新政府補(bǔ)助準(zhǔn)則的實(shí)施對(duì)企業(yè)納稅的影響分析

費(fèi)畢會(huì)

摘要：伴隨著“十三五”規(guī)劃步伐的不斷加快，政府針對(duì)企業(yè)的補(bǔ)助力度大幅度增加，這種情況下，2006版的政府補(bǔ)助準(zhǔn)則存在的缺陷和弊端逐步凸顯出來，隨后2017年財(cái)政部門出臺(tái)了新的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第16號(hào)-政府補(bǔ)助》對(duì)政府補(bǔ)助相關(guān)準(zhǔn)則進(jìn)行優(yōu)化和完善。故而，本文以此為重點(diǎn)，通過了解新準(zhǔn)則中政府補(bǔ)助相關(guān)信息及其變化狀況，在此基礎(chǔ)上深入分析新準(zhǔn)則對(duì)企業(yè)納稅產(chǎn)生的影響。

關(guān)鍵詞：新政府補(bǔ)助準(zhǔn)則;企業(yè);納稅;影響

我國(guó)財(cái)務(wù)部門于2017年5月頒布了新的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第16號(hào)-政府補(bǔ)助》文件，并且從6月12日開始正式實(shí)施。舊政府補(bǔ)助準(zhǔn)則自實(shí)施以來，政府給予企業(yè)的經(jīng)濟(jì)資源類型逐漸增多，性質(zhì)也越來越繁雜，無形當(dāng)中增加了會(huì)計(jì)處理的難度，對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表中列示及附注披露、稅收優(yōu)惠政策適用，產(chǎn)生了諸多不良影響。為了進(jìn)一步滿足企業(yè)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的各種操作需求，不斷強(qiáng)化財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)質(zhì)量水平，同時(shí)增強(qiáng)會(huì)計(jì)信息透明度，促使企業(yè)可以更好地運(yùn)用稅收優(yōu)惠政策，財(cái)政部門對(duì)政府補(bǔ)助相關(guān)準(zhǔn)則進(jìn)行修訂和完善，并且與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則保持一致。

一、新政府補(bǔ)助準(zhǔn)則中政府補(bǔ)助類型及形式分析

（一）政府補(bǔ)助的內(nèi)涵及類型

政府補(bǔ)助也就是政府為促進(jìn)企業(yè)發(fā)展給予的一定補(bǔ)貼，并且是政府無償提供的，且并非僅僅提供貨幣資產(chǎn)。在新政府補(bǔ)助準(zhǔn)則當(dāng)中，對(duì)政府補(bǔ)貼的內(nèi)涵進(jìn)行了明確界定，對(duì)于企業(yè)而言，其經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)必須滿足以下兩方面條件才能劃分為政府補(bǔ)助，一方面其業(yè)務(wù)補(bǔ)助源自于政府，也就是企業(yè)開展該項(xiàng)業(yè)務(wù)活動(dòng)的收入應(yīng)該源自于政府相關(guān)部門;另一方面，政府補(bǔ)助一定是無償?shù)?，企業(yè)不用為該項(xiàng)業(yè)務(wù)產(chǎn)生的收入支付任何費(fèi)用，同時(shí)更不需要償還[1]。相關(guān)依據(jù)不同，政府補(bǔ)助方式也大相徑庭，如果按照補(bǔ)助發(fā)放目的來說政府補(bǔ)貼可分為資產(chǎn)相關(guān)及收益相關(guān)，如果按照補(bǔ)助發(fā)放內(nèi)容可劃分為貨幣性以及非貨

幣性。

（二）政府補(bǔ)助方式

政府補(bǔ)助方式呈多樣化，從實(shí)際產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的角度來說，政府補(bǔ)助方式主要包括財(cái)政撥款、稅收返還以及財(cái)政貼息三種方式，稅收優(yōu)惠和返還與企業(yè)銷售狀況息息相關(guān)，新政府補(bǔ)貼準(zhǔn)則中將其歸納于其他收益科目當(dāng)中，可將其實(shí)質(zhì)更好的展現(xiàn)出來。

（三）政府補(bǔ)助的特點(diǎn)

通過對(duì)新政府補(bǔ)貼準(zhǔn)則中政府補(bǔ)助的明確內(nèi)涵進(jìn)行分析，由此可以看出，政府補(bǔ)貼具備源自于政府及無償性兩點(diǎn)，而無償性這一特點(diǎn)最為關(guān)鍵，無償性也就是不需要企業(yè)為補(bǔ)助為支付相應(yīng)的利益和物品。政府補(bǔ)助的會(huì)計(jì)處理工作與其他會(huì)計(jì)活動(dòng)無異也需要按照確認(rèn)、計(jì)量以及列報(bào)等相關(guān)流程操作，并且還是政府與企業(yè)之間的正?；顒?dòng)，為此政府補(bǔ)助具備一定的一般性。

二、新政府補(bǔ)助準(zhǔn)則發(fā)生的變化

（一）進(jìn)一步完善政府補(bǔ)助政策，同時(shí)對(duì)其適用范圍予以明確

新準(zhǔn)則對(duì)政府補(bǔ)助特點(diǎn)進(jìn)行明確，經(jīng)濟(jì)資源源自于政府及無償性，其中源自于政府不再僅僅局限于從政府直接獲得，如果政府為補(bǔ)助的實(shí)際撥付者，由第三方進(jìn)行代收代付，間接獲得的補(bǔ)助也屬于政府補(bǔ)助范圍。另外，倘若政府作為投資者向企業(yè)進(jìn)行投資、企業(yè)獲得的政府經(jīng)濟(jì)資源與其自身商品銷售、服務(wù)提供等活動(dòng)有著密切聯(lián)系，這種情況下則與政府補(bǔ)助的無償性特點(diǎn)不一致，不能將上述兩種狀況劃分為政府補(bǔ)助，納入收入處理更為適合。新準(zhǔn)則中對(duì)政府補(bǔ)助的特點(diǎn)進(jìn)行了市場(chǎng)補(bǔ)充，以便有效區(qū)分企業(yè)從政府獲得的經(jīng)濟(jì)資源是屬于政府補(bǔ)助、政府資本性投入還是政府購(gòu)買服務(wù)。

（二）將凈額法融入于會(huì)計(jì)處理方法當(dāng)中

舊政府補(bǔ)助準(zhǔn)則中，要求在會(huì)計(jì)處理時(shí)運(yùn)用總額法，也就是將全額確認(rèn)為收益，將政府補(bǔ)助信息全面展現(xiàn)出來，而新政府補(bǔ)助準(zhǔn)則中不僅保留原有的總額法，與此同時(shí)為了真實(shí)展現(xiàn)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的實(shí)質(zhì)，企業(yè)可以使用凈額法，獲得的政府補(bǔ)助可以與資產(chǎn)賬面價(jià)值或者成本費(fèi)用相互抵消、沖減，以便可以將企業(yè)實(shí)際資產(chǎn)折舊、成本費(fèi)用以及借款的融資成本完整展現(xiàn)出來，進(jìn)一步強(qiáng)化資產(chǎn)及營(yíng)業(yè)成本相關(guān)項(xiàng)目核算工作的精準(zhǔn)性。通過將凈額法引入到會(huì)計(jì)處理方法當(dāng)中才能促進(jìn)我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際準(zhǔn)確趨于一致，有助于提升企業(yè)國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)水平。

（三）對(duì)其他收益及營(yíng)業(yè)外收益進(jìn)行區(qū)分，提升核算準(zhǔn)確性

由于政府補(bǔ)助具備無償性特點(diǎn)，很顯然其應(yīng)該計(jì)入損益當(dāng)中而不是所有者權(quán)益，然而損益還包括兩部分，分別為營(yíng)業(yè)利潤(rùn)以及營(yíng)業(yè)外收支，但是政府補(bǔ)助是計(jì)入營(yíng)業(yè)利潤(rùn)科目還是營(yíng)業(yè)收入成為關(guān)鍵性問題。舊準(zhǔn)則要求企業(yè)將政府補(bǔ)助計(jì)入營(yíng)業(yè)收入，然而在實(shí)務(wù)當(dāng)中，絕大多數(shù)政府補(bǔ)助與企業(yè)日?；顒?dòng)密切關(guān)聯(lián)，并且屬于營(yíng)業(yè)利潤(rùn)范圍，如果統(tǒng)一計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入則對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)成果的列報(bào)產(chǎn)生不良影響，而新準(zhǔn)則將企業(yè)獲得政府補(bǔ)助的認(rèn)定應(yīng)該根據(jù)其是否與企業(yè)日?；顒?dòng)存在某些關(guān)系，如若關(guān)系密切則需要沖減相應(yīng)成本費(fèi)用，只能計(jì)入其他收益科目，相反如果不存在聯(lián)系方可計(jì)入營(yíng)業(yè)外收支科目，這樣才能提升其他收益以及營(yíng)業(yè)外收益核算工作的準(zhǔn)確性。除此之外，將政府補(bǔ)助計(jì)入其他相應(yīng)科目中，有效規(guī)避同一業(yè)務(wù)出現(xiàn)于多個(gè)科目的現(xiàn)象發(fā)生，同時(shí)改善由于會(huì)計(jì)處理問題而造成企業(yè)資產(chǎn)、收支失真現(xiàn)象，確保會(huì)計(jì)處理嚴(yán)格按照配比原則，進(jìn)一步提升財(cái)務(wù)報(bào)表的可用性[2]。在營(yíng)業(yè)利潤(rùn)上單獨(dú)設(shè)立其他收益列報(bào)，將其與企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)性質(zhì)更好的銜接起來，提升損益列表的統(tǒng)一性和完整性。不僅如此，新準(zhǔn)則為企業(yè)會(huì)計(jì)處理提供了更多方法，尤其是那些利用科技創(chuàng)新促進(jìn)發(fā)展的創(chuàng)新型企業(yè)，可以更好的享受國(guó)家相關(guān)稅收優(yōu)惠政策，提升自身競(jìng)爭(zhēng)力，并且還進(jìn)一步加強(qiáng)了政府與企業(yè)之間科技創(chuàng)新的互動(dòng)。

（四）提升財(cái)政貼息資金會(huì)計(jì)處理的規(guī)范性

在原有政府補(bǔ)助準(zhǔn)則中，并沒有針對(duì)財(cái)政貼息資金的會(huì)計(jì)處理予以明確規(guī)定，而新準(zhǔn)則有效解決上述問題，對(duì)政策性優(yōu)惠貸款貼息資金的會(huì)計(jì)處理工作進(jìn)行了明確規(guī)定，與此同時(shí)還提出采用兩種不同方法，開展規(guī)范性實(shí)務(wù)操作。這部分規(guī)定不僅不會(huì)與國(guó)際趨向一致的原則相背離，同時(shí)企業(yè)可以根據(jù)自身實(shí)際狀況選擇相應(yīng)方法以便滿足自身需求。此外，新準(zhǔn)則中針對(duì)財(cái)政貼息的賬務(wù)處理工作與《基本建設(shè)財(cái)務(wù)規(guī)則》中的規(guī)定內(nèi)容相吻合。

三、新政府補(bǔ)助準(zhǔn)則對(duì)企業(yè)納稅產(chǎn)生的影響

新政府補(bǔ)助準(zhǔn)則正式實(shí)施之后，對(duì)企業(yè)納稅產(chǎn)生兩方面影響，其一，企業(yè)所獲取政府經(jīng)濟(jì)資本使用稅收政策的影響;其二，會(huì)計(jì)處理結(jié)果對(duì)納稅產(chǎn)生的影響。自從新準(zhǔn)則頒布至今，我國(guó)稅收相關(guān)政策并沒有發(fā)生任何變化，所以新準(zhǔn)則對(duì)納稅產(chǎn)生的影響主要分析會(huì)計(jì)處理結(jié)果對(duì)企業(yè)納稅的影響。

（一）新準(zhǔn)則對(duì)企業(yè)遞延所得稅資產(chǎn)形成的影響

從新政府補(bǔ)助準(zhǔn)則相關(guān)內(nèi)容和要求可以看出，企業(yè)可以采用凈額法將政府補(bǔ)助抵消企業(yè)借款產(chǎn)生的相關(guān)費(fèi)用或者沖減相關(guān)資產(chǎn)，這種情況下資產(chǎn)期末價(jià)值低于基礎(chǔ)稅率計(jì)算，差額可以相互抵消，進(jìn)而形成遞延所得稅，企業(yè)隨后結(jié)合會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中針對(duì)所得稅的相關(guān)要求，在一定期限內(nèi)將遞延所得稅資產(chǎn)按期轉(zhuǎn)回。

（二）新準(zhǔn)則對(duì)企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策產(chǎn)生的影響

新準(zhǔn)則對(duì)政府補(bǔ)助相關(guān)內(nèi)容進(jìn)行補(bǔ)充和完善后，企業(yè)通過凈額法對(duì)營(yíng)業(yè)收入開展會(huì)計(jì)工作，其中就要求企業(yè)應(yīng)該采用科學(xué)手段攤銷政府補(bǔ)助的遞延收入，同時(shí)還要求企業(yè)將與自身日常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)相關(guān)的政府補(bǔ)助計(jì)入其他收入科目，或者抵消成本支出，財(cái)政補(bǔ)貼利息用以沖減相關(guān)借款，這樣一來企業(yè)產(chǎn)生的營(yíng)業(yè)收入增加，并且其在主營(yíng)業(yè)務(wù)收入中的占比也會(huì)隨之增加，進(jìn)而為企業(yè)更好的使用所得稅相關(guān)優(yōu)惠政策奠定良好基礎(chǔ)。

第一，為企業(yè)更好的享有西部大開發(fā)戰(zhàn)略稅收優(yōu)惠政策提供便利條件，在《關(guān)于深入實(shí)施西部大開發(fā)戰(zhàn)略有關(guān)稅收政策問題的通知》一號(hào)文件中就提出，截至2020年年底，符合相關(guān)條件企業(yè)的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入，在收入總額中占比超過70%，則企業(yè)可以減按15%的稅率繳納所得稅。但是在原有準(zhǔn)則中，位于西部地區(qū)的企業(yè)，其所獲得政府的經(jīng)濟(jì)資源為企業(yè)產(chǎn)品銷售或提供相應(yīng)服務(wù)對(duì)價(jià)范圍，要么與企業(yè)日?；顒?dòng)有著密切聯(lián)系。以新能源汽車企業(yè)為例，政府提供的補(bǔ)助例如價(jià)格補(bǔ)貼、財(cái)政撥款等在會(huì)計(jì)核算時(shí)納入營(yíng)業(yè)外收入，無形當(dāng)中虛減主營(yíng)業(yè)務(wù)收入而虛增營(yíng)業(yè)外收入，企業(yè)則不能享受上述所得稅優(yōu)惠政策，增加稅收方面的經(jīng)濟(jì)負(fù)擔(dān)[3]。但是新準(zhǔn)則的頒布有效解決了虛增營(yíng)業(yè)外收入的狀況，為西部地區(qū)企業(yè)及地區(qū)經(jīng)濟(jì)發(fā)展奠定了良好的制度基礎(chǔ)。

第二，新準(zhǔn)則的頒布，可以讓企業(yè)更加適用業(yè)務(wù)招待費(fèi)用，以及廣告宣傳費(fèi)用的扣除相關(guān)政策，其中有這樣的內(nèi)容要求，企業(yè)在生產(chǎn)及經(jīng)營(yíng)過程中形成的招待費(fèi)用，可按照金額60%予以扣除，然而不會(huì)超出該年度營(yíng)業(yè)收入的5%，而產(chǎn)生的廣告宣傳費(fèi)用則按照15%的規(guī)定扣除，當(dāng)前有額外要求的除外[4]。如果企業(yè)按照新準(zhǔn)則要求將政府經(jīng)濟(jì)資源補(bǔ)貼計(jì)入營(yíng)業(yè)收入，隨著扣除限額水平的提升，企業(yè)產(chǎn)生的招待費(fèi)用以及廣告宣傳費(fèi)用的繳稅前扣除金額也有所增加，這樣就在很大程度上減少了企業(yè)繳納的稅費(fèi)，企業(yè)凈收入也會(huì)大大提升。

第三，其他一部分與營(yíng)業(yè)收入相關(guān)的企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策，例如某些政府重點(diǎn)幫扶的企業(yè)，則減按15%的稅率繳納企業(yè)所得稅，其中處于輕工業(yè)、紡織業(yè)、機(jī)械行業(yè)以及汽車重點(diǎn)領(lǐng)域的企業(yè)，在購(gòu)進(jìn)新固定資產(chǎn)可以利用加速折舊的方法，由此可見，從企業(yè)角度來說，將獲得的政府經(jīng)濟(jì)資源納入商品銷售或提供服務(wù)兌價(jià)范圍，可以更好的使用稅收優(yōu)惠政策。

四、結(jié)束語(yǔ)

對(duì)于企業(yè)而言，政府補(bǔ)助準(zhǔn)則的制定，對(duì)其生產(chǎn)和經(jīng)營(yíng)產(chǎn)生了較大影響，并且新準(zhǔn)則對(duì)原有準(zhǔn)則進(jìn)行修訂和完善，對(duì)舊準(zhǔn)則中某些不確定問題進(jìn)行明確，與此同時(shí)通過會(huì)計(jì)處理核算將企業(yè)經(jīng)營(yíng)狀況真實(shí)展現(xiàn)出來。另外，新準(zhǔn)則發(fā)生的變化，例如對(duì)政府補(bǔ)助特點(diǎn)進(jìn)行完善，并且明確新準(zhǔn)則的適用范圍、引入凈額法等，這些都在很大程度上提升企業(yè)會(huì)計(jì)核算工作的準(zhǔn)確性，與此同時(shí)在其引導(dǎo)下企業(yè)可以更好的適用稅收優(yōu)惠政策，推動(dòng)企業(yè)長(zhǎng)遠(yuǎn)

發(fā)展。

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