國(guó)有企業(yè)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓之涉稅問(wèn)題與思考

劉香蘭

【摘 要】近年來(lái)，國(guó)家關(guān)于國(guó)有經(jīng)濟(jì)的戰(zhàn)略布局優(yōu)化提升，而國(guó)有企業(yè)中的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓是其深化改革的重要?jiǎng)?chuàng)舉。無(wú)論何種改革，確保國(guó)有資產(chǎn)不能流失且實(shí)現(xiàn)保值增值始終是堅(jiān)守的底層思維，除此之外，資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓中的涉稅問(wèn)題也是核心關(guān)鍵。故本文選取國(guó)有企業(yè)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓為研究視角，以資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓下的涉稅問(wèn)題作為研究主體，對(duì)其不足之處和改善舉措進(jìn)行簡(jiǎn)要闡述，望能起到一定借鑒。

【關(guān)鍵詞】國(guó)有企業(yè);資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓;涉稅問(wèn)題

積極發(fā)展混合所有制經(jīng)濟(jì)的倡導(dǎo)提議，將國(guó)企混改提到一個(gè)嶄新高度。直至2019年，國(guó)務(wù)院審議通過(guò)了國(guó)企混改的第四批試點(diǎn)名單，累計(jì)參與混改企業(yè)共計(jì)210余家，其中央企系統(tǒng)居多，達(dá)136家，行業(yè)遍及鐵路、民航、電力等重要領(lǐng)域和互聯(lián)網(wǎng)等戰(zhàn)略性新興領(lǐng)域。而隨著國(guó)企混改規(guī)模不斷擴(kuò)大，一些潛在風(fēng)險(xiǎn)暴露出來(lái)，諸如國(guó)有資產(chǎn)流失問(wèn)題不能徹底解決，流失漏洞日漸多樣，資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓中的涉稅問(wèn)題逐日頻生等，引起各有關(guān)部門駐足思考。

一、國(guó)企混改的歷史演進(jìn)

社會(huì)主義制度特殊性使得我國(guó)國(guó)有企業(yè)發(fā)展頗具特色，而獨(dú)特性的另一面也就意味著在國(guó)企改革發(fā)展中可能會(huì)沒有太多經(jīng)驗(yàn)用來(lái)借鑒。為了促進(jìn)生產(chǎn)力精進(jìn)發(fā)展，我國(guó)于上世紀(jì)90年代首次提出民間資本助力國(guó)企發(fā)展的理念，并于1992年正式允許民間資本參與國(guó)企改組進(jìn)程。

“國(guó)企混改”作為國(guó)企改革突破口，開啟了新一輪創(chuàng)新進(jìn)程。國(guó)家在2000年底已基本實(shí)現(xiàn)現(xiàn)代企業(yè)制度初步建立，國(guó)資主導(dǎo)其他資本進(jìn)駐的多元格局已基本落成。但這個(gè)時(shí)期，在企業(yè)改組和兼并過(guò)程中，產(chǎn)權(quán)交易不透明、清產(chǎn)核資不規(guī)范、評(píng)估機(jī)制不完善等問(wèn)題諸多，尤其是企業(yè)管理層，往往會(huì)利用自身對(duì)企業(yè)較為熟悉的先天優(yōu)勢(shì)，對(duì)資產(chǎn)極力壓縮低估，使經(jīng)營(yíng)惡意變差，從而以低于市場(chǎng)價(jià)值收購(gòu);同時(shí)諸如商譽(yù)、商標(biāo)、專利權(quán)等無(wú)形資產(chǎn)未被列入企業(yè)資產(chǎn)目錄，而這些問(wèn)題在國(guó)有資產(chǎn)管理體制建立時(shí)期得到改善。

明確資產(chǎn)保值增值責(zé)任主體的同時(shí)結(jié)束了“九龍治水”的多頭管理現(xiàn)象，配套建設(shè)保險(xiǎn)、證券期貨等資本市場(chǎng)使相關(guān)法律法規(guī)制度進(jìn)一步得到完善。截至2011年，全國(guó)90%國(guó)企完成現(xiàn)代化公司制改革，至此，公司治理逐步完善，決策水平和防風(fēng)抗風(fēng)能力相應(yīng)提升。截止2017年全國(guó)國(guó)企基本全面實(shí)現(xiàn)公司制改制，同時(shí)按照“宜獨(dú)則獨(dú)、宜控則控、宜混則混”的穩(wěn)健戰(zhàn)略改制原則逐步深化推行，但產(chǎn)權(quán)交易中的相關(guān)問(wèn)題依然存在。因此，堅(jiān)決防止老問(wèn)題變相出現(xiàn)，逐一預(yù)警現(xiàn)行風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)，是國(guó)企資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓注意事項(xiàng)的著重議題。

二、國(guó)有企業(yè)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓的涉稅問(wèn)題

國(guó)家稅收制度，既是國(guó)家征納強(qiáng)制力的一種表現(xiàn)，也是國(guó)家用于宏觀調(diào)控的一項(xiàng)經(jīng)濟(jì)手段。如何發(fā)揮稅收中性作用，在國(guó)有企業(yè)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓中將起到關(guān)鍵意義。但目前，在實(shí)際資產(chǎn)交割進(jìn)程中，還會(huì)出現(xiàn)一些顯著問(wèn)題：

1.稅收政策支持力度不夠。

國(guó)企混改的沿襲與落地，使國(guó)有企業(yè)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓成為一項(xiàng)長(zhǎng)久話題。在資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓實(shí)現(xiàn)時(shí)，實(shí)際上國(guó)企實(shí)現(xiàn)了新一輪的重組升級(jí)。在并購(gòu)重組稅收優(yōu)惠政策中，盡管近年來(lái)國(guó)家已陸續(xù)出臺(tái)很多鼓勵(lì)政策，但不免有一些政策還存在缺失，一些與現(xiàn)行經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)不協(xié)調(diào)，和當(dāng)下重組方式不配套，納稅基礎(chǔ)評(píng)估不合理等問(wèn)題并未從根本上解決，使稅收政策在國(guó)有企業(yè)的資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)中適用性大打折扣。

具體而言：如稅收政策不協(xié)調(diào)問(wèn)題。在國(guó)有企業(yè)資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)稅收支持政策上，可以清晰地看到國(guó)家在企業(yè)所得稅、契稅及印花稅等政策文件中均有明確提及，但就轉(zhuǎn)讓增值部分的增值稅和涉及房土等固定資產(chǎn)和無(wú)形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓中的土地增值稅，在相關(guān)稅收文件中卻并未提及。因此，國(guó)有資產(chǎn)在進(jìn)行整體劃轉(zhuǎn)時(shí)，大家對(duì)其能否適用增值稅“不征稅”政策眾說(shuō)紛紜，存在爭(zhēng)議。再有，現(xiàn)行一些稅收政策確實(shí)存在缺失問(wèn)題。如國(guó)資委隸屬國(guó)家部門，不是常規(guī)的一般性居民企業(yè)。因此，其直接劃轉(zhuǎn)的產(chǎn)權(quán)無(wú)法適用現(xiàn)行普適的企業(yè)所得稅特殊稅務(wù)處理規(guī)定，但具體怎樣操作并無(wú)明確規(guī)定。因此，稅收政策略顯配套性不足。

2.政策執(zhí)行的落地性不足。

在國(guó)有企業(yè)發(fā)展歷史長(zhǎng)河中，一些企業(yè)的經(jīng)營(yíng)受當(dāng)時(shí)經(jīng)濟(jì)制度所限，導(dǎo)致國(guó)有企業(yè)成為我國(guó)行業(yè)中的特殊板塊。而一些資深高層領(lǐng)導(dǎo)受長(zhǎng)期傳統(tǒng)思想熏陶，在國(guó)有資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)過(guò)程中并未充分考量資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓中的稅收問(wèn)題，甚至一些企業(yè)高層對(duì)稅收問(wèn)題漠不關(guān)心。比如，在改制過(guò)程中，一些企業(yè)的部門資產(chǎn)可能會(huì)存在沒有產(chǎn)生收入但卻被企業(yè)劃出的情形，此行為企業(yè)并不會(huì)主動(dòng)繳納相應(yīng)稅款，而從稅務(wù)部門角度來(lái)看，對(duì)于此類稅款的征繳難度增大。因此，導(dǎo)致這批資產(chǎn)流轉(zhuǎn)，國(guó)家沒有取得對(duì)應(yīng)稅收，其實(shí)也是國(guó)有資產(chǎn)變相流失的一種形式。所以提請(qǐng)國(guó)家相關(guān)部門在資產(chǎn)評(píng)估和清產(chǎn)核資時(shí)，應(yīng)注重稅收基數(shù)的準(zhǔn)確估值，方能利于稅務(wù)部門征繳稅款的合理合規(guī)。否則，企業(yè)管理層忽視納稅環(huán)節(jié)，稅務(wù)機(jī)關(guān)考評(píng)并無(wú)依據(jù)，將導(dǎo)致稅收政策執(zhí)行難以落地。

3.稅務(wù)籌劃的方案不清晰。

國(guó)有企業(yè)在產(chǎn)權(quán)交易中，不能因?yàn)樵撔袨榻允亲裾諊?guó)家政策和國(guó)有優(yōu)勢(shì)，忽視稅務(wù)籌劃問(wèn)題。稅務(wù)籌劃一般兼具節(jié)稅空間、轉(zhuǎn)讓方式、延期納稅、稅收優(yōu)惠和納稅人構(gòu)成等5個(gè)方面入手分析，而從稅額的影響因素層面：稅基、稅率、稅額將是稅籌主攻方向。國(guó)有資產(chǎn)交易是產(chǎn)權(quán)交易中最主要的一種轉(zhuǎn)讓形式，基于實(shí)務(wù)，國(guó)企產(chǎn)權(quán)中經(jīng)常發(fā)生的應(yīng)以大宗房地產(chǎn)交易居多，因此在稅務(wù)籌劃上具有籌劃空間。

結(jié)合相關(guān)法律法規(guī)，基于企業(yè)自身交易屬性，秉承合理稅務(wù)籌劃運(yùn)籌思想，將按照稅籌思路和稅籌核心進(jìn)行逐層分析，并制定幾個(gè)可供實(shí)際操作的可行備選方案，審時(shí)度勢(shì)地做好利弊分析，并將不同稅籌結(jié)果加以呈現(xiàn)，從中找出最佳執(zhí)行方案，使其在國(guó)企資產(chǎn)交易中頗具現(xiàn)實(shí)意義。但是，截止目前，很多企業(yè)基于多重原因，諸如自身稅籌能力不夠，相關(guān)政策參透和領(lǐng)悟性不足等，導(dǎo)致國(guó)企資產(chǎn)交易中稅籌方案不夠清晰，從而無(wú)法發(fā)揮稅籌的根本指導(dǎo)意義。

三、優(yōu)化國(guó)有企業(yè)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓的涉稅優(yōu)化舉措

1.完善相關(guān)稅收政策。

在稅收通則全面構(gòu)建下，重新梳理我國(guó)國(guó)有企業(yè)并購(gòu)重組稅制，建立與現(xiàn)行階段經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)相協(xié)調(diào)的稅制基礎(chǔ)，改善國(guó)有企業(yè)資產(chǎn)交易業(yè)務(wù)由于交易繁雜、金額較大、涉及稅種多等客觀問(wèn)題和相關(guān)稅種間政策差異大、政策缺位現(xiàn)象的基礎(chǔ)狀況，落實(shí)稅收中性原則，將稅收紅利落到實(shí)處。具體而言，包括但不限于上市公司資產(chǎn)無(wú)償劃轉(zhuǎn)行為、國(guó)資委主導(dǎo)下的無(wú)償劃轉(zhuǎn)行為等。相關(guān)財(cái)稅部門應(yīng)盡快出臺(tái)與此類相對(duì)應(yīng)的稅收政策，方能使稅制與經(jīng)濟(jì)形勢(shì)趨同發(fā)展。

2.建立稅企溝通紐帶。

政策落地執(zhí)行性不強(qiáng)的關(guān)鍵問(wèn)題還在于征納雙方溝通機(jī)制問(wèn)題。大數(shù)據(jù)時(shí)代已實(shí)現(xiàn)了信息共享呈現(xiàn)，但金稅工程還不能完全實(shí)現(xiàn)企業(yè)內(nèi)部財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的全面采集，所以，在信息化建設(shè)進(jìn)程中，國(guó)有企業(yè)與各級(jí)國(guó)資管理部門、各級(jí)稅務(wù)部門應(yīng)積極做好溝通協(xié)調(diào)和服務(wù)監(jiān)督的雙向紐帶。使國(guó)家在大力宣傳相關(guān)稅收政策的時(shí)點(diǎn)，企業(yè)能及時(shí)吸收并強(qiáng)化政策應(yīng)用落地;與此同時(shí)，國(guó)家有關(guān)部門在幫助企業(yè)準(zhǔn)確把握相關(guān)稅收政策基礎(chǔ)上，亦能體現(xiàn)自身價(jià)值與綜合職能，防止企業(yè)由于業(yè)務(wù)復(fù)雜，金額巨大，把握不好政策執(zhí)行出現(xiàn)理解偏差。而一旦出現(xiàn)征納雙方認(rèn)知偏差，于國(guó)家而言，可能導(dǎo)致稅收流失，于企業(yè)而言，會(huì)滋生較高納稅風(fēng)險(xiǎn)。同時(shí)，不僅相關(guān)單位要特別關(guān)注資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)稅收問(wèn)題，從稅務(wù)機(jī)關(guān)角度分析，由于稅法本身存在潛在滯后性，現(xiàn)階段可試行重大稅務(wù)事前裁定制度，增加國(guó)有企業(yè)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓這一商業(yè)活動(dòng)稅收成本的前置確定性，消除納稅風(fēng)險(xiǎn)，亦能夠消除基層稅務(wù)的執(zhí)法不當(dāng)隱患。

3.做好稅籌方案落地。

國(guó)有企業(yè)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓涉列繁多，以大宗房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓為例，由于直接涉及土地增值稅、企業(yè)所得稅、契稅等重大稅種，導(dǎo)致轉(zhuǎn)讓稅負(fù)巨大，所以，稅收籌劃思路是一項(xiàng)節(jié)約稅籌成本的關(guān)鍵之舉。實(shí)際交易中，對(duì)于大宗房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓交易，常見形式有直接轉(zhuǎn)讓、投資和轉(zhuǎn)讓子公司股權(quán)等形式。而改變交易方式，可最大限度利用國(guó)家稅收政策，實(shí)現(xiàn)轉(zhuǎn)讓稅收紅利。

國(guó)有資產(chǎn)直接轉(zhuǎn)讓，出讓方可在履行轉(zhuǎn)讓程序后，將產(chǎn)權(quán)公開掛牌轉(zhuǎn)讓，同時(shí)收回資金。這種方式交易雖直接簡(jiǎn)單，但出讓和受讓方均涉及稅負(fù)最大。而轉(zhuǎn)讓子公司股權(quán)形式，即全資子公司投資的操作形式。購(gòu)買者通過(guò)子公司股權(quán)控股，會(huì)取得資產(chǎn)實(shí)際所有權(quán)，但該操作具有一定局限性，其并不適用于所有銷售行為，所涉及產(chǎn)品常為價(jià)值較高的商業(yè)地產(chǎn)等產(chǎn)品。通過(guò)這種交易方式，只需繳納股權(quán)轉(zhuǎn)讓中涉及的所得和印花稅，規(guī)避了增值稅和土地增值稅兩大主稅，所以，改變轉(zhuǎn)讓形式會(huì)大量減少納稅支出，從而為企業(yè)帶來(lái)稅收紅利，因此，合理做好稅籌方案具有現(xiàn)實(shí)意義。

四、結(jié)束語(yǔ)

在國(guó)企混改中，國(guó)有資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)行為是關(guān)鍵要義，資產(chǎn)評(píng)估是重要環(huán)節(jié)，而資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓與評(píng)估會(huì)依據(jù)國(guó)資委相關(guān)文件按步進(jìn)行，但綜合來(lái)看，目前相關(guān)稅收政策方面并不能完全滿足劃轉(zhuǎn)需要。因此，就國(guó)有資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)，涉稅問(wèn)題亟待解決，方能形成與經(jīng)濟(jì)行為配套的制度保障。

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