淺談“營(yíng)改增”對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)稅負(fù)的影響

林俊良 林子鈴

摘要：隨著“營(yíng)改增”稅收體制改革的全面實(shí)施，房地產(chǎn)企業(yè)的稅負(fù)結(jié)構(gòu)發(fā)生了很大的變化。本文從房地產(chǎn)企業(yè)業(yè)務(wù)流程出發(fā)，梳理“營(yíng)改增”對(duì)企業(yè)各個(gè)業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)稅負(fù)的影響。從整體來(lái)看，“營(yíng)改增”之后稅負(fù)的高低主要取決于可抵扣稅額的多少?！盃I(yíng)改增”對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)取得土地、建設(shè)開(kāi)發(fā)和銷(xiāo)售預(yù)售階段都有不同程度的影響。企業(yè)可以通過(guò)加強(qiáng)票據(jù)管理、優(yōu)選供應(yīng)商、合理外包等方式應(yīng)對(duì)“營(yíng)改增”帶來(lái)的改變。

關(guān)鍵詞：營(yíng)改增;房地產(chǎn)企業(yè);營(yíng)業(yè)稅;增值稅

一、引言

房地產(chǎn)業(yè)是我國(guó)稅收的重要來(lái)源，我國(guó)社會(huì)的發(fā)展很大程度被房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)的發(fā)展水平所影響。為保證房地產(chǎn)行業(yè)穩(wěn)定發(fā)展，政府對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)稅務(wù)監(jiān)控力度逐漸提升，這對(duì)我國(guó)房地產(chǎn)企業(yè)對(duì)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的重視程度提出了更高的要求。同時(shí)，因?yàn)榉康禺a(chǎn)開(kāi)發(fā)涉及民生，受?chē)?guó)家政策影響較大，且開(kāi)發(fā)周期長(zhǎng)，涉及部門(mén)多，這些因素都對(duì)房地產(chǎn)從業(yè)者的專(zhuān)業(yè)水平提出了較高的挑戰(zhàn)。

2015年，房地產(chǎn)企業(yè)正式被納入“營(yíng)改增”試點(diǎn)行業(yè)范圍。2016年5月1日，營(yíng)改增在我國(guó)全國(guó)范圍內(nèi)全面實(shí)施。在這種情況下，作為受“營(yíng)改增”政策影響最為廣泛的一個(gè)行業(yè)之一，房地產(chǎn)企業(yè)為了降低“營(yíng)改增”可能帶來(lái)的負(fù)面影響，抓住此次稅制改革的機(jī)會(huì)，充分利用“營(yíng)改增”的政策紅利，深入剖析“營(yíng)改增”對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)稅負(fù)的影響就顯得至關(guān)重要。

二、“營(yíng)改增”對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)各業(yè)務(wù)流程稅負(fù)的影響

1.“營(yíng)改增”對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)取得土地階段的影響

由于土地成本在房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)成本中所占的比重非常高，所以對(duì)于土地的取得方法選擇直接影響著其進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣率。房地產(chǎn)公司的土地使用權(quán)取得方法主要可以分為土地轉(zhuǎn)讓和土地出讓。土地轉(zhuǎn)讓是指企業(yè)從二級(jí)市場(chǎng)獲得土地，也就是從非政府機(jī)構(gòu)得到土地使用權(quán)。這種交易方式下房地產(chǎn)企業(yè)可以從土地出讓方獲得可抵扣的增值稅專(zhuān)用發(fā)票，所以在計(jì)算時(shí)，可以直接將土地成本對(duì)應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅額進(jìn)行抵扣，降低企業(yè)稅負(fù)。土地出讓則是指企業(yè)通過(guò)競(jìng)拍等方式直接從政府部門(mén)處獲取土地使用權(quán)的行為。根據(jù)財(cái)稅[2016]36號(hào)文件規(guī)定，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)中的一般納稅人銷(xiāo)售其開(kāi)發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目（選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方法的房地產(chǎn)老項(xiàng)目除外），以取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，扣除受讓土地時(shí)向政府部門(mén)支付的土地價(jià)款后的余額為銷(xiāo)售額。因此，企業(yè)通過(guò)土地出讓方式從政府部門(mén)獲得的土地，其成本不通過(guò)進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣的方式減免，而是在房地產(chǎn)企業(yè)確認(rèn)收入時(shí)從銷(xiāo)售收入中扣除土地成本來(lái)實(shí)現(xiàn)抵扣。除了上述兩種方式，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)還可以通過(guò)其他較為復(fù)雜的方式獲得土地，例如一方提供土地、另一方出資合作開(kāi)發(fā)建房取得土地;通過(guò)企業(yè)合并獲得土地等。而在這些情況下，去的相應(yīng)土地的可抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)發(fā)票可能會(huì)存在較大的困難。不同的方式加大了土地成本進(jìn)項(xiàng)抵扣難度，增加了企業(yè)開(kāi)發(fā)成本中不可抵扣的部分，導(dǎo)致企業(yè)稅負(fù)水平可能會(huì)大幅度提升。因此，房地產(chǎn)企業(yè)在選擇獲取土地的渠道時(shí)，應(yīng)盡可能選擇土地轉(zhuǎn)讓或凈地出讓?zhuān)沟猛恋爻杀颈M可能以進(jìn)項(xiàng)稅額的形式在計(jì)算中可以被直接扣除。此外，可能存在“營(yíng)改增”后土地出讓金增幅下降，使得地方政府財(cái)政收入銳減，稅務(wù)部門(mén)進(jìn)而加大以前期間稅金的清繳力度的情況，這種情況下房地產(chǎn)企業(yè)的短期利潤(rùn)和現(xiàn)金流可能會(huì)遭受一定負(fù)面影響。

2.“營(yíng)改增”對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)建設(shè)開(kāi)發(fā)階段的影響

項(xiàng)目建設(shè)開(kāi)發(fā)階段是企業(yè)成本管理的關(guān)鍵環(huán)節(jié)，項(xiàng)目所需原材料及設(shè)備的采購(gòu)將直接影響目標(biāo)成本的構(gòu)成。在項(xiàng)目原材料及設(shè)備的采購(gòu)方面，若供應(yīng)商主要為是個(gè)體戶(hù)或小規(guī)模納稅人，提供的材料設(shè)備種類(lèi)比較雜亂，且無(wú)法為房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票，則可能導(dǎo)致企業(yè)所繳納的進(jìn)項(xiàng)稅無(wú)法全額抵扣，進(jìn)而造成企業(yè)稅負(fù)加重。因此“營(yíng)改增”政策的實(shí)施會(huì)使得房地產(chǎn)企業(yè)在選擇材料供應(yīng)商時(shí)為了獲得可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額發(fā)票，會(huì)更傾向于于能夠開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票的一般納稅人企業(yè)進(jìn)行合作，縮減了供應(yīng)商的選擇面。

在施工階段，房地產(chǎn)企業(yè)與建筑企業(yè)簽訂的建筑合同通常包括兩種合作形式，一種是“甲供材”方式，即甲方（房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)商）與承包方（建筑企業(yè)）約定，工程所需全部或部分設(shè)備、材料、動(dòng)力由甲方采購(gòu)。另一種是建筑企業(yè)“包工包料”，即建筑公司不僅承包工程人工成本，而且承包全部的材料成本。在利潤(rùn)相近的情況下，“甲供材”方式通常會(huì)比“包工包料”形式更能降低企業(yè)的稅負(fù)。

此外，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)可充分利用增值稅優(yōu)惠政策，合理增加部分建筑安裝成本，提高可進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣項(xiàng)目的金額，降低土地增值稅率、減征或免征土地增值稅。同時(shí)，提高房地產(chǎn)企業(yè)開(kāi)發(fā)產(chǎn)品品質(zhì)也是加快企業(yè)自身業(yè)務(wù)升級(jí)的重要渠道，可加大精裝修房的開(kāi)發(fā)，將統(tǒng)一購(gòu)置家具、電氣設(shè)備等納入到精裝修的范圍中，通過(guò)適當(dāng)加大精裝修的成本來(lái)增加可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，不僅能起到降低稅負(fù)的作用，還能提升房地產(chǎn)項(xiàng)目的整體售價(jià)增加企業(yè)利潤(rùn)。

3.“營(yíng)改增”對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)銷(xiāo)售階段的影響

當(dāng)前很多房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)通過(guò)期房預(yù)售方式銷(xiāo)售房產(chǎn)，取得的銷(xiāo)售收入需繳納稅金，但在“營(yíng)改增”形勢(shì)下納稅流程繁瑣，需要大量材料，且隨著預(yù)售過(guò)程中項(xiàng)目的日益進(jìn)展，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)的建筑成本和財(cái)務(wù)成本會(huì)日漸增加，進(jìn)項(xiàng)稅抵扣的滯后也會(huì)占用一部分企業(yè)的現(xiàn)金流。

同時(shí)，“營(yíng)改增”這一變革也會(huì)影響到企業(yè)的促銷(xiāo)戰(zhàn)略。在過(guò)去，部分房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)商會(huì)使用“買(mǎi)一送一”的方式向購(gòu)房者贈(zèng)送產(chǎn)品，以達(dá)到吸引購(gòu)房者的目的。但這種營(yíng)銷(xiāo)方式在"營(yíng)改增"之后，此種方式將會(huì)被視為"視同銷(xiāo)售"行為，進(jìn)而可能需要繳納銷(xiāo)項(xiàng)稅，提高企業(yè)稅負(fù)。為了有效地避免這種促銷(xiāo)行為可能引發(fā)的稅負(fù)，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)需要在客戶(hù)購(gòu)買(mǎi)一套房屋時(shí)，在銷(xiāo)售合同中清楚地明確表明其銷(xiāo)售總價(jià)已經(jīng)被認(rèn)為包含了房屋相關(guān)銷(xiāo)售物品的促銷(xiāo)價(jià)格，避免“免費(fèi)”、“贈(zèng)送”等促銷(xiāo)字樣同時(shí)出現(xiàn)在購(gòu)房者的合同中，以此規(guī)避可能引發(fā)的“視同銷(xiāo)售”行為導(dǎo)致的額外稅負(fù)。

三、結(jié)論和建議

雖然“營(yíng)改增”的最終目標(biāo)是減輕稅負(fù)，避免企業(yè)重復(fù)納稅，但多數(shù)已試點(diǎn)行業(yè)仍存在稅負(fù)有增無(wú)減的情況。房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)必須要積極主動(dòng)適應(yīng)我國(guó)“營(yíng)改增”這個(gè)稅收制度深化改革給予我國(guó)實(shí)體經(jīng)濟(jì)社會(huì)所帶來(lái)的全新機(jī)遇和嚴(yán)峻挑戰(zhàn)，將此次改革的正式啟動(dòng)作為推進(jìn)企業(yè)優(yōu)化內(nèi)部管理流程的一個(gè)重要?dú)v史契機(jī)。企業(yè)可以加強(qiáng)票據(jù)管理，建立增值稅發(fā)票專(zhuān)人管理機(jī)制，使得增值稅發(fā)票和抵扣發(fā)票都能得到妥善管理和正當(dāng)使用，以保證進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣工作順利進(jìn)行，為企業(yè)創(chuàng)造更大效益。同時(shí)，優(yōu)選項(xiàng)目承包商及供應(yīng)商。應(yīng)在房地產(chǎn)項(xiàng)目建設(shè)過(guò)程中優(yōu)選項(xiàng)目承包商、供應(yīng)商和正規(guī)勞務(wù)公司。減少零星用工，確保原材料和設(shè)備的采購(gòu)等環(huán)節(jié)能取得具有法律依據(jù)的增值稅發(fā)票，完善稅務(wù)抵扣鏈條。此外，還可以將企業(yè)中無(wú)法進(jìn)行稅務(wù)抵扣的環(huán)節(jié)實(shí)行外包，合理的進(jìn)行稅務(wù)轉(zhuǎn)移，降低企業(yè)稅務(wù)管控風(fēng)險(xiǎn)，以減輕企業(yè)稅務(wù)負(fù)擔(dān)。

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作者簡(jiǎn)介：

姓名：林俊良，男（1996.10-）漢族，廣西賓陽(yáng)人 ? 廣西財(cái)經(jīng)學(xué)院碩士研究生，研究方向：企業(yè)財(cái)務(wù)