shè)不夠完善，或相關(guān)制度在執(zhí)行時缺少結(jié)合信息化技術(shù)減緩人為因素的干擾，未能對違規(guī)執(zhí)法懲戒信息及時公開。由于管理漏洞的存在以及缺乏行之有效的“建設(shè)—執(zhí)行—評價—完善”閉環(huán)管控程序，導(dǎo)致部分稅務(wù)執(zhí)法單位始終存在較高的行政執(zhí)法風(fēng)險，并對納稅人、繳費人的利益產(chǎn)生了一定的損害。

三、稅務(wù)執(zhí)法風(fēng)險成因分析

稅務(wù)執(zhí)法潛在風(fēng)險的存在，是使國家稅費收入缺失的重要影響因素之一，而內(nèi)部控制能夠通過制定制度、實施措施和執(zhí)行程序，有效防范化解經(jīng)濟活動的風(fēng)險。其中，內(nèi)部控制實施方法是為實現(xiàn)單位戰(zhàn)略與預(yù)算目標、縮減既定政策績效目標偏離程度，并確保經(jīng)濟活動風(fēng)險水平處于合理區(qū)間的具體手段。若相關(guān)單位未能嚴格設(shè)置及落實內(nèi)部控制方法，任由潛在風(fēng)險不斷累積，將導(dǎo)致問題爆發(fā)并造成經(jīng)濟損失?！笆濉币詠?，各級稅務(wù)執(zhí)法單位統(tǒng)籌推進減稅降費和組織收入，一以貫之地完成了歷年預(yù)算要求的收入任務(wù)，更好地激發(fā)了市場主體活力，保障了國家財力以及國民經(jīng)濟穩(wěn)定增長。在外部法律監(jiān)管環(huán)境相對穩(wěn)定的情形下，稅務(wù)執(zhí)法單位能否完全履行應(yīng)盡職責(zé)，更多還需要依賴完善且合規(guī)執(zhí)行的內(nèi)部控制管理制度形成的長效機制，并結(jié)合信息化方式將單位政策目標通過信息系統(tǒng)分解落實到相應(yīng)部門及崗位，合理設(shè)置業(yè)務(wù)審批權(quán)限及審核流程，加強過程監(jiān)督及信息披露，減少人為干預(yù)的可能性，防范化解可能的稅務(wù)執(zhí)法風(fēng)險。因此，從內(nèi)部控制的角度來看，導(dǎo)致稅務(wù)執(zhí)法風(fēng)險未能及時防范化解進而造成國家稅收損失、納稅主體多繳稅費以及稅務(wù)執(zhí)法單位管理缺位等嚴重后果的原因，可能更多在于各稅務(wù)執(zhí)法單位已有的內(nèi)部控制體系建設(shè)不夠完善。一是未能有效結(jié)合歸口管理、內(nèi)部授權(quán)審批、不相容崗位相互分離和預(yù)算控制等方法從事前預(yù)警角度，二是未能有效結(jié)合財產(chǎn)保護控制、會計控制和單據(jù)控制等方法從事中阻斷角度，三是未能有效結(jié)合信息內(nèi)部公開的控制方法從事后追責(zé)角度對稅務(wù)執(zhí)法風(fēng)險進行有效防范。因此，對事前預(yù)警、事中阻斷以及事后追責(zé)三個階段控制方法的理解和執(zhí)行仍需進一步加強。

（一）事前稅源研判預(yù)警不到位

1.稅源研判歸口管理不夠到位

稅費征繳作為稅務(wù)執(zhí)法單位的主要職責(zé)，要加強對涉企稅源數(shù)據(jù)的收集與研判，動態(tài)掌握企業(yè)應(yīng)納稅所得額以及應(yīng)享受的優(yōu)惠政策認定情況，才能準確編制以及執(zhí)行年度稅費收入預(yù)算，精準落實稅費征繳任務(wù)。同時，職責(zé)的履行需要單位內(nèi)部多個部門之間的相互協(xié)調(diào)合作，而部門的職責(zé)邊界模糊可能是導(dǎo)致轄內(nèi)涉稅企業(yè)稅源數(shù)據(jù)分析研判責(zé)任不夠明確、稅費征繳任務(wù)無法有序推進的重要原因之一。因此從內(nèi)部控制角度來看，單位良好運行的基礎(chǔ)，需要完善的組織架構(gòu)并對各部門明確分工，落實分事行權(quán)要求，如設(shè)立收入規(guī)劃核算處等內(nèi)設(shè)機構(gòu)，將“統(tǒng)籌協(xié)調(diào)組織收入工作，開展收入預(yù)測分析、預(yù)警分析和收入質(zhì)量管理，承擔(dān)重點稅源監(jiān)控、企業(yè)稅收資料調(diào)查工作”等職責(zé)，明確由該部門承擔(dān)。當單位稅源研判業(yè)務(wù)未能由某一部門進行歸口管理時，則在業(yè)務(wù)執(zhí)行及審核過程中相關(guān)人員缺乏統(tǒng)一的執(zhí)行與審核標準，相應(yīng)責(zé)任的承擔(dān)主體無法明確界定，會造成執(zhí)法人員對稅源數(shù)據(jù)的收集與研判不夠及時，并在發(fā)現(xiàn)問題后缺少相關(guān)責(zé)任部門在第一時間進行稅費征繳執(zhí)行前的防范預(yù)警，致使涉企稅費的征繳任務(wù)無法有序推進，造成單位稅費未能應(yīng)收盡收風(fēng)險較為突出。

2.稅源研判授權(quán)審批不夠完善

單位內(nèi)部稅源研判業(yè)務(wù)的流轉(zhuǎn)與審批通常遵循既定的審核程序，并由具備相應(yīng)權(quán)限的負責(zé)人進行審批，確認業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)無誤以及風(fēng)險均已得到審查后方可流轉(zhuǎn)至下一待審核的業(yè)務(wù)部門。這既能確保審核標準的一致性，使復(fù)雜業(yè)務(wù)的處理規(guī)范化，又能有效利用各級審核崗位人員的專業(yè)性，并促使其承擔(dān)相應(yīng)審核責(zé)任，確保稅源數(shù)據(jù)研判結(jié)果真實可靠，從而降低后續(xù)稅費征繳決策失誤的可能性，全面落實事前稅源研判預(yù)警職責(zé)。如果稅源研判業(yè)務(wù)的審核流程未明確設(shè)置，則稅務(wù)執(zhí)法人員在對所轄區(qū)域內(nèi)涉稅企業(yè)稅費應(yīng)繳金額核算數(shù)據(jù)收集研判，以及進行重點稅源調(diào)查個案業(yè)務(wù)申請時，缺少固定審核程序可供遵循，自由裁量權(quán)較大。這不僅導(dǎo)致部門內(nèi)各相關(guān)崗位對稅源數(shù)據(jù)收集申請、稅源調(diào)查個案申請審核的先后順序不一致，出現(xiàn)業(yè)務(wù)審核盲點，而且使部分崗位在業(yè)務(wù)審核審批過程中逃避應(yīng)有的責(zé)任，未能對轄區(qū)內(nèi)大企業(yè)名冊外偷稅漏稅風(fēng)險較高的涉稅企業(yè)風(fēng)險研判給予足夠的重視，沒有充分壓實風(fēng)險審查職責(zé)，成為稅費未能應(yīng)收盡收風(fēng)險的重要原因之一。

3.稅源管理權(quán)力制衡不夠科學(xué)

稅源管理業(yè)務(wù)的執(zhí)行包括對涉稅企業(yè)稅源數(shù)據(jù)的收集申請、分析研判、結(jié)果審核等，并為稅費征繳計劃的制定與執(zhí)行提供決策依據(jù)。稅務(wù)執(zhí)法單位將轄區(qū)內(nèi)大企業(yè)名冊中記錄的重點關(guān)注企業(yè)作為主要稅收監(jiān)測對象，雖然能夠在較大程度上確保記錄在冊的涉稅企業(yè)偷稅漏稅風(fēng)險有效降低，但對名冊以外利潤短期波動較大的中小微企業(yè)明顯缺乏必要的關(guān)注。經(jīng)辦人員在提交收集名冊外企業(yè)的稅源數(shù)據(jù)申請時，一方面需要明確的數(shù)據(jù)收集范圍、標準、方式等，另一方面還要獲取數(shù)據(jù)收集的權(quán)限，并對收集獲得的數(shù)據(jù)的真實性以及時效性負責(zé)。此時會涉及數(shù)據(jù)收集范圍、標準、方式等指標制定的崗位與實際數(shù)據(jù)收集崗位之間的權(quán)力制衡，以及數(shù)據(jù)收集與審核崗位之間的權(quán)力制衡，若類似不相容崗位職責(zé)未能明確分離，或未設(shè)置專項審計定期進行業(yè)務(wù)審查，將導(dǎo)致在稅源研判任務(wù)執(zhí)行過程中出現(xiàn)單一崗位自行制定收集與審核標準、自行收集數(shù)據(jù)、自行審核數(shù)據(jù)等重大集權(quán)問題。由于崗位權(quán)力過度集中，對轄區(qū)內(nèi)存在經(jīng)營問題的企業(yè)缺少稅源數(shù)據(jù)的動態(tài)掌控，難以聯(lián)合各部門對涉稅企業(yè)經(jīng)營活動相關(guān)稅源數(shù)據(jù)進行全面分析，并報批歸口管理部門調(diào)整大企業(yè)名冊收納范圍及評定標準，失去了對稅源數(shù)據(jù)存在問題進行先發(fā)預(yù)警的能力，進而引發(fā)稅費未能應(yīng)收盡收風(fēng)險。

4.稅源收入預(yù)算控制不夠嚴格

稅費征繳任務(wù)執(zhí)行的參照標準是單位編制的稅源收入預(yù)算，預(yù)算是一切經(jīng)濟活動的運行標準，企業(yè)稅源數(shù)據(jù)作為執(zhí)法單位預(yù)算管理部門編制稅費收入年度預(yù)算的重要基礎(chǔ)，若遺漏了部分企業(yè)的稅費數(shù)據(jù)，稅務(wù)執(zhí)法單位則難以將轄區(qū)內(nèi)所有涉稅企業(yè)的稅費收入納入預(yù)算安排。兩者之間稅源數(shù)據(jù)動態(tài)傳輸?shù)牟粚ΨQ性使得單位預(yù)算編報數(shù)據(jù)不夠準確，無法在預(yù)算執(zhí)行前進行風(fēng)險預(yù)警，存在稅費未能應(yīng)收盡收風(fēng)險，導(dǎo)致稅費收入任務(wù)的執(zhí)行與實際情況出現(xiàn)偏差。

（二）事中違規(guī)執(zhí)法阻斷不及時

1.不夠重視涉稅企業(yè)財產(chǎn)控制制度建設(shè)

準確執(zhí)行年度稅費收入預(yù)算、保障財政資金支出需求、落實國家優(yōu)惠政策、減輕企業(yè)資金壓力，是稅務(wù)執(zhí)法部門應(yīng)當履行的主要稅費征繳職責(zé)。因此，在稅費收入預(yù)算執(zhí)行過程中，更需要注意的是執(zhí)法單位是否能夠全面落實優(yōu)惠政策，對符合享受優(yōu)惠政策條件的企業(yè)減免稅費，以及涉稅企業(yè)能否準確合規(guī)計算應(yīng)納稅所得額，并與稅務(wù)系統(tǒng)進行財產(chǎn)數(shù)據(jù)對接，如實計算應(yīng)繳稅費，及時阻斷稅務(wù)執(zhí)法過程中的違規(guī)行為，確保稅費征繳職責(zé)合規(guī)履行。一方面從信息不對稱角度看，若企業(yè)沒有將內(nèi)部大額存款變動、固定資產(chǎn)所有權(quán)或使用權(quán)變更、在建工程新增或轉(zhuǎn)換、無形資產(chǎn)獲取或轉(zhuǎn)讓等及時整合并與稅務(wù)系統(tǒng)動態(tài)更新，企業(yè)財產(chǎn)控制措施不完善或者企業(yè)資產(chǎn)變動數(shù)據(jù)與稅務(wù)局所需信息口徑不一致，將造成稅務(wù)執(zhí)法單位不能動態(tài)掌握轄區(qū)內(nèi)涉稅企業(yè)資產(chǎn)變動情況，難以界定其應(yīng)享有的優(yōu)惠政策，產(chǎn)生征繳過頭稅費風(fēng)險，存在稅費過度征繳的可能性。另一方面從不當行政干預(yù)角度看，若涉稅企業(yè)的重要資產(chǎn)變動情況沒有通過有效的財產(chǎn)控制措施并結(jié)合信息系統(tǒng)進行記錄與整合，僅通過手工記錄計算，那么在稅務(wù)執(zhí)法人員進行稅費征繳時就會由于主觀因素影響，對企業(yè)應(yīng)納稅額的計算以及優(yōu)惠政策的資格認定會在一定程度上受“優(yōu)勢地位”影響，此時企業(yè)將被動繳納更多稅費，以獲得良好運營的外部監(jiān)管環(huán)境等。因此，由于稅務(wù)執(zhí)法單位缺少對企業(yè)財產(chǎn)控制體系建設(shè)過程進行協(xié)助或監(jiān)督，不能實時了解企業(yè)重要資產(chǎn)變動情況，可能存在利用優(yōu)勢地位以及稅源數(shù)據(jù)對接環(huán)節(jié)管理漏洞的現(xiàn)象，產(chǎn)生征繳過頭稅費風(fēng)險。

2.未能及時督促涉稅企業(yè)完善會計控制

稅務(wù)執(zhí)法單位對所轄區(qū)域內(nèi)重點涉稅企業(yè)進行應(yīng)納稅所得額的核算，主要是基于企業(yè)實際財務(wù)數(shù)據(jù)，并通過加計扣除、稅費扣減與即征即退等方式，減緩企業(yè)在宏觀經(jīng)濟疲軟時期的經(jīng)營壓力。因此，當稅務(wù)執(zhí)法單位無法確保轄區(qū)內(nèi)企業(yè)均在同一會計準則下從事會計行為并在企業(yè)建立會計控制體系時，將缺乏足夠的協(xié)助與監(jiān)督。同時沒有運用信息化手段連接企業(yè)和稅務(wù)執(zhí)法單位的財務(wù)數(shù)據(jù)端口，仍需企業(yè)通過手工整合、核算以及分析稅源數(shù)據(jù)并生成納稅信息報送稅務(wù)執(zhí)法人員進行復(fù)核。所以在稅源數(shù)據(jù)傳遞過程中，無法通過行之有效的會計控制信息系統(tǒng)佐證企業(yè)不存在確認、計量、記錄等錯誤以及管理層操縱會計數(shù)字等情況，且稅務(wù)執(zhí)法人員在核查企業(yè)應(yīng)納稅所得額的過程中有較高的自由裁量權(quán)，也是造成征繳過頭稅費風(fēng)險的原因之一。

3.未能有效協(xié)助涉稅企業(yè)建立單據(jù)控制體系

稅務(wù)執(zhí)法人員合規(guī)執(zhí)行稅費征繳任務(wù)不僅需要關(guān)注企業(yè)重大資產(chǎn)變動以及財務(wù)信息動態(tài)，適時記錄并調(diào)整企業(yè)信用評級，而且要對企業(yè)涉稅數(shù)據(jù)的生成過程實施有效監(jiān)督。業(yè)務(wù)申請審批單以及相關(guān)票據(jù)作為各項業(yè)務(wù)的審核審批以及執(zhí)行過程記錄的有效載體，包括且不限于涉及國家稅費優(yōu)惠政策的業(yè)務(wù)申請，都要在企業(yè)內(nèi)部留痕并進行歸檔，以此作為年度稅費計算的有效憑據(jù)及解決稅費清繳期間出現(xiàn)糾紛的佐證材料。若稅務(wù)執(zhí)法單位對轄區(qū)內(nèi)涉稅企業(yè)的單據(jù)控制體系建設(shè)及運行沒有進行有效的指導(dǎo)與監(jiān)督，單位可能存在較高的征繳過頭稅費風(fēng)險。一方面，在業(yè)務(wù)廣泛、組織架構(gòu)復(fù)雜的企業(yè)中，實際可以享受國家稅費減免政策的經(jīng)濟活動或業(yè)務(wù)事項因缺少必要的單據(jù)控制措施而沒有將相關(guān)的資金資產(chǎn)變動進行歸檔記錄，可能會導(dǎo)致在年度稅費清繳時產(chǎn)生不必要的稅費支出，或中小微企業(yè)因成本效益等難以形成體系化的單據(jù)控制措施，面臨稅務(wù)執(zhí)法單位的稅費稽核時，容易受到人為因素的干擾超額繳納稅收減免政策范圍內(nèi)的各項稅費。另一方面，在稅務(wù)執(zhí)法人員進行稅費數(shù)據(jù)復(fù)核過程中，若缺少企業(yè)稅費征繳相關(guān)單據(jù)作為佐證材料備查，可能令執(zhí)法人員利用潛在的管理漏洞進行不當行政干預(yù)，進一步加劇了征繳過頭稅費風(fēng)險的潛在危害。

（三）事后違法行為追責(zé)不徹底

稅務(wù)執(zhí)法信息內(nèi)部公開不夠全面，針對各類稅務(wù)執(zhí)法風(fēng)險較高的崗位，若沒有設(shè)置專崗或獨立部門對在崗人員的職責(zé)履行過程進行定期或不定期審查，并缺少以審查發(fā)現(xiàn)的違法違規(guī)執(zhí)法結(jié)果作為完善單位內(nèi)部控制、加強執(zhí)法人員職業(yè)素養(yǎng)以及警示相關(guān)人員合規(guī)履職等方面的重要依據(jù)，且未對單位執(zhí)法人員予以一定的激勵與警示以引導(dǎo)其合規(guī)履職，并將獎懲信息在單位內(nèi)部進行公開公示，將無法做到以評促建、以報促建完善內(nèi)部控制體系，存在激勵不足與懲戒不足的雙重問題，無法督促激勵執(zhí)法人員行為自檢、相互監(jiān)督，使得單位行政執(zhí)法違規(guī)風(fēng)險較高。

四、稅務(wù)執(zhí)法風(fēng)險應(yīng)對措施

中央全面深化改革委員會第十七次會議在對《關(guān)于進一步優(yōu)化稅務(wù)執(zhí)法方式的意見》審議時指出，優(yōu)化稅務(wù)執(zhí)法方式，要推動稅務(wù)執(zhí)法、服務(wù)、監(jiān)管的理念方式手段變革，深入推進精確執(zhí)法、精細服務(wù)、精準監(jiān)管、精誠共治，大幅提高稅法遵從度和社會滿意度，明顯降低征納成本，發(fā)揮稅收在國家治理中的基礎(chǔ)性、支柱性、保障性作用。

造成稅務(wù)執(zhí)法單位業(yè)務(wù)執(zhí)行過程中存在眾多風(fēng)險的原因，歸根結(jié)底是由于單位戰(zhàn)略目標，即內(nèi)部控制目標實現(xiàn)過程中控制措施和控制程序執(zhí)行不到位，對稅務(wù)執(zhí)法信息的歸集、分析以及利用的有效程度較低?！兑庖姟分赋觯笆奈濉逼陂g我國各稅務(wù)執(zhí)法單位應(yīng)當充分運用大數(shù)據(jù)、云計算、人工智能、移動互聯(lián)網(wǎng)等現(xiàn)代信息技術(shù)，著力推進內(nèi)外部涉稅數(shù)據(jù)匯聚聯(lián)通、線上線下有機貫通，驅(qū)動稅務(wù)執(zhí)法、服務(wù)、監(jiān)管制度創(chuàng)新和業(yè)務(wù)變革，進一步優(yōu)化組織體系和資源配置。由此，本文從加強稅務(wù)執(zhí)法單位內(nèi)部控制方法入手，結(jié)合“十四五”期間稅務(wù)執(zhí)法信息化改革要求，提出以下建議，以期持續(xù)健全以數(shù)字智能信息系統(tǒng)為基礎(chǔ)的稅務(wù)執(zhí)法風(fēng)險信息化內(nèi)控監(jiān)督體系，充分利用大數(shù)據(jù)、云計算、人工智能、移動互聯(lián)網(wǎng)等信息技術(shù)減少由于人為因素造成的稅務(wù)執(zhí)法風(fēng)險，保障執(zhí)法單位稅費征繳職責(zé)的切實履行。

（一）加強事前預(yù)警流程

1.強化單位稅源研判歸口管理

為統(tǒng)籌防范化解單位稅費未能應(yīng)收盡收風(fēng)險，稅務(wù)執(zhí)法單位應(yīng)協(xié)調(diào)稅源研判目標制定、執(zhí)行與監(jiān)督的管理職責(zé)，成立聯(lián)合工作小組并確定牽頭人員，加強稅源管理業(yè)務(wù)部門內(nèi)各崗位之間的協(xié)作能力，落實歸口管理部門對執(zhí)法資源的調(diào)配使用權(quán)。一方面充分挖掘現(xiàn)有涉稅企業(yè)稅源數(shù)據(jù)，并有效結(jié)合執(zhí)法單位其他部門及外部單位相關(guān)數(shù)據(jù)，合理設(shè)置稅源研判標準，分解落實稅源研判任務(wù)，設(shè)置相應(yīng)的績效考核目標并實時監(jiān)督，通過績效評價督促相關(guān)人員合規(guī)履職。另一方面要建立以單位一把手為稅費未能應(yīng)收盡收風(fēng)險防范總責(zé)任人，業(yè)務(wù)歸口管理部門負責(zé)人承擔(dān)風(fēng)險及時預(yù)警職責(zé)，執(zhí)法人員承擔(dān)風(fēng)險識別職責(zé)的稅務(wù)執(zhí)法三級風(fēng)險防范體系，有效降低因執(zhí)法人員稅費應(yīng)收未收而不能及時識別預(yù)警所造成的稅費收入損失。

2.落實單位研判決策審批流程

為最大程度精準研判執(zhí)法人員稅費未能應(yīng)收盡收風(fēng)險，在統(tǒng)一業(yè)務(wù)審核標準的基礎(chǔ)上，還要規(guī)范業(yè)務(wù)審核權(quán)責(zé)歸屬層級，進一步完善執(zhí)法人員稅費未能應(yīng)收盡收風(fēng)險逐級防范審批流程。在明確設(shè)置相關(guān)崗位對重點涉稅企業(yè)稅費金額核算數(shù)據(jù)收集和分析的基礎(chǔ)上，要加強重點稅源調(diào)查個案批復(fù)工作的審批流程及權(quán)限設(shè)置。面對可能存在執(zhí)法人員稅費未能應(yīng)收盡收風(fēng)險的稅源研判事項時，不僅要有效利用可調(diào)動的技術(shù)、數(shù)據(jù)與人力等執(zhí)法資源進行涉稅企業(yè)稅源數(shù)據(jù)分析，而且要針對各類風(fēng)險點選擇適當?shù)膽?yīng)對策略，嚴格按照單位內(nèi)部控制制度規(guī)定，在系統(tǒng)中固化相關(guān)業(yè)務(wù)執(zhí)行的審批流程以及各崗位在審核審批業(yè)務(wù)時應(yīng)著重關(guān)注的風(fēng)險點，提示審核人員進行逐條確認。當涉及超出崗位審核權(quán)限或職能范圍的風(fēng)險事項時，要及時按照既定審核流程與權(quán)限向上一級崗位人員報送，并適時執(zhí)行重大事項集體決策會簽程序。

3.分離單位稅源管理崗位職責(zé)

為明晰稅務(wù)執(zhí)法單位各稅源管理崗位人員的職能邊界，加強相關(guān)人員的風(fēng)險防范意識，落實涉稅企業(yè)優(yōu)惠政策認定的研判分析要求，要明確分離稅源管理過程中的不相容崗位職責(zé)。一方面，獨立設(shè)置涉稅企業(yè)稅源及相關(guān)信息的收集標準及數(shù)據(jù)收集和分析的相關(guān)崗位，以更好完善大企業(yè)名冊收錄范圍及評定標準；另一方面，分離稅源研判與審核的不相容崗位職責(zé)，及時預(yù)警超過風(fēng)險閾值的執(zhí)法風(fēng)險事項，持續(xù)推進內(nèi)部控制信息系統(tǒng)，整合稅務(wù)監(jiān)管數(shù)據(jù)，并進行稅源研判智能分析，減少人為因素對稅費征繳職責(zé)履行的干擾。利用信息系統(tǒng)內(nèi)嵌崗位節(jié)點施行相應(yīng)的職能分離措施，形成相互制約、相互監(jiān)督的工作機制，及時預(yù)警單位稅費未能應(yīng)收盡收風(fēng)險的大幅波動。

4.加強單位稅收預(yù)算管理措施

為加強稅務(wù)執(zhí)法單位的風(fēng)險事前預(yù)警能力，應(yīng)著重防范稅收收入預(yù)算的編制偏差與執(zhí)行低效，加快以大數(shù)據(jù)、人工智能等技術(shù)作為輔助手段建立收入預(yù)算基礎(chǔ)信息歸集系統(tǒng)；通過信息技術(shù)自動整合稅源以及涉稅企業(yè)其他相關(guān)數(shù)據(jù)，智能化制定年度稅收收入預(yù)算目標，并作為預(yù)算編報過程的重要數(shù)據(jù)參考，以有效避免人為因素導(dǎo)致的疏忽或干擾等。在預(yù)算執(zhí)行過程中要將有限的稅務(wù)執(zhí)法資源集中在大體量、高風(fēng)險的重點涉稅企業(yè)上，為其建立稅收數(shù)據(jù)檔案，實現(xiàn)法人稅費信息“一戶式”，自然人稅費信息“一人式”智能歸集，不斷完善涉稅企業(yè)稅收收入預(yù)算項目數(shù)據(jù)庫，并作為預(yù)算制定及執(zhí)行的數(shù)據(jù)來源之一。

（二）完善事中阻斷程序

1.跟進企業(yè)財產(chǎn)保護措施設(shè)置

為確保稅務(wù)執(zhí)法單位在履行稅費征繳職責(zé)過程中，能夠準確識別涉稅企業(yè)應(yīng)當享受何種稅費優(yōu)惠政策，進而通過稅收減免或返還等方式緩解企業(yè)經(jīng)營壓力，執(zhí)法單位要對重點涉稅企業(yè)的資產(chǎn)管理情況有較為全面的了解，掌握企業(yè)經(jīng)營活動過程中所產(chǎn)生的資產(chǎn)變動情況，通過建立對重點涉稅企業(yè)稅務(wù)管理的指導(dǎo)和監(jiān)督機制，實現(xiàn)各企業(yè)的稅務(wù)管理數(shù)字化升級和智能化改造。不論是日常經(jīng)營管理所需設(shè)備還是業(yè)務(wù)經(jīng)辦所需電子賬戶等資產(chǎn)，均指導(dǎo)其建立完善的資產(chǎn)管理制度和定期清查機制，采取資產(chǎn)記錄、實物保管、定期盤點、賬實核對等措施，確保企業(yè)資產(chǎn)使用安全完整，數(shù)據(jù)報送準確及時。

2.指導(dǎo)企業(yè)優(yōu)化會計控制措施

為加快實現(xiàn)稅務(wù)執(zhí)法單位與轄區(qū)涉稅企業(yè)稅源數(shù)據(jù)互聯(lián)互通，切實以企業(yè)真實財務(wù)數(shù)據(jù)為基礎(chǔ)進行稅務(wù)征繳工作，要加快推進稅務(wù)部門、市場監(jiān)管部門、銀行等單位的涉企稅源相關(guān)信息數(shù)據(jù)庫一體化建設(shè)。執(zhí)法單位要參與指導(dǎo)并監(jiān)督重點涉稅企業(yè)建立電子發(fā)票管理及納稅信息填報與財政支付、金融支付和各類財務(wù)核算系統(tǒng)、電子檔案管理信息系統(tǒng)的銜接，實現(xiàn)電子發(fā)票無紙化報銷、入賬、歸檔、存儲，并同步實現(xiàn)發(fā)票線上查偽功能；督促企業(yè)完善會計管理制度，加強納稅信息填報過程信息化、智能化；督促企業(yè)進行業(yè)財數(shù)據(jù)融合和信息通報，規(guī)范企業(yè)財稅人員基礎(chǔ)工作，促進財稅憑證檔案電子化管理轉(zhuǎn)變，明確會計憑證、會計賬簿和財務(wù)會計報告處理程序，盡可能從企業(yè)財務(wù)端及時阻斷稅務(wù)執(zhí)法單位征繳過頭稅費風(fēng)險。

3.鼓勵企業(yè)改進單據(jù)控制措施

為協(xié)助重點涉稅企業(yè)加強對涉及國家稅收優(yōu)惠政策支持經(jīng)濟業(yè)務(wù)的管理，稅務(wù)執(zhí)法單位要積極督促各企業(yè)對經(jīng)濟業(yè)務(wù)表單、票據(jù)的信息化管理，減少人為因素的潛在干擾，避免由于稅務(wù)執(zhí)法單位法定職責(zé)未能有效履行導(dǎo)致的征繳過頭稅費風(fēng)險攀升；協(xié)助指導(dǎo)企業(yè)利用內(nèi)部控制信息系統(tǒng)，將相關(guān)業(yè)務(wù)執(zhí)行所需重點關(guān)注的政策優(yōu)惠指標、業(yè)務(wù)表單和票據(jù)，以及業(yè)務(wù)最終審核審批結(jié)果都歸集于信息系統(tǒng)進行體現(xiàn)，實現(xiàn)“表單信息化、信息智能化”管理需求，并要求企業(yè)相關(guān)財稅人員定期對電子表單和票據(jù)檔案進行核對檢查。稅務(wù)執(zhí)法單位一方面要指導(dǎo)涉稅企業(yè)優(yōu)化電子表單、票據(jù)的流轉(zhuǎn)形式，提升涉稅數(shù)據(jù)的管理效率，另一方面要監(jiān)督強化涉稅企業(yè)相關(guān)業(yè)務(wù)執(zhí)行過程的記錄。不論是從涉稅企業(yè)稅費信息填報角度，還是從稅務(wù)執(zhí)法單位稅費征繳執(zhí)行角度，都能提供業(yè)務(wù)審批與執(zhí)行留痕的保障，為避免稅務(wù)執(zhí)法單位征收過頭稅費提供客觀、公正的佐證材料，及時阻斷稅務(wù)執(zhí)法過程中存在的目標偏離風(fēng)險。

（三）健全事后追責(zé)機制

為建立健全稅務(wù)執(zhí)法風(fēng)險防控體系，引導(dǎo)執(zhí)法人員合規(guī)執(zhí)法，及時有效懲戒違法違規(guī)行為，加強相關(guān)人員風(fēng)險防范意識，首先，稅務(wù)執(zhí)法單位應(yīng)盡快落實行政執(zhí)法違規(guī)監(jiān)督監(jiān)察機制，定期或不定期對具備較高風(fēng)險的業(yè)務(wù)崗位進行數(shù)據(jù)審查，對在崗人員進行盡職調(diào)查，嘉獎優(yōu)秀行為，懲戒違規(guī)行為，并對相關(guān)信息進行內(nèi)部通報。其次，強化內(nèi)外部監(jiān)督和重大稅務(wù)違法案件“一案雙查”制度，結(jié)合單位內(nèi)部控制績效評價結(jié)果，加快推進各級崗位人員執(zhí)法行為數(shù)字化智能歸集，推動績效管理滲入業(yè)務(wù)流程、融入崗責(zé)體系、嵌入信息系統(tǒng)，對稅務(wù)執(zhí)法行為實施自動化考評，將法治素養(yǎng)和依法履職情況作為考核評價領(lǐng)導(dǎo)干部的重要內(nèi)容，促進工作質(zhì)效持續(xù)提升。最后，在按照上位政策法規(guī)以及稅務(wù)執(zhí)法單位內(nèi)部制度要求進行執(zhí)法的過程中，應(yīng)在內(nèi)部控制信息系統(tǒng)搭建稅務(wù)執(zhí)法及稅費收入相關(guān)信息自動生成并及時報送的功能模塊，確保單位各部門信息真實有效、信息口徑統(tǒng)一、信息內(nèi)容規(guī)范?；趩挝患吧娑惼髽I(yè)稅源數(shù)據(jù)基礎(chǔ)，利用人工智能及大數(shù)據(jù)分析等技術(shù)建立稅務(wù)執(zhí)法問題與風(fēng)險數(shù)據(jù)庫，對亟待彌補防范的制度漏洞和業(yè)務(wù)風(fēng)險進行動態(tài)管理并逐一解決。并且，稅務(wù)執(zhí)法單位還要加強與財政、司法行政、市場監(jiān)管等相關(guān)部門的溝通聯(lián)系，健全完善部門協(xié)同監(jiān)管機制，加大信息共享力度，共同推動對稅務(wù)師事務(wù)所、會計師事務(wù)所、律師事務(wù)所、代理記賬機構(gòu)等各類涉稅專業(yè)服務(wù)機構(gòu)的監(jiān)管。

五、結(jié)語

減稅降費作為減輕企業(yè)經(jīng)營負擔(dān)、推進我國經(jīng)濟穩(wěn)步增長的重要利民政策，稅務(wù)執(zhí)法單位要嚴把任務(wù)執(zhí)行效率和效果?！笆奈濉睍r期，為貫徹落實深化稅收征管制度改革，建設(shè)智慧稅務(wù)，推動稅收征管現(xiàn)代化要求，我國稅務(wù)執(zhí)法單位更要全面推進執(zhí)法行為及稅費資金的信息化管理。通過加強內(nèi)部控制方法與現(xiàn)代信息技術(shù)的融合，實現(xiàn)“管理制度化、制度流程化、流程標準化、標準表單化、表單信息化以及信息智能化”的稅務(wù)執(zhí)法風(fēng)險管控模式，建立健全稅務(wù)執(zhí)法風(fēng)險的事前預(yù)警、事中阻斷和事后追責(zé)內(nèi)部控制體系，全面提升稅務(wù)執(zhí)法數(shù)據(jù)的深度運用，有效減少稅務(wù)執(zhí)法人員在政策落實過程中的違法違規(guī)行為，防范化解重大稅務(wù)執(zhí)法風(fēng)險。●