會計風(fēng)險管理與內(nèi)部審計相關(guān)關(guān)系研究

郭鳳敏 中國大唐集團(tuán)有限公司內(nèi)蒙古分公司赤峰事業(yè)部

一、會計風(fēng)險的概述

會計風(fēng)險也稱轉(zhuǎn)換風(fēng)險，這是源于在年初年末匯率轉(zhuǎn)換成人民幣的賬面差異隱藏著會計風(fēng)險，給企業(yè)帶來影響。假設(shè)某家中國企業(yè)在2020 年初進(jìn)口了若干臺價值120 萬美元的生產(chǎn)設(shè)備，按照年初匯率為100 萬美元=692.64 元計算，折算成人民幣為1 038.96 萬元，此時會計工作人員就會在企業(yè)的負(fù)債表上記上“外匯資金項目負(fù)債紀(jì)律”為1 038.96萬元。然而，到了期末記賬時，此時由于匯率發(fā)生變化，變成100 萬美元=653.4 元，折算成人民幣為784.08 萬元，賬面價值減少了254.88 萬元。年初與年末賬面價值的差距，會給企業(yè)帶來會計風(fēng)險，且呈現(xiàn)差額越大會計風(fēng)險就越大的正比關(guān)系。所以，會計風(fēng)險是由已發(fā)生的計價交易因匯率變動而造成的資產(chǎn)或負(fù)債變化所引發(fā)[1]。也可將會計風(fēng)險稱為賬面風(fēng)險。

簡單而言，會計風(fēng)險是由會計信息失真而產(chǎn)生，而會計信息失真的原因有很多，比如會計人員計算失誤，會計人員或管理者錯報、漏報等，導(dǎo)致會計報告失真。從主觀上而言，會計工作人員因自身疏忽或過失帶來的會計信息失真的屬于技術(shù)層面風(fēng)險；為謀取私人利益而而惡意制造失誤的行為則屬于道德風(fēng)險。

二、會計風(fēng)險管理與內(nèi)部審計的相關(guān)關(guān)系分析

會計風(fēng)險管理與內(nèi)部審計之間是相輔相成、共促進(jìn)的關(guān)系。一方面，內(nèi)部審計對影響企業(yè)戰(zhàn)略和目標(biāo)的重要風(fēng)險進(jìn)行評估，管理者還可通過審計結(jié)果幫助企業(yè)控制會計風(fēng)險戰(zhàn)略；另一方面，內(nèi)部審計會介入到會計風(fēng)險管理中，防止會計信息失真，從而幫助企業(yè)規(guī)避會計風(fēng)險。

(一)內(nèi)部審計在會計風(fēng)險管理中的責(zé)任關(guān)系

1.固有風(fēng)險

固有風(fēng)險是指在不考慮內(nèi)控情況下，某賬戶余額或某交易發(fā)生重大錯報、漏報的可能性。固有風(fēng)險的高低與被審計企業(yè)的行業(yè)、科目等因素有關(guān)，如高新技術(shù)企業(yè)的固有風(fēng)險要比一般企業(yè)高出許多，這是因為國家科技進(jìn)步飛速，科技進(jìn)步快也就意味著科技產(chǎn)品更新速度快，在此之下，一旦高新技術(shù)企業(yè)的某些科技產(chǎn)品過時，在審計中就會出現(xiàn)存貨計價是否正確的風(fēng)險。

2.控制風(fēng)險

內(nèi)部審計在會計風(fēng)險管理中的另一個責(zé)任關(guān)系是評估控制風(fēng)險?？刂骑L(fēng)險是指某類交易、賬面余額或披露上出現(xiàn)錯報、漏報，但又沒能在審計或內(nèi)部控制中被及時發(fā)現(xiàn)，從而導(dǎo)致企業(yè)出現(xiàn)控制風(fēng)險?？刂骑L(fēng)險的大小與審計人員無關(guān)，因為審計人員只是一名執(zhí)行人員，是依照內(nèi)審內(nèi)部控制和執(zhí)行程序?qū)刂骑L(fēng)險進(jìn)行評估。由此可知，控制風(fēng)險的大小實際上是與審計內(nèi)控和審計程序相關(guān)。

3.檢查風(fēng)險

檢查風(fēng)險主要出現(xiàn)在執(zhí)行審計程序中，在該過程中由于未能及時發(fā)現(xiàn)錯報、漏報而導(dǎo)致風(fēng)險的發(fā)生。所以檢查風(fēng)險的出現(xiàn)多與選用的審計程序、執(zhí)行情況、抽樣樣本及審計人員執(zhí)行時間和范圍等有關(guān)。故而，內(nèi)部審計在會計風(fēng)險管理中的另一個責(zé)任就是保障審計程序等的有效性，避免檢查風(fēng)險的發(fā)生。

內(nèi)部審查風(fēng)險組成要素與會計風(fēng)險管理的關(guān)系，具體如圖1 所示。

(二)企業(yè)主要會計風(fēng)險管理領(lǐng)域的內(nèi)部審計

1.人力資源風(fēng)險管理審計

該管理審計主要包括人力資源招聘風(fēng)險、管理風(fēng)險、績效考評風(fēng)險[2]。其中，人力資源招聘風(fēng)險特指將不合格人員招聘進(jìn)來而形成的潛在風(fēng)險；管理風(fēng)險則指企業(yè)在對招聘進(jìn)來的人才進(jìn)行管理中由于管理措施不當(dāng)導(dǎo)致人才培養(yǎng)和管理目標(biāo)無法實現(xiàn)給企業(yè)帶來損失；績效考評風(fēng)險則指因企業(yè)考評方法、考評程序不合理而導(dǎo)致員工滿意度下降給企業(yè)帶來人才流失、工作效率低下等影響。

從以上的定義中可知，人力資源風(fēng)險管理的發(fā)生都是有原因的，主要可歸納如下三點：一是企業(yè)內(nèi)部個體目標(biāo)與企業(yè)總目標(biāo)之間存在差異，表現(xiàn)為兩個方面，一方面是個體(多指一些擁有較高權(quán)力的管理者)為追求個人目標(biāo)而忽視企業(yè)利益，造成企業(yè)損失和引發(fā)會計風(fēng)險；另一方面則是企業(yè)不計個體利益，以損害個體利益來達(dá)到企業(yè)收益目標(biāo)的實現(xiàn)，導(dǎo)致個體滿意度普遍下降，引發(fā)人力資源風(fēng)險。二是個體發(fā)展空間與企業(yè)發(fā)展空間的差異，主要表現(xiàn)為個體發(fā)展與企業(yè)發(fā)展之間聯(lián)系脫軌，相互不存在彼此的發(fā)展空間中。三是公平因素影響，表現(xiàn)為個體所投入精力、時間等長期低于實際報酬，或同級個體的薪酬待遇、晉升、培訓(xùn)等方面的公平性失衡。

2.物資采購風(fēng)險管理審計

該風(fēng)險管理審計主要涉及企業(yè)生產(chǎn)中的原材料、輔助材料、生產(chǎn)設(shè)備、產(chǎn)品包裝材料等，企業(yè)為了節(jié)省采購成本，就會盡可能降低采購價格。物資采購需要通過定期或不定期的審計來評估其風(fēng)險，審計環(huán)節(jié)包括供應(yīng)商選擇、合同評審、采購運輸、驗收入庫、發(fā)料等。評估物資采購全程主要是為了確保采購環(huán)節(jié)風(fēng)險的滋生，保證企業(yè)生產(chǎn)能如常運作，通過審計還能幫助企業(yè)更好地把關(guān)物資采購質(zhì)量和幫助企業(yè)降低采購成本。

三、基于完善內(nèi)部審計的會計風(fēng)險管理水平的提高

(一)構(gòu)建新型內(nèi)部審計部門

1.兼顧內(nèi)部審計獨立性與客觀性

在企業(yè)內(nèi)部不可過度強(qiáng)化內(nèi)部審計部門的獨立性，以免導(dǎo)致內(nèi)審人員與企業(yè)高管關(guān)系的敵對化，給內(nèi)審人員工作帶來不便，也不利于審計人員在企業(yè)中扮演“咨詢顧問”、“業(yè)務(wù)伙伴”角色。所以，企業(yè)在構(gòu)建新型內(nèi)審部門時要同時兼顧內(nèi)審部門的獨立性與客觀性。這就需要集團(tuán)企業(yè)在董事會中設(shè)立審計委員會，會員由獨立董事和審計人員、部分會計人員組成，且會員之間保持直線溝通?？山梃b《會計風(fēng)險管理框架》設(shè)立至少2 個委員會，如會計風(fēng)險管理委員會、審計委員會。而其他會計風(fēng)險管理部門、審計部門則將率屬于委員會管理，以分支機(jī)構(gòu)布置的方式滲透到會計風(fēng)險管理的各個環(huán)節(jié)中。委員會則負(fù)責(zé)對該部門風(fēng)險評價的合理性進(jìn)行評估，并未該部門提供風(fēng)險咨詢服務(wù)。最后，風(fēng)險管理委員會和審計委員會根據(jù)評估結(jié)果提出會計風(fēng)險管理應(yīng)對方案。

2.改善內(nèi)部審計環(huán)境與管理體制

企業(yè)有必要提高管理者對內(nèi)審工作的重視和支持，并對內(nèi)審環(huán)境及相關(guān)管理制度等重新擬定或在原來基礎(chǔ)上繼續(xù)完善?？蓮娜缦轮郑阂皇墙徲嫛叭墶睆?fù)核制度，此處“三級”是將審計證據(jù)、工作底稿和報告分為三個級別復(fù)核，第一個級別是由審計基層人員先復(fù)核；第二個級別是由審計組長復(fù)核；第三個級別是由審計委員會成員復(fù)核[3]。二是建立審計討論制度，需要在企業(yè)內(nèi)部建立起一套完整的有關(guān)會計風(fēng)險管理審計討論制度，討論制度需要凸顯分工制度，第一步是在會計風(fēng)險審計前由審計組討論會計風(fēng)險評估結(jié)果(審計證據(jù)部分)；第二步由審計組長對討論問題進(jìn)行甄選、復(fù)核；第三步是審計組長將討論中的確實存在的風(fēng)險問題制作成工作底稿提交給審計委員會；第三步是審計委員會和會計風(fēng)險管理委員會就工作底稿進(jìn)行評估、復(fù)核，最后出具審計報告。

3.將會計風(fēng)險管理列入內(nèi)審章程

企業(yè)內(nèi)審部門章程包括：宗旨、職責(zé)、權(quán)限等。內(nèi)審應(yīng)將會計風(fēng)險管理列入內(nèi)審章程中，以方便在會計風(fēng)險管理中發(fā)揮責(zé)任關(guān)系作用。國外就由此先例，且取得了不錯效果。比如美國通用汽車公司就通過修改和完善內(nèi)審章程，以“參與會計風(fēng)險管理，提供獨立評價和建議”作為內(nèi)審的重新定位，并對提高會計風(fēng)險管理水平發(fā)揮了較大的作用。

4.加強(qiáng)并優(yōu)化內(nèi)部審計人員組合

隨著企業(yè)之間競爭力的加大，其對內(nèi)審人員工作提出了更大的要求，企業(yè)在招聘內(nèi)審人員時要求其除了具備專業(yè)知識和技能之外，還應(yīng)要求其熟知國家或?qū)徲嫏C(jī)構(gòu)規(guī)定的相關(guān)審計標(biāo)準(zhǔn)、方法及技術(shù)。在員工應(yīng)聘考核中還應(yīng)增加一項道德考核，且只有道德考核通過了方可錄取。為提高會計風(fēng)險管理水平，企業(yè)需要定期考核內(nèi)審人員，并提高內(nèi)審委員會成員的職業(yè)水平、道德水平，可通過培訓(xùn)+績效考核的方式同時開展系列提升工作。并堅持每年至少更新1—2 名審計人員，人才的招聘不應(yīng)局限在會計專業(yè)，還應(yīng)接納市場分析專家、編程專家、舞弊檢查專家等不同專業(yè)的人才加入內(nèi)審隊伍，以豐富內(nèi)審部門的人才種類。對于有資本的企可效仿外企，在內(nèi)部建立人才流動制度，規(guī)定入職或從事內(nèi)審工作2—3 年后根據(jù)人才的日常工作表現(xiàn)、業(yè)績等將其流動到經(jīng)營部、市場部、業(yè)務(wù)部、財會部或其他部門，以提高內(nèi)審人員對企業(yè)其他部門的熟知程度，促進(jìn)內(nèi)審人員的多專業(yè)技能掌握。

(二)規(guī)范內(nèi)部審計作業(yè)程序

1.做好審計前工作準(zhǔn)備

審計前工作準(zhǔn)備內(nèi)容可分為如下五個部分：一是編制審計方案，包括對前期所做預(yù)測的風(fēng)險控制措施；二是合理確定審計依據(jù)；三是選擇適合的審計方法及程序；四是計劃審計工作的起訖日期；五是對內(nèi)審人員進(jìn)行合理分工。

2.認(rèn)真收集審計證據(jù)

審計證據(jù)是內(nèi)審人員在審計活動過程中所獲得的可靠審計資料。在收集過程中，需要每時每刻都做到堅持以事實為依據(jù)，并以分門歸類的方式將收集到的審計證據(jù)進(jìn)行分類、整理。在收集過程中，為了便于后期對審計證據(jù)進(jìn)行核對，需要做好其它的輔助工作：一是做好審計日記，將收集證據(jù)的過程及收集到的內(nèi)容統(tǒng)統(tǒng)計入到審計日記中，且記錄后不可再更改，以確保審計日記的真實性；二是要編寫審計工作底稿，內(nèi)容包括審計證據(jù)的收集全程、審計人員工作情況及責(zé)任履行情況等。

四、結(jié)語

會計風(fēng)險管理與內(nèi)部審計之間是相輔相成、共同促進(jìn)發(fā)展的關(guān)系，內(nèi)部審計參與到會計風(fēng)險管理可將內(nèi)部審查推向更高的水平，而內(nèi)部審計也將反過來提高企業(yè)會計風(fēng)險管理水平。通過對會計風(fēng)險管理與內(nèi)部審計的相關(guān)關(guān)系分析，得知內(nèi)部審計在會計風(fēng)險管理中存在責(zé)任關(guān)系，而企業(yè)主要會計風(fēng)險管理領(lǐng)域的內(nèi)部審計包括人力資源風(fēng)險管理、物資采購風(fēng)險管理。最后提出構(gòu)建新型內(nèi)部審計部門、規(guī)范內(nèi)部審計作業(yè)程序完善措施。