基于戰(zhàn)略變革的管理控制系統(tǒng)構(gòu)建研究

王光旸

（國(guó)網(wǎng)物資有限公司，北京 100120）

1 引言

管理控制系統(tǒng)研究自20世紀(jì)60年代起經(jīng)歷了多個(gè)階段，在這一過程中權(quán)變理論被廣泛接受且成為主流。戰(zhàn)略作為最重要的權(quán)變因素之一，其與管理控制系統(tǒng)之間相互關(guān)系是研究的重點(diǎn)。許多研究者從戰(zhàn)略和管理控制系統(tǒng)的角色定位、相互作用、對(duì)彼此影響出發(fā)，研究二者之間相互的關(guān)系。早期研究普遍將戰(zhàn)略看作既定的并研究其與管理控制系統(tǒng)的關(guān)系，同時(shí)，研究管理控制系統(tǒng)和戰(zhàn)略類型分類之間的關(guān)系，在這些研究中，戰(zhàn)略控制系統(tǒng)普遍被認(rèn)為或者被假設(shè)為戰(zhàn)略管理中戰(zhàn)略執(zhí)行這一環(huán)節(jié)，這些視角是靜態(tài)的。此外，動(dòng)態(tài)視角的研究強(qiáng)調(diào)管理控制系統(tǒng)對(duì)戰(zhàn)略的影響，強(qiáng)調(diào)管理控制系統(tǒng)與戰(zhàn)略的交互控制，認(rèn)為戰(zhàn)略選擇、戰(zhàn)略制定受到管理控制系統(tǒng)影響[1]。這些研究正如相關(guān)學(xué)者總結(jié)所說，由于對(duì)戰(zhàn)略分類不同、管理控制內(nèi)涵差異而造成研究結(jié)果存在一些問題。在這些研究中，關(guān)注戰(zhàn)略變革期間的較少，且基于戰(zhàn)略變革類型劃分的管理控制系統(tǒng)研究較少。當(dāng)前，世界正處于快速變化之中，企業(yè)戰(zhàn)略變革是一個(gè)普遍存在的問題。戰(zhàn)略變革的復(fù)雜性、劇烈性和長(zhǎng)期性，使得如何正確劃分戰(zhàn)略變革類型并構(gòu)建相適應(yīng)的管理控制系統(tǒng)成為焦點(diǎn)與難點(diǎn)。

2 文獻(xiàn)回顧

當(dāng)前，很多研究探討了戰(zhàn)略類型和管理控制系統(tǒng)之間的關(guān)系。范斯特德、琴霍爾等研究者認(rèn)為管理控制系統(tǒng)應(yīng)該與戰(zhàn)略匹配，成本領(lǐng)先戰(zhàn)略、差異化戰(zhàn)略所對(duì)應(yīng)的管理控制系統(tǒng)均不相同[2,3]。湯谷良等提出多元化企業(yè)集團(tuán)管理控制體系設(shè)計(jì)的邏輯框架[4]。辛瑩瑩認(rèn)為，當(dāng)前的研究關(guān)注戰(zhàn)略與管理控制系統(tǒng)、戰(zhàn)略與預(yù)算、戰(zhàn)略與薪酬激勵(lì)、戰(zhàn)略與業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)等研究方向[5]。冀真真認(rèn)為，成本領(lǐng)先戰(zhàn)略下使用財(cái)務(wù)管理控制系統(tǒng)更能提高企業(yè)業(yè)績(jī)，差異化戰(zhàn)略匹配非財(cái)務(wù)管理控制系統(tǒng)更能提高企業(yè)業(yè)績(jī)[6]。王晨曦通過研究發(fā)現(xiàn)，管理控制體系的廣泛設(shè)計(jì)，鼓勵(lì)組織實(shí)施環(huán)境可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略來(lái)同時(shí)實(shí)現(xiàn)長(zhǎng)期績(jī)效和短期績(jī)效[7]。劉俊勇等應(yīng)用平衡計(jì)分卡和行動(dòng)學(xué)習(xí)法，構(gòu)建了醫(yī)藥商業(yè)公司管理控制系統(tǒng)[8]。趙萍運(yùn)用案例法實(shí)地研究了戰(zhàn)略定位在項(xiàng)目投資管理控制系統(tǒng)中的導(dǎo)向作用，認(rèn)為管理控制系統(tǒng)與企業(yè)戰(zhàn)略只有相互適配，才能更好地提高業(yè)績(jī)[9]。安娜等基于華潤(rùn)案例，認(rèn)為在多元化企業(yè)的管理控制系統(tǒng)中，使用戰(zhàn)略地圖和平衡計(jì)分卡更有助于專業(yè)化業(yè)務(wù)單元實(shí)施戰(zhàn)略[10]。

早期研究者認(rèn)為，戰(zhàn)略變革無(wú)法匹配正式化的管理控制系統(tǒng)，二者之間具有反作用。隨著研究的深入，部分學(xué)者通過對(duì)一些創(chuàng)新企業(yè)的實(shí)證研究，認(rèn)為管理控制系統(tǒng)可以促進(jìn)戰(zhàn)略創(chuàng)新。崔瑩認(rèn)為，在財(cái)務(wù)共享背景下，構(gòu)建基于管理會(huì)計(jì)的創(chuàng)新管理控制系統(tǒng)對(duì)企業(yè)實(shí)現(xiàn)總體戰(zhàn)略目標(biāo)具有更好的促進(jìn)作用[11]。Chen 和Kim 認(rèn)為，可以從預(yù)算、激勵(lì)機(jī)制設(shè)計(jì)、績(jī)效測(cè)度和績(jī)效評(píng)估等方向重點(diǎn)研究控制系統(tǒng)的要素如何促進(jìn)或阻礙創(chuàng)新，避免創(chuàng)新來(lái)自個(gè)人、創(chuàng)新是從上至下的、創(chuàng)新都是與產(chǎn)品有關(guān)的、創(chuàng)新是發(fā)生在一家企業(yè)的范圍內(nèi)這些誤區(qū)[12]。

通過上述文獻(xiàn)回顧，以往的研究更加注重戰(zhàn)略類型與管理控制系統(tǒng)的關(guān)系、戰(zhàn)略創(chuàng)新與管理控制系統(tǒng)的相互影響，但對(duì)于不同戰(zhàn)略變革類型對(duì)應(yīng)的管理控制系統(tǒng)研究較少。當(dāng)前，戰(zhàn)略變革受時(shí)間、烈度、環(huán)境等多種因素類型影響，需要匹配不同管理控制系統(tǒng)。西蒙斯、陳良華等學(xué)者發(fā)展了管理控制系統(tǒng)理論，使得管理控制系統(tǒng)可以有機(jī)地將戰(zhàn)略變化納入其中，這也提供了可行的框架，搭建了戰(zhàn)略變化與管理控制系統(tǒng)的認(rèn)知模式、交互模型，使得二者互動(dòng)更加穩(wěn)定、規(guī)范，為戰(zhàn)略變革情境下管理控制系統(tǒng)的理論發(fā)展和實(shí)踐提供了基礎(chǔ)[13,14]。

3 理論基礎(chǔ)

3.1 戰(zhàn)略變革理論

20世紀(jì)60年代中期，美國(guó)戰(zhàn)略管理學(xué)家安索夫提出了戰(zhàn)略變革的概念，他持續(xù)對(duì)這一概念進(jìn)行了闡述，認(rèn)為戰(zhàn)略變革是企業(yè)對(duì)其業(yè)務(wù)領(lǐng)域的再一次選擇并對(duì)資源重組整合，包括企業(yè)組織機(jī)構(gòu)、正式控制系統(tǒng)或企業(yè)文化轉(zhuǎn)換。通常來(lái)說，可以根據(jù)戰(zhàn)略變革的強(qiáng)度、速度進(jìn)行類型劃分，具體類型如表1所示。

表1 戰(zhàn)略變革類型

進(jìn)化式變革是指企業(yè)根據(jù)戰(zhàn)略或運(yùn)營(yíng)需要，調(diào)整管理控制方式、改變組織范式的戰(zhàn)略變革。這類變革對(duì)企業(yè)進(jìn)行深層次改革，會(huì)對(duì)企業(yè)運(yùn)營(yíng)機(jī)制產(chǎn)生“脫胎換骨”的影響，一般需要較長(zhǎng)時(shí)間完成。其具有以下特點(diǎn)：一是通常從上至下推進(jìn)，由管理層設(shè)定戰(zhàn)略轉(zhuǎn)型目標(biāo)、路徑、時(shí)間等要求，實(shí)現(xiàn)漸進(jìn)式轉(zhuǎn)變；二是通常持續(xù)時(shí)間較長(zhǎng)，有可能經(jīng)歷連續(xù)緩慢改變階段，但是不會(huì)停止變革；三是需要改變組織的范式，包括控制系統(tǒng)、組織結(jié)構(gòu)、制度流程、企業(yè)文化等內(nèi)容。

適應(yīng)式變革是指在組織的當(dāng)前范式內(nèi)，根據(jù)外部環(huán)境變化，被動(dòng)式漸進(jìn)地進(jìn)行變革，具有以下特點(diǎn)：一是變革是從公司中低層由下至上推進(jìn)，需求由外至內(nèi)進(jìn)行傳導(dǎo)，由中低層根據(jù)內(nèi)外部變化情況推進(jìn)漸進(jìn)式轉(zhuǎn)變；二是沒有明顯的、劇烈的變革過程，對(duì)控制系統(tǒng)、組織結(jié)構(gòu)、慣例等組織范式不作改變或改動(dòng)很??；三是基于現(xiàn)有未發(fā)生變化的范式，戰(zhàn)略變革確已發(fā)生，即使變化很小。

革命式變革通常是在遇到重大危機(jī)時(shí)產(chǎn)生，需要快速反應(yīng)和決策，且均為顛覆性的變化，需要對(duì)組織戰(zhàn)略和組織范式進(jìn)行重大、快速改變的變革。其具有以下特點(diǎn)：一是通常從上至下推進(jìn)，由管理層設(shè)定戰(zhàn)略變革路徑和要求，屬于一蹴而就式的；二是持續(xù)時(shí)間不長(zhǎng)，需要的變革時(shí)間較短；三是需要徹底進(jìn)行變革，改變管理控制系統(tǒng)、組織結(jié)構(gòu)等內(nèi)容。

重組式變革是指需要企業(yè)快速反應(yīng)以應(yīng)對(duì)外部環(huán)境變化，采取一系列管理措施，有可能造成劇烈變革，但并沒有從根本上改變組織范式。例如，在新冠肺炎疫情防控期間企業(yè)可能對(duì)其部門進(jìn)行歸并，或者采取大幅削減成本的措施，以應(yīng)對(duì)艱難的外部環(huán)境。其具有以下特點(diǎn)：一是通常由外部引起，從下至上推進(jìn)，更具被動(dòng)性特征，需要快速響應(yīng)；二是持續(xù)時(shí)間不長(zhǎng)，但變化較為明顯、劇烈，需要較短時(shí)間完成調(diào)整；三是管理控制系統(tǒng)不作較大改變，更多是應(yīng)對(duì)挑戰(zhàn)而作的組織調(diào)整。

3.2 管理控制系統(tǒng)理論

管理控制系統(tǒng)理論是以控制論、信息論、系統(tǒng)論為基礎(chǔ)發(fā)展而來(lái)的，不同階段、不同學(xué)者基于不同視角對(duì)管理控制系統(tǒng)進(jìn)行了定義。本文認(rèn)為，管理控制系統(tǒng)是通過構(gòu)建制度、機(jī)制、管理體系、流程、文化等要素，通過系統(tǒng)、信息等手段，推動(dòng)組織成員實(shí)現(xiàn)組織目標(biāo)。管理控制系統(tǒng)框架中具有代表性的包括安東尼（Anthony）基于會(huì)計(jì)的管理控制框架、西蒙斯（Simmons）基于戰(zhàn)略交互的管理控制杠桿以及奧特利（Otley）基于績(jī)效管理的管理控制框架。西蒙斯的管理控制框架較為符合戰(zhàn)略變革需求。

西蒙斯認(rèn)為，傳統(tǒng)的管理控制系統(tǒng)理論以戰(zhàn)略靜態(tài)評(píng)價(jià)為基礎(chǔ)，例如，應(yīng)用管理會(huì)計(jì)工具中的預(yù)算工具來(lái)開展績(jī)效評(píng)估，據(jù)此衡量戰(zhàn)略執(zhí)行情況，實(shí)際更多體現(xiàn)診斷功能，功能過于單一。企業(yè)通常面臨外部環(huán)境變化，要求企業(yè)保持控制系統(tǒng)的靈活性、創(chuàng)造性、創(chuàng)新性，同時(shí)，保持主觀能動(dòng)性與有效控制、合規(guī)管控與創(chuàng)新發(fā)展的平衡。西蒙斯的框架認(rèn)為管理控制系統(tǒng)包括4 部分：信念系統(tǒng)、邊界控制系統(tǒng)、診斷控制系統(tǒng)和交互控制系統(tǒng)。信念系統(tǒng)用于傳達(dá)組織的價(jià)值觀，通過愿景、使命和目標(biāo)，激勵(lì)員工為組織貢獻(xiàn)力量，同時(shí)，在價(jià)值觀引領(lǐng)下探索和創(chuàng)造新機(jī)會(huì)。邊界控制系統(tǒng)用于風(fēng)險(xiǎn)管控，設(shè)定行為邊界，約束業(yè)務(wù)行為，保證合法合規(guī)；設(shè)定戰(zhàn)略邊界，讓組織在邊界范圍內(nèi)尋求更多戰(zhàn)略機(jī)會(huì)。診斷控制系統(tǒng)與傳統(tǒng)管理控制系統(tǒng)要求類似，通過設(shè)定目標(biāo)、檢查目標(biāo)、考核目標(biāo)的方式進(jìn)行控制，一般在企業(yè)中采用績(jī)效管理手段。交互控制系統(tǒng)側(cè)重于戰(zhàn)略與管理控制的交互，針對(duì)內(nèi)外部環(huán)境變化，響應(yīng)戰(zhàn)略的不確定性，促使企業(yè)進(jìn)行相應(yīng)的戰(zhàn)略創(chuàng)新或調(diào)整，要求及時(shí)動(dòng)態(tài)反饋?zhàn)钚碌耐{與機(jī)會(huì)、優(yōu)勢(shì)與弱點(diǎn)。交互控制系統(tǒng)應(yīng)該建立正式的機(jī)制或系統(tǒng)，安排管理者深入外部調(diào)查、一線調(diào)研、參與決策，避免信息衰減，激發(fā)新業(yè)態(tài)、新模式、新市場(chǎng)等方面的創(chuàng)新活力。西蒙斯的框架更具平衡性，通過組合運(yùn)用4 個(gè)控制杠桿，發(fā)揮不同的作用，平衡組織的創(chuàng)新能力與管控能力。

4 基于戰(zhàn)略變革的管理控制系統(tǒng)構(gòu)建

4.1 戰(zhàn)略變革分類與管理控制系統(tǒng)的匹配分析

戰(zhàn)略決定了管理控制系統(tǒng)的設(shè)計(jì)和運(yùn)行過程，相關(guān)人員應(yīng)該根據(jù)戰(zhàn)略變革的不同分類考慮不同的管理控制系統(tǒng)，對(duì)此，本文形成了戰(zhàn)略變革與管理控制系統(tǒng)匹配表（見表2）。戰(zhàn)略變革在一些企業(yè)長(zhǎng)達(dá)數(shù)年，戰(zhàn)略變革周期較長(zhǎng)，有必要參考西蒙斯的模型建立與之相適應(yīng)的管理控制系統(tǒng)。

表2 戰(zhàn)略變革與管理控制系統(tǒng)匹配表

①戰(zhàn)略導(dǎo)入型管理控制系統(tǒng)。進(jìn)化式變革是公司戰(zhàn)略采取漸進(jìn)式變革，同時(shí)逐步改變組織范式，包括不斷改進(jìn)管理控制系統(tǒng)。進(jìn)化式變革要求構(gòu)建相適應(yīng)的管理控制系統(tǒng)，在注重已有成熟業(yè)務(wù)管理控制的同時(shí)，支持未來(lái)戰(zhàn)略的導(dǎo)入與推行。參考西蒙斯的四方位控制模式，進(jìn)化式變革的管理控制系統(tǒng)應(yīng)該是新舊結(jié)合的系統(tǒng)，并較西蒙斯的模式更加側(cè)重新戰(zhàn)略，該系統(tǒng)應(yīng)促使交互控制系統(tǒng)、信念控制系統(tǒng)、邊界控制系統(tǒng)更契合新戰(zhàn)略。通過核心價(jià)值觀、企業(yè)使命與價(jià)值轉(zhuǎn)變，擴(kuò)大系統(tǒng)適應(yīng)范圍和管控邊界；通過交互控制系統(tǒng)，跟蹤與新戰(zhàn)略相適應(yīng)的相關(guān)信息、不確定事項(xiàng)或未知事件，而不只是被動(dòng)地管理難以定奪的未知因素；通過邊界控制系統(tǒng)，拓展戰(zhàn)略邊界范圍，推動(dòng)新戰(zhàn)略對(duì)于邊界確定的進(jìn)度。

進(jìn)化式變革的管理控制系統(tǒng)應(yīng)同時(shí)應(yīng)用已有成熟管理控制系統(tǒng)的功能，主要通過診斷控制系統(tǒng)將工作結(jié)果與評(píng)估標(biāo)準(zhǔn)相比較，跟蹤組織朝著既定目標(biāo)戰(zhàn)略的工作開展情況；主要通過邊界控制系統(tǒng)，在推進(jìn)改革和貫徹戰(zhàn)略目標(biāo)時(shí)，明確組織活動(dòng)界限，管控經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)。

②自適應(yīng)變化管理控制系統(tǒng)。適應(yīng)式變革在組織范式內(nèi)進(jìn)行變革調(diào)整，即通過現(xiàn)有成熟管理控制系統(tǒng)執(zhí)行變革戰(zhàn)略，在發(fā)生變化時(shí)進(jìn)行相應(yīng)的調(diào)整。自適應(yīng)變化管理控制系統(tǒng)更加傾向于使用正式控制系統(tǒng)，也就是通過正式的組織結(jié)構(gòu)，依據(jù)現(xiàn)有的、成熟的、明確的制度、流程、程序，從而落實(shí)管理目標(biāo)。西蒙斯的四方位模式下的各個(gè)系統(tǒng)可以在推行適應(yīng)式改革的組織中相互配合和支持：診斷控制系統(tǒng)用于監(jiān)督結(jié)果、糾正偏差；邊界控制系統(tǒng)用于規(guī)范組織可接受的活動(dòng)邊界；信念控制系統(tǒng)通過企業(yè)文化強(qiáng)化追求企業(yè)價(jià)值；交互控制系統(tǒng)可以關(guān)注由下而上、由外而內(nèi)的變化，并將這些變化反饋至高層管理者進(jìn)行戰(zhàn)略微調(diào)。

③新建管理控制系統(tǒng)。革命式變革是企業(yè)發(fā)生的重大而迅速的變革，同時(shí)是組織范式的變革，往往在企業(yè)面臨重大危機(jī)時(shí)發(fā)生。為新建管理控制系統(tǒng)，首先需要新建信息收集系統(tǒng)，一方面收集管理層或變革推動(dòng)者了解內(nèi)部和外部變革所需的信息，包括落實(shí)變革戰(zhàn)略的并購(gòu)機(jī)會(huì)、可能開辟新市場(chǎng)的機(jī)會(huì)、支持新戰(zhàn)略的技術(shù)變化等；另一方面將變革推進(jìn)所產(chǎn)生信息反饋至管理層，包括對(duì)新戰(zhàn)略的認(rèn)同感、變革措施的實(shí)施效果、一線對(duì)戰(zhàn)略的意見等。管理控制系統(tǒng)需要構(gòu)建關(guān)鍵的機(jī)制和流程，這些機(jī)制和流程具有靈活性，滿足探索和學(xué)習(xí)的需要。其次需要構(gòu)建合理的資源配置機(jī)制，調(diào)整績(jī)效考核體系，為探索戰(zhàn)略和相應(yīng)體制機(jī)制調(diào)配合適資源，并在條件允許的情況下試點(diǎn)新的商業(yè)模式。打造新的管理控制系統(tǒng)需要建立依賴于管理控制系統(tǒng)的經(jīng)濟(jì)模型（如情境規(guī)劃等），就探索事件進(jìn)一步分析，使其在這些探索的后續(xù)工作中發(fā)揮重要作用。

此外，原有的管理控制系統(tǒng)仍然發(fā)揮一定的作用。一方面，原系統(tǒng)特別是診斷系統(tǒng)會(huì)對(duì)現(xiàn)有狀況提供詳細(xì)信息并作出判斷，一般而言會(huì)為革命式變革提供變革必要性的充分證明；另一方面，原系統(tǒng)中各控制子系統(tǒng)的反饋功能會(huì)對(duì)變革措施作出反映，其中一些反映是積極的，但也可能是扭曲的，這就要求管理層對(duì)信息進(jìn)行篩選、判斷和過濾，只有這樣結(jié)果才能反映出真正的變化。這些變化的相互矛盾之處，或者反映出來(lái)的不確定性會(huì)促進(jìn)系統(tǒng)改變或戰(zhàn)略調(diào)整。

④支持管理控制系統(tǒng)。重組式變革更多是業(yè)務(wù)層面重大快速的改變，但并不改變組織范式，常常是組織內(nèi)部進(jìn)行一系列的調(diào)整。支持管理控制系統(tǒng)是支持發(fā)現(xiàn)外部威脅或競(jìng)爭(zhēng)信息的系統(tǒng)，響應(yīng)商業(yè)機(jī)會(huì)，部署所需資源以應(yīng)對(duì)挑戰(zhàn)，交互控制系統(tǒng)和診斷控制系統(tǒng)將在其中發(fā)揮重要作用。通過交互控制系統(tǒng)，跟蹤不確定事項(xiàng)或未知事件；由于組織范式不變，依然通過診斷控制系統(tǒng)判斷工作進(jìn)展情況，發(fā)現(xiàn)重大偏差，在已有框架內(nèi)進(jìn)行調(diào)整。

4.2 管理控制系統(tǒng)的構(gòu)建因素分析

戰(zhàn)略是管理控制系統(tǒng)構(gòu)建的首要因素?；跈?quán)變理論，相關(guān)人員在構(gòu)建管理控制系統(tǒng)時(shí)應(yīng)考慮其他因素。

①組織外部環(huán)境。外部環(huán)境一般包括宏觀環(huán)境、行業(yè)環(huán)境、競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境等內(nèi)容。不同類型的外部環(huán)境，應(yīng)對(duì)應(yīng)不同的管理控制系統(tǒng)。穩(wěn)定和可預(yù)測(cè)的環(huán)境，更加依賴正規(guī)控制，需要完備的管理控制系統(tǒng)且穩(wěn)定性較好，可應(yīng)對(duì)突發(fā)情況。對(duì)于動(dòng)態(tài)和可預(yù)測(cè)的環(huán)境，在正規(guī)控制發(fā)揮作用的同時(shí)，需要開放的管理控制系統(tǒng)作出靈敏反應(yīng)，廣泛、及時(shí)收集信息并予以應(yīng)對(duì)。

②組織內(nèi)部環(huán)境。內(nèi)部環(huán)境一般包括組織的結(jié)構(gòu)、規(guī)模、文化、人力、技術(shù)等。一是組織結(jié)構(gòu)。集權(quán)和分權(quán)的程度對(duì)管理控制系統(tǒng)影響最大，集權(quán)程度較高的企業(yè)更依賴正式控制且傾向于增加控制措施，分權(quán)程度較高的企業(yè)傾向減少控制數(shù)量。二是組織規(guī)模。規(guī)模較大企業(yè)的管理層次越復(fù)雜、幅度越大，對(duì)于管理控制系統(tǒng)正規(guī)化的要求越高，制度、流程更加固化。初創(chuàng)型組織如家族企業(yè)普遍采取直接觀察、關(guān)鍵控制等方式開展控制工作。三是組織文化。組織文化對(duì)戰(zhàn)略變革中管理控制系統(tǒng)的影響是潛移默化的。組織文化的慣性極易延緩和阻礙變革或創(chuàng)新，但強(qiáng)調(diào)執(zhí)行力的文化可以支持自上而下的變革。四是人力資源狀況。以事為中心的管理方式強(qiáng)調(diào)正規(guī)的控制，要求管理控制系統(tǒng)達(dá)成目標(biāo)，而以人為中心的管理方式則強(qiáng)調(diào)非正規(guī)的、更靈活的控制手段。五是生產(chǎn)技術(shù)。生產(chǎn)技術(shù)越常規(guī)，就越需要正規(guī)式的控制，而非常規(guī)化的技術(shù)需要非正規(guī)式的控制類型。

除此之外，企業(yè)構(gòu)建管理控制系統(tǒng)時(shí)必須考慮成本效益，綜合考慮組織機(jī)構(gòu)調(diào)整、規(guī)章制度完善、軟硬件設(shè)備配置、系統(tǒng)開發(fā)等建設(shè)成本，還包括由管理控制系統(tǒng)的負(fù)面影響導(dǎo)致的運(yùn)營(yíng)成本增加，如操縱評(píng)價(jià)指標(biāo)、員工懈怠等所帶來(lái)營(yíng)運(yùn)成本。

4.3 構(gòu)建管理控制系統(tǒng)的原則與方法

①構(gòu)建原則。一是堅(jiān)持戰(zhàn)略變革導(dǎo)向。戰(zhàn)略變革目標(biāo)在管理控制系統(tǒng)的構(gòu)建中發(fā)揮舉旗定向的作用，因此，必須堅(jiān)持戰(zhàn)略導(dǎo)向，使管理控制系統(tǒng)與組織戰(zhàn)略相適應(yīng)。二是適應(yīng)環(huán)境。組織內(nèi)外部環(huán)境是管理控制系統(tǒng)存在的基礎(chǔ)，構(gòu)建管理控制系統(tǒng)要切合企業(yè)實(shí)際情況和需要，堅(jiān)持實(shí)事求，做到具體問題具體分析，不能盲目照搬照抄。三是整體最優(yōu)。具備系統(tǒng)思維是構(gòu)建管理控制系統(tǒng)的基礎(chǔ)要求。在構(gòu)建過程中要遵循整體大于局部的原則，實(shí)現(xiàn)戰(zhàn)略變革的整體最優(yōu)效果。四是成本效益合理。在保證合理控制水平、達(dá)到預(yù)期控制目標(biāo)的情況下，實(shí)現(xiàn)企業(yè)整體效率和效益的提高。

②構(gòu)建方法。第一步，戰(zhàn)略變革目標(biāo)分解及控制目標(biāo)確定。運(yùn)用有效的工具如戰(zhàn)略地圖將企業(yè)戰(zhàn)略進(jìn)一步細(xì)化，確定控制目標(biāo)，建立控制實(shí)現(xiàn)機(jī)制。第二步，分析控制環(huán)境。應(yīng)用SWOT 等相關(guān)工具進(jìn)行全面分析，掌握企業(yè)內(nèi)外部因素，明確管理控制系統(tǒng)構(gòu)建的約束條件和基礎(chǔ)。第三步，框架設(shè)計(jì)。遵循頂層設(shè)計(jì)的理念，在識(shí)別價(jià)值因素的基礎(chǔ)上，搭建系統(tǒng)框架，明確關(guān)鍵功能，設(shè)計(jì)或調(diào)整主要業(yè)務(wù)流程，并在設(shè)計(jì)時(shí)對(duì)調(diào)整后的系統(tǒng)進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估。在設(shè)計(jì)關(guān)鍵功能/主要業(yè)務(wù)流程時(shí)，有必要明確關(guān)鍵管理控制系統(tǒng)的信息收集和控制機(jī)制，在此過程中，應(yīng)該高度關(guān)注價(jià)值創(chuàng)造。第四步，具體構(gòu)建。實(shí)踐表明，作業(yè)成本法、戰(zhàn)略成本管理和平衡計(jì)分卡等管理會(huì)計(jì)工具方法，可以有效幫助企業(yè)創(chuàng)造價(jià)值。在構(gòu)建管理控制系統(tǒng)時(shí)，充分運(yùn)用多種成熟的管理工具，可以有效提高管理控制系統(tǒng)的可行性、成功率，降低建設(shè)和運(yùn)營(yíng)成本。同時(shí)，充分運(yùn)用業(yè)務(wù)流程再造等管理創(chuàng)新理念，使用現(xiàn)代信息技術(shù)、金融技術(shù)等，可以有效幫助企業(yè)構(gòu)建符合期望的系統(tǒng)。第五步，系統(tǒng)評(píng)估和持續(xù)改善。管理控制系統(tǒng)是一個(gè)復(fù)雜的系統(tǒng)，隨著內(nèi)外部環(huán)境、有關(guān)因素的變化，應(yīng)該持續(xù)評(píng)估執(zhí)行情況，針對(duì)發(fā)現(xiàn)的問題或系統(tǒng)未達(dá)預(yù)期效果等情況進(jìn)行完善。

5 結(jié)語(yǔ)

在戰(zhàn)略變革背景下，不同戰(zhàn)略變革類型與不同管理控制系統(tǒng)匹配，西蒙斯的管理控制系統(tǒng)四方位模式為管理控制系統(tǒng)的構(gòu)建提供了可行路徑，基于信念、診斷、邊界、交互控制模式，為管理控制系統(tǒng)提供框架基礎(chǔ)。毫無(wú)疑問，戰(zhàn)略變革期間管理控制系統(tǒng)特色化是必然選擇。在戰(zhàn)略變革的背景下，可以進(jìn)一步推動(dòng)戰(zhàn)略變革與管理控制系統(tǒng)協(xié)調(diào)程度的評(píng)估與判斷，協(xié)調(diào)機(jī)制、實(shí)施效果的量化評(píng)估方法的研究，同時(shí)，可以進(jìn)一步探討戰(zhàn)略變革過程中影響交互控制系統(tǒng)的因素。