兩種計價模式下竣工結(jié)算審計的對策研究

王秀琴

【摘? 要】在兩種計價模式并存的情況下，工程結(jié)算的審計依據(jù)容易混淆，如何開展審計工作，是現(xiàn)階段亟待解決的問題。論文在總結(jié)實踐經(jīng)驗的基礎(chǔ)上，分析了兩種計價模式的本質(zhì)區(qū)別和內(nèi)在聯(lián)系，對當(dāng)前的審計策略進行研究，并運用實例，為竣工結(jié)算的審計工作提供具體的辦法和對策。

【Abstract】In the case of the coexistence of two pricing modes， the audit basis of engineering settlement is easy to be confused. How to carry out audit work is an urgent problem to be solved at this stage. On the basis of summarizing practical experience， this paper analyzes the essential differences and internal relations between the two pricing modes， studies the current audit strategies， and uses examples to provide specific methods and countermeasures for the audit work of completion settlement.

【關(guān)鍵詞】計價模式;竣工結(jié)算;工程審計;對策

【Keywords】pricing mode; completion settlement; engineering audit; countermeasures

【中圖分類號】F239.4? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ?【文獻標(biāo)志碼】A? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ?【文章編號】1673-1069（2021）11-0128-03

1 引言

竣工結(jié)算的審計是一項十分重要的工作，它直接關(guān)系到甲乙雙方的經(jīng)濟利益。經(jīng)審計的竣工結(jié)算是核定建設(shè)工程造價的依據(jù)，也是建設(shè)項目竣工驗收后編制竣工決算和核定新增固定資產(chǎn)價值的主要資料，在工程建設(shè)中起著舉足輕重的作用。隨著市場經(jīng)濟的發(fā)展，工程造價的計算方法由政府定價逐步過渡到市場定價，工程結(jié)算的方式也隨之改變，由定額計價向工程量清單計價轉(zhuǎn)變。但由于實行工程量清單計價，投標(biāo)單位需要按照自己的企業(yè)定額自主報價，目前大部分施工企業(yè)不具備編制企業(yè)定額的能力，全國絕大部分地區(qū)在使用工程量清單計價時，仍然參考定額計價的模式。兩種計價模式并存，工程結(jié)算的審計工作變得更為復(fù)雜，準(zhǔn)確把握二者的內(nèi)在聯(lián)系與本質(zhì)區(qū)別，是工程審計的關(guān)鍵環(huán)節(jié)。

2 現(xiàn)階段竣工結(jié)算審計中發(fā)現(xiàn)的問題

2.1 不平衡報價

為滿足市場經(jīng)濟發(fā)展的需要，2013年國家頒布《建設(shè)工程工程量清單計價規(guī)范》，改變了過去量價合一的定額計價模式，實行了“量價分離”，由招標(biāo)人提供工程量清單，投標(biāo)人根據(jù)自身的技術(shù)和管理水平，按照競爭策略的要求自主報價，業(yè)主擇優(yōu)定標(biāo)。實行工程量清單計價的招標(biāo)工程，通常采用固定單價合同，在工程結(jié)算時工程量可以按實調(diào)整，單價不允許調(diào)整，投標(biāo)企業(yè)最有可能采用不平衡報價，即在確定綜合單價時，充分考慮可變動的工程量，提高今后發(fā)生概率高的暫定工程單價，在總價不變的情況下策略性地報價。

總結(jié)近年來工程結(jié)算審計的經(jīng)驗，發(fā)現(xiàn)“量價分離”帶來的“量價不吻合”問題十分突出，下面僅舉一例說明：2018年5月河南省某化工企業(yè)采用工程量清單招標(biāo)，固定單價合同，其中招標(biāo)人提供的工程量清單中土方工程量4500m3，投標(biāo)人根據(jù)施工現(xiàn)場預(yù)計土方工程量后期會增加，投標(biāo)土方單價68.15元/m3，比實際定額單價44.73元/m3多23.42元/m3，在實際施工中，由于基礎(chǔ)底部出現(xiàn)了暗河，只有繼續(xù)向下開挖，土方工程量增加到5100m3，僅土方一項造價多算11.94萬元。與此同時，投標(biāo)人對于后期施工中工程量有可能減少的砌筑工程、防水工程，降低投標(biāo)報價，這樣在總價不變的情況下，通過抬高或減低單價，達到低價中標(biāo)高價結(jié)算的目的，運用投標(biāo)策略對于投標(biāo)企業(yè)來說是允許的，但對于業(yè)主來說，就不能只看中標(biāo)價，不管結(jié)算價。

2.2 工程量清單不準(zhǔn)確

2.2.1 工程量清單計算不正確

現(xiàn)階段，建設(shè)項目招標(biāo)文件中的工程量清單，業(yè)主通常委托工程造價咨詢公司編制，對于工程量清單的正確性招標(biāo)單位不重視，認為工程量竣工結(jié)算時以實際完成工作量結(jié)算，招標(biāo)時工程量清單只要不影響招標(biāo)工作的開展即可，招標(biāo)文件中工程量不準(zhǔn)確導(dǎo)致投標(biāo)人采用不平衡報價，低價中標(biāo)高價結(jié)算是工程量清單計價模式下工程竣工結(jié)算存在的普遍問題。

2.2.2 工程量清單項目特征的描述不準(zhǔn)確

工程量清單項目特征主要是對項目做法、選用材料的描述，是確定一個清單項目綜合單價不可缺少的重要依據(jù)，在編制工程量清單時，項目特征的描述應(yīng)準(zhǔn)確全面，否則影響竣工結(jié)算，常常出現(xiàn)招標(biāo)時工程量清單中的項目特征描述與實際施工時項目的做法不一致，導(dǎo)致投標(biāo)書中的綜合單價與施工中的實際單價有差別，有時差別很大，常常引起雙方的造價糾紛。產(chǎn)生這種情況的原因主要有以下3個方面：一是圖紙設(shè)計深度沒有達到施工要求，邊設(shè)計邊施工;二是因為工程量清單委托工程造價咨詢公司編制，招標(biāo)人參與程度不夠，導(dǎo)致建設(shè)項目的詳細信息溝通不深入;三是工程造價編制人責(zé)任心缺失，項目特征描述不詳細、不準(zhǔn)確。

3 現(xiàn)階段竣工結(jié)算的對策

3.1 合理利用定額組價，有效防止工程量清單模式下的不平衡報價

實行工程量清單招標(biāo)的工程，其綜合單價是影響竣工結(jié)算的關(guān)鍵因素，綜合單價是以企業(yè)定額為基礎(chǔ)，實現(xiàn)個別成本計價。但就目前實際情況而言，我國大部分施工企業(yè)還不具備編制企業(yè)定額的能力，只有少部分施工企業(yè)已經(jīng)編制了企業(yè)定額，并且在使用自己的定額，這就要求相關(guān)人員在清單計價開始實施的初期階段，充分利用現(xiàn)行政府部門編制的定額來指導(dǎo)計價，分析投標(biāo)報價的合理性。因此，現(xiàn)階段在缺乏企業(yè)定額的情況下，在工程招標(biāo)過程中，利用定額計價審核工程量清單綜合單價的合理性。

圖1為河南省某公司辦公樓某外墻基礎(chǔ)剖面圖，長度100m，機械挖土，三類土，棄土運距1km，對于此部分土方，投標(biāo)單位報價35元/m3，現(xiàn)利用河南省定額計價分析其合理性。

工程量：（1.5+0.67×3.05）×3.05×100=1080.77m3;1.5m為基槽的底部寬度;3.05m為基槽挖土深度;0.67為反鏟挖掘機挖土的放坡系數(shù);100m為基槽長度。

由表1可知，挖基槽綜合單價應(yīng)為22.95元/m3，投標(biāo)單位報價35元/m3，超過定額組價12.05元/m3，按工程量1080.77m3計算，該項多算13023.27元。

為防止此類事情的發(fā)生，招標(biāo)單位應(yīng)按照當(dāng)?shù)卣块T頒布的定額編制招標(biāo)控制價，并在招標(biāo)文件中規(guī)定，投標(biāo)人投標(biāo)報價中的分部分項綜合單價與比招標(biāo)控制價的相應(yīng)單價相差超出的一定的幅度，應(yīng)視為不合理報價，要求投標(biāo)人予以澄清說明。

3.2 提高招標(biāo)工程量清單編制的準(zhǔn)確性，做好竣工結(jié)算的事前控制

3.2.1 完善工程量的審核制度

由于工程量計算不準(zhǔn)確，導(dǎo)致投標(biāo)人對工程量少算的分部分項抬高報價，對于工程量多算的分部分項降低報價，從而達到低價中標(biāo)、高價結(jié)算的目的。為防止此類事情的發(fā)生，建設(shè)單位應(yīng)組織有經(jīng)驗的造價人員對工程量進行審核，同時，在與委托單位簽訂的合同中，明確因工程量計算不準(zhǔn)確而造成不平衡報價的懲罰措施。

3.2.2 項目特征描述的原則

由于工程量清單項目特征決定了工程的做法和內(nèi)容，直接影響工程質(zhì)量和工程造價，為達到規(guī)范、簡潔、準(zhǔn)確、全面描述項目特征的要求，在描述工程量清單項目特征時應(yīng)按以下原則進行。①工程量清單中的項目特征描述應(yīng)按2013年頒布實施的《建設(shè)工程工程量清單計價規(guī)范》規(guī)定的內(nèi)容描述，項目特征的描述按建設(shè)工程的實際要求，以能確定綜合單價的需要為前提，注意“項目特征”與“工程內(nèi)容”的區(qū)別，“項目特征”必須描述，因為項目特征主要是對項目做法、材料的規(guī)格型號等方面的描述，直接影響工程造價，而項目內(nèi)容主要是對操作程序的描述。②對采用標(biāo)準(zhǔn)圖集或施工圖紙能夠全部或部分滿足項目特征要求的，項目特征描述可直接采用詳見某某圖集或某某圖紙，但是對于不能滿足項目特征描述要求的部分，仍應(yīng)用文字描述進行補充。例如，某住宅樓屋面做法采用標(biāo)準(zhǔn)圖集，但是保溫層做法與標(biāo)準(zhǔn)圖集不一致，針對這種情況，項目特征應(yīng)這樣描述：屋面做法參照某標(biāo)準(zhǔn)圖集，保溫層采用100mm厚的水泥蛭石塊。

3.2.3 項目特征必須描述的內(nèi)容

①影響工程量計算的內(nèi)容必須描述。例如，門窗洞口尺寸或框外圍尺寸的描述，直接關(guān)系到門窗的價格。②包含材質(zhì)要求的內(nèi)容必須描述。例如，玻璃的品種是浮法玻璃還是一般玻璃;屋面防水層是改性瀝青防水卷材，還是高分子防水卷材如聚乙烯卷材。材質(zhì)不同，材料單價不同，影響綜合單價，因此，在項目特征描述中，必須包含此項內(nèi)容。③有關(guān)結(jié)構(gòu)要求的內(nèi)容必須描述。例如，對混凝土標(biāo)號的描述，C35混凝土與C20混凝土的強度不同，材料配比不同，單價不同，必須描述。④涉及包含施工方式的內(nèi)容必須描述。例如，土方開挖是人工挖土，還是機械挖土;柱面裝飾花崗巖，是粘貼還是掛貼。施工方式不同，消耗的人工費、機械費和材料費不同，綜合單價必然不同，因此，項目特征必須描述。

綜上所述，由于項目特征是對項目施工方法、材料選取等內(nèi)容的描述，影響項目施工的人工、材料、機械消耗成本，招標(biāo)人應(yīng)在提供給投標(biāo)人的項目清單中準(zhǔn)確描述，投標(biāo)人據(jù)此作出準(zhǔn)確報價，這樣既能保證施工質(zhì)量，又能保證投標(biāo)人和招標(biāo)人的利益。

4 工程結(jié)算審計工作應(yīng)注意區(qū)別的幾個重點環(huán)節(jié)

4.1 兩種計價模式下，工程結(jié)算依據(jù)的標(biāo)準(zhǔn)不同

定額計價模式下，工程結(jié)算依據(jù)政府部門頒布的定額，而工程量清單計價模式下，工程結(jié)算依據(jù)是工程量清單計價規(guī)范。

兩種計價模式下，竣工結(jié)算時，單價的確定原則不同。定額計價模式下，分項工程的單價按定額規(guī)定的單價套用，施工單位無權(quán)改變定額單價;工程量清單模式下，竣工結(jié)算書按投標(biāo)人投標(biāo)書中的單價進行結(jié)算。

兩種計價模式下，工程量計算規(guī)則不同，定額計價模式下，工程量的計算需要考慮采取施工措施而增加的工程量，例如，土方開挖考慮放坡、工作面等因素;工程量清單計價模式下，按設(shè)計圖示尺寸計算工程量。

4.2 兩種計價模式下，施工合同類型不同

定額計價模式下，一般采用總價合同，工程竣工驗收后，按實際發(fā)生的工程量套用通用定額計算結(jié)算造價;工程量清單計價模式下，一般采用單價合同，工程量按實際發(fā)生的計算，而單價是按投標(biāo)單位投標(biāo)報價確定，即工程施工前單價已經(jīng)確定。

4.3 兩種計價模式下，投資控制的風(fēng)險不同

定額計價模式下，竣工結(jié)算按當(dāng)?shù)卣块T頒布的定額計算工程量和定額單價，主要對施工單位竣工結(jié)算的工程量進行審計，對于工程造價的控制屬于事后控制，業(yè)主無法實現(xiàn)對工程造價的事前控制。工程量清單計價模式下，竣工結(jié)算是以中標(biāo)單位的投標(biāo)報價乘以實際完成工程量，投標(biāo)報價對竣工結(jié)算影響較大，施工單位承擔(dān)市場波動帶來的價格調(diào)整風(fēng)險，業(yè)主承擔(dān)工程量計算誤差帶來的不平衡報價的風(fēng)險，有效地實現(xiàn)了竣工結(jié)算的事前控制。

4.4 兩種計價模式下，利用定額計價合理確定工程變更價格，有效防止竣工結(jié)算糾紛

工程結(jié)算的審計工作雖然發(fā)生在竣工階段，但影響工程結(jié)算審計的因素卻貫穿工程建設(shè)的全過程，尤其是施工階段發(fā)生的變更簽證，往往成為甲乙雙方矛盾的焦點。如何合理確定變更工程的價格，一直是清單計價模式下工程結(jié)算審計需要探討的一個重要問題。

工程量清單計價模式下，實行固定單價合同，即單價按投標(biāo)書中的報價執(zhí)行，工程量按實際發(fā)生的結(jié)算，但對于施工過程中發(fā)生的工程變更按以下原則處理：首先原投標(biāo)報價中有適用于變更工程的，按原投標(biāo)報價執(zhí)行;其次有類似于變更工程的價格，可以參照原類似投標(biāo)價格計算;最后既沒有適合變更工程的投標(biāo)報價又沒有類似的投標(biāo)報價，需要重新計算，由投標(biāo)人按照工程變更的實際情況計算變更費用，報業(yè)主審批，對于工程量變更比較大的部分，經(jīng)常出現(xiàn)甲乙雙方意見不統(tǒng)一的情況，對此按照當(dāng)?shù)卣C布實施的房屋建筑工程定額計算變更費用，常常是解決問題最有效、最公平的方法。

5 結(jié)語

綜上所述，傳統(tǒng)定額計價與工程量清單計價所形成的建筑產(chǎn)品價格內(nèi)涵是一致的，但二者還是存在諸多不同，在缺乏企業(yè)定額的情況下，合理利用定額組價，加強對工程量清單計價模式下竣工結(jié)算的審計工作，在工程結(jié)算審計中應(yīng)注意二者的本質(zhì)區(qū)別和內(nèi)在聯(lián)系。兩種計價模式并存，是工程造價改革過渡時期的必然現(xiàn)象，如何在兩種計價模式并存的情況下，加強對竣工結(jié)算的審計工作，合理確定工程造價，是目前我們亟待解決的問題。本文從兩種計價模式的原理入手，在總結(jié)審計經(jīng)驗的基礎(chǔ)上，運用實例探討了兩種計價模式下工程結(jié)算審計的對策與措施，為現(xiàn)階段合理確定工程造價提供了具體的方法和對策。

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