談企業(yè)內(nèi)控制度和內(nèi)控制度設(shè)計(jì)

徐其敏

（蘇州工業(yè)園區(qū)藍(lán)天燃?xì)鉄犭娪邢薰?，江蘇 蘇州 215000）

一、企業(yè)內(nèi)控制度的產(chǎn)生和發(fā)展

（一）內(nèi)控制度的產(chǎn)生

在《周禮》的記載中，西周時(shí)代的國(guó)庫(kù)管理分為職內(nèi)、職出和職幣三個(gè)崗位，分別負(fù)責(zé)收入、支出和盤(pán)點(diǎn)登記。這應(yīng)該是內(nèi)控制度的最早體現(xiàn)，三個(gè)崗位的設(shè)置充分體現(xiàn)了互相牽制的設(shè)計(jì)理念，一個(gè)崗位管理一部分工作，三個(gè)崗位合作才能完成收發(fā)存一套流程，互相監(jiān)督制約，既能避免職務(wù)舞弊又能糾察出工作中的錯(cuò)誤。這種牽制理念也被沿用至今，在社會(huì)發(fā)展和實(shí)際工作中被不斷完善改進(jìn)，形成了現(xiàn)在的內(nèi)控制度。

企業(yè)內(nèi)控的精髓是牽制，是對(duì)各個(gè)不同崗位和工作節(jié)點(diǎn)的牽制，這種牽制不是低效的扯皮而是對(duì)崗位職責(zé)、權(quán)限和工作節(jié)點(diǎn)的互相監(jiān)督、互相制約，把權(quán)利進(jìn)行限制，給錯(cuò)誤一個(gè)改正的機(jī)會(huì)。牽制表現(xiàn)在內(nèi)控制度上就是不相容崗位分離，崗位不能交叉、不能重疊，不能由一個(gè)人擔(dān)任，一件事情不能由一個(gè)人從頭干到尾。

企業(yè)內(nèi)部控制是經(jīng)營(yíng)體內(nèi)部為了充分利用資源、提高效率，通過(guò)相互制約、制衡、監(jiān)督、聯(lián)系來(lái)達(dá)到經(jīng)營(yíng)目標(biāo)的組織、程序、計(jì)劃和方法。要想落實(shí)這一設(shè)計(jì)理念，其前提就是引進(jìn)不相容崗位分離概念，這是保證企業(yè)內(nèi)控有效性的重要基礎(chǔ)和方法。通過(guò)分析崗位職責(zé)和設(shè)計(jì)崗位權(quán)限，明確不相容崗位相分離，這會(huì)有效保證企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理合法、信息質(zhì)量、財(cái)產(chǎn)安全，提高企業(yè)生產(chǎn)管理效率和實(shí)現(xiàn)企業(yè)經(jīng)營(yíng)目標(biāo)。公司管理層也應(yīng)該認(rèn)識(shí)到和重視在貫徹執(zhí)行企業(yè)內(nèi)部控制制度的規(guī)范要求過(guò)程中，切實(shí)做到不相容崗位相互分離，只有這樣內(nèi)控制度的執(zhí)行才能有一個(gè)好的開(kāi)始。

為什么要提到需要管理層有足夠的認(rèn)識(shí)和重視？是因?yàn)椴幌嗳萋殑?wù)崗位相互分離是需要人員搭配設(shè)置的，這其中就涉及人員成本的問(wèn)題，明明一個(gè)人就能勝任的工作為何要設(shè)置兩個(gè)甚至更多的崗位，多個(gè)崗位的設(shè)置是否能做到節(jié)約企業(yè)成本。這十分考驗(yàn)管理層經(jīng)營(yíng)眼光和戰(zhàn)略眼光，需要他們衡量有限的成本和如何預(yù)防更大的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)這兩者的關(guān)系。

（二）內(nèi)控制度的發(fā)展

20世紀(jì)是內(nèi)控管理理論蓬勃發(fā)展的階段，CAP在1958年發(fā)表了《獨(dú)立審計(jì)人員評(píng)價(jià)企業(yè)內(nèi)部控制的范圍》，把內(nèi)控分會(huì)計(jì)控制和管理控制，內(nèi)部控制進(jìn)入“二元論”階段；AICPA在1988年發(fā)表了《審計(jì)準(zhǔn)則公告55號(hào)：在財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)中考慮內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)》，該公告加入了控制環(huán)境的要素，這是因?yàn)閮?nèi)部控制的建立和生效需要一個(gè)良好的環(huán)境，如果環(huán)境條件不具備，那內(nèi)部控制體系建立就是無(wú)本之木，只會(huì)是好看的泡沫，公告將內(nèi)部控制劃分為控制環(huán)境、會(huì)計(jì)系統(tǒng)、控制程序三類(lèi)，由此“三元論”誕生了。COSO在1992年發(fā)布了《內(nèi)部控制-整合框架》，該文件對(duì)內(nèi)部控制的定義進(jìn)行了充分闡述并被外界廣泛認(rèn)，此文件將內(nèi)部控制分為了五個(gè)要素，分別是內(nèi)部環(huán)境、控制活動(dòng)、信息溝通、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、監(jiān)督改進(jìn)，從而將內(nèi)部控制帶入“五元論”。

我國(guó)財(cái)政部在2008年參考了COSO的五要素內(nèi)控制度，審計(jì)署和證監(jiān)會(huì)、銀保監(jiān)會(huì)等單位聯(lián)合，通力合作完成了《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》。2010年又完成了《企業(yè)內(nèi)部控制應(yīng)用指引》（18項(xiàng)具體業(yè)務(wù)）和《企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指引》及《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》三個(gè)文件，標(biāo)志著我國(guó)企業(yè)內(nèi)部控制進(jìn)入有法可依標(biāo)準(zhǔn)化、常態(tài)化的發(fā)展階段。但我國(guó)在內(nèi)部控制的制度設(shè)計(jì)上與國(guó)外有著區(qū)別，國(guó)外內(nèi)控制度重點(diǎn)在于財(cái)務(wù)報(bào)告信息的真實(shí)和獲得，我國(guó)內(nèi)控制度的重點(diǎn)在于具體業(yè)務(wù)上的控制，這也是側(cè)重點(diǎn)不同導(dǎo)致的。

二、企業(yè)內(nèi)控制度設(shè)計(jì)

（一）理論基礎(chǔ)

在實(shí)際工作中，公司制定內(nèi)控制度一般是以五個(gè)基本原則為出發(fā)點(diǎn)綜合考慮內(nèi)控制度的制度深度和廣度，這五個(gè)原則分別是全面性原則、重要性原則、制衡性原則、成本效益原則、適應(yīng)性原則。全面性原則要求內(nèi)控制度應(yīng)當(dāng)貫穿決策、參與和督查全過(guò)程，對(duì)所有業(yè)務(wù)和經(jīng)營(yíng)事件實(shí)現(xiàn)全程、全員控制，做到橫管到邊、縱管到底、事前調(diào)查、事后評(píng)價(jià)。根據(jù)基層單位工作經(jīng)驗(yàn)來(lái)看，這是很難做到的，因?yàn)檫@需要大量的人、財(cái)、物的支持，特別是企業(yè)還要考慮成本產(chǎn)出效益，成本效益原則這時(shí)可以給全面性原則進(jìn)行調(diào)節(jié)，從企業(yè)整體效益角度出發(fā)統(tǒng)籌考慮投入費(fèi)用和產(chǎn)出費(fèi)效之比。重要性原則要求內(nèi)控制度要關(guān)注重要經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)和高風(fēng)險(xiǎn)事項(xiàng)，確保其不存在重大缺陷，對(duì)重大、重要事項(xiàng)決策實(shí)行決策層集體決策和管理層聯(lián)簽制度是重要性原則的具體表現(xiàn)。制衡性原則是內(nèi)控在治理結(jié)構(gòu)、組織設(shè)置及權(quán)限職責(zé)分配等方面形成的互相制衡、互相監(jiān)督的機(jī)制，實(shí)現(xiàn)崗位不相容的牽制狀態(tài)，對(duì)重要性原則給予有力的支持。適應(yīng)性原則可指導(dǎo)內(nèi)控制度設(shè)計(jì)與企業(yè)實(shí)際情況相適應(yīng)，并隨著企業(yè)經(jīng)營(yíng)內(nèi)外部環(huán)境的變化給予及時(shí)調(diào)整，同時(shí)也對(duì)內(nèi)控設(shè)計(jì)者提出了更高的要求，內(nèi)控建立和實(shí)施要具備前瞻性，適時(shí)地對(duì)內(nèi)控系統(tǒng)進(jìn)行評(píng)估，發(fā)現(xiàn)可能存在的問(wèn)題并及時(shí)給予調(diào)整和補(bǔ)救。這五項(xiàng)原則構(gòu)成了內(nèi)控制度設(shè)計(jì)的理論基礎(chǔ)。

內(nèi)控制度設(shè)計(jì)同時(shí)還要滿足五個(gè)要素，這五個(gè)要素把內(nèi)控設(shè)計(jì)分成五個(gè)方面進(jìn)行闡述：第一，內(nèi)部環(huán)境是內(nèi)控制度的重要基礎(chǔ)，企業(yè)文化的養(yǎng)成可以加深員工對(duì)內(nèi)控的認(rèn)知，如果所有人都不重視不在乎內(nèi)控制度，內(nèi)控制度就無(wú)法實(shí)施。第二，風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估是內(nèi)控的重要環(huán)節(jié)，企業(yè)能否有效識(shí)別、及時(shí)分析經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中控制目標(biāo)存在的風(fēng)險(xiǎn)，其關(guān)鍵在合理制定對(duì)策，這也是內(nèi)控制度的精髓。第三，控制活動(dòng)是進(jìn)行內(nèi)控的具體方法，通過(guò)各種制度設(shè)計(jì)對(duì)各種業(yè)務(wù)和事項(xiàng)進(jìn)行有效控制，其中不相容崗位分離是實(shí)現(xiàn)職位牽制的重要方法，崗位節(jié)點(diǎn)的授權(quán)審批、財(cái)產(chǎn)安全保證、財(cái)務(wù)控制、預(yù)算執(zhí)行監(jiān)督、業(yè)績(jī)的考評(píng)、重大風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警機(jī)制等都屬于控制活動(dòng)，企業(yè)需要根據(jù)自身經(jīng)營(yíng)特點(diǎn)進(jìn)行設(shè)計(jì)。第四，內(nèi)部監(jiān)督是內(nèi)控的重要保證，內(nèi)控建立與運(yùn)行是否達(dá)到設(shè)計(jì)的目標(biāo)，實(shí)施中有無(wú)缺陷，能否實(shí)現(xiàn)自糾能力，起到維持和推動(dòng)企業(yè)內(nèi)控制度的健康運(yùn)行和發(fā)展的作用都依靠?jī)?nèi)部監(jiān)督提供保障。第五，信息與溝通是內(nèi)控能夠流暢、順利運(yùn)行的保障，如果不能把上述四項(xiàng)要素所做的工作及時(shí)進(jìn)行匯總、分析、總結(jié)，發(fā)現(xiàn)問(wèn)題處理問(wèn)題，內(nèi)控很難完成既定的目標(biāo)。

企業(yè)的內(nèi)控設(shè)計(jì)分為五類(lèi)，一般以發(fā)展戰(zhàn)略為中心，在企業(yè)對(duì)自身資源和未來(lái)發(fā)展愿景進(jìn)行規(guī)劃和統(tǒng)籌的基礎(chǔ)上，制定具有全局性、可行性和長(zhǎng)期性的發(fā)展規(guī)劃和戰(zhàn)略目標(biāo)。然后通過(guò)組織架構(gòu)控制內(nèi)控制度架構(gòu)建立、企業(yè)文化控制建立內(nèi)控制度的環(huán)境、人力資源控制人員崗位設(shè)立以及社會(huì)責(zé)任控制提升企業(yè)價(jià)值觀這四個(gè)控制和一個(gè)中心實(shí)現(xiàn)發(fā)展戰(zhàn)略目標(biāo)。當(dāng)然，社會(huì)環(huán)境和市場(chǎng)環(huán)境是變化的，企業(yè)在運(yùn)營(yíng)中也需要不斷地調(diào)整這五項(xiàng)控制。

（二）企業(yè)操作

業(yè)務(wù)層面的內(nèi)控制度一般分為十三項(xiàng)，但由于經(jīng)營(yíng)差異，每個(gè)企業(yè)的側(cè)重點(diǎn)都有所不同，在企業(yè)中占據(jù)的分量也各有不同，在設(shè)計(jì)內(nèi)控制度時(shí)都應(yīng)遵循不相容崗位分離和審批審核這兩項(xiàng)要點(diǎn)。

在企業(yè)內(nèi)控制度實(shí)際操作中，需要調(diào)集有著不同經(jīng)驗(yàn)的工作人員，以上述的十三項(xiàng)業(yè)務(wù)內(nèi)控制度為基礎(chǔ)，結(jié)合企業(yè)自身的經(jīng)營(yíng)環(huán)境分析出各項(xiàng)業(yè)務(wù)活動(dòng)的主要風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)，有些風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)是所有企業(yè)共同的風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)，另一些風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)則是企業(yè)自身經(jīng)營(yíng)活動(dòng)而特有的風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)，確認(rèn)風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)后就需要對(duì)這些節(jié)點(diǎn)制定管理和控制程序，以我們制定內(nèi)控制度的經(jīng)驗(yàn)來(lái)看，完成這些工作是需要外部咨詢公司的協(xié)助的。

內(nèi)控制度設(shè)計(jì)完成后，制度執(zhí)行需要管理層的決心和意志，有法可依、有法必依、執(zhí)法必嚴(yán)、違法必究這四句話絕對(duì)不能淪為口號(hào)，內(nèi)控制度的執(zhí)行是一項(xiàng)長(zhǎng)期而艱巨的工作，剛開(kāi)始可能會(huì)提高工作量甚至影響工作效率，但是管理層不能因噎廢食，要看內(nèi)控制度的長(zhǎng)期效益，當(dāng)內(nèi)控制度與企業(yè)經(jīng)營(yíng)流程相融，互為表里，互相監(jiān)督，就能保證企業(yè)在經(jīng)營(yíng)過(guò)程中不會(huì)因?yàn)橐恍┤藶?、突發(fā)因素而受到過(guò)大的影響。巴林銀行破產(chǎn)案震驚世界，一個(gè)風(fēng)險(xiǎn)節(jié)點(diǎn)的失控，就把一個(gè)幾百年的老牌貴族銀行擊倒，而擊倒他的竟然是一個(gè)自家銀行的普通證券交易員，一個(gè)內(nèi)控節(jié)點(diǎn)的失控，毀了一個(gè)百年老店，這一教訓(xùn)不可謂不慘痛。

三、結(jié)語(yǔ)

隨著工作經(jīng)驗(yàn)的增加，接觸的案例增多，筆者越來(lái)越認(rèn)為內(nèi)控制度的產(chǎn)生和發(fā)展是社會(huì)發(fā)展的重要成就之一，它不但在企業(yè)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中發(fā)揮著非常重要的作用，在國(guó)家發(fā)展和各行各業(yè)的生產(chǎn)活動(dòng)中也在起著不可替代的作用，工作中出現(xiàn)失誤犯錯(cuò)不可怕，可怕的是沒(méi)有糾錯(cuò)機(jī)制，而內(nèi)控制度就是企業(yè)最好的糾錯(cuò)機(jī)制。