從程序執(zhí)行到平臺(tái)建設(shè)提升銀行函證質(zhì)量

黃燕飛

銀行函證是注冊(cè)會(huì)計(jì)師向銀行簽發(fā)函件，獲取被審計(jì)單位與銀行之間有關(guān)存款、貸款、擔(dān)保、資金池管理等交易事項(xiàng)和余額的過程。在資本市場(chǎng)上，通過銀行貨幣資金進(jìn)行財(cái)務(wù)造假的案例層出不窮，例如2013年天豐節(jié)能的IPO造假、2019年康得新的百億銀行資金被大股東占用等。本文以證監(jiān)會(huì)發(fā)布的行政處罰決定書和媒體報(bào)道的案例為基礎(chǔ)，分析注冊(cè)會(huì)計(jì)師和銀行在銀行函證程序中存在的問題，剖析內(nèi)在原因。在此基礎(chǔ)上分析2020年8月財(cái)政部和銀保監(jiān)會(huì)等監(jiān)管部門發(fā)布函證程序新通知以來，函證中心建設(shè)的積極效果并提出進(jìn)一步的改進(jìn)建議。

一、基于證監(jiān)會(huì)處罰和媒體報(bào)道的不當(dāng)函證行為分析

本文以證監(jiān)會(huì)發(fā)布的行政處罰和媒體報(bào)道的典型案例為基礎(chǔ)，結(jié)合其他專家學(xué)者和專業(yè)網(wǎng)站上的研究成果，分析注冊(cè)會(huì)計(jì)師、銀行在執(zhí)行銀行函證過程中發(fā)生的典型不當(dāng)行為。

（一）注冊(cè)會(huì)計(jì)師的不當(dāng)銀行函證決策、控制和評(píng)價(jià)

1.未做出適當(dāng)?shù)暮C決策。以證監(jiān)會(huì)和地方證監(jiān)局2010年1月1日至2020年6月20日發(fā)布的對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所及相關(guān)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的48例處罰公告看，高達(dá)57%的公告指出注冊(cè)會(huì)計(jì)師存在函證不當(dāng)行為，其中銀行存款或借款未函證或函證內(nèi)容不完整的有10例。

《中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1312號(hào)—函證》第12條要求，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)對(duì)零余額賬戶和在本期內(nèi)注銷的賬戶在內(nèi)的銀行存款及借款進(jìn)行函證程序，在上述函證不完整的10例決策中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師只對(duì)部分銀行賬戶執(zhí)行函證，而被遺漏的銀行賬戶中恰好包括涉及財(cái)務(wù)舞弊的銀行賬戶。

2.未對(duì)函證保持全過程控制。審計(jì)準(zhǔn)則第1312號(hào)的第14條、第17條和第18條規(guī)定，實(shí)施函證程序的過程中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)詢證函應(yīng)保持控制，即詢函證的收發(fā)工作須由審計(jì)人員控制，如果對(duì)回函的可靠性存疑，需采取進(jìn)一步的審計(jì)程序。對(duì)于詢證函的收發(fā)證據(jù)，應(yīng)完整在審計(jì)底稿中保存。

在實(shí)務(wù)中，存在注冊(cè)會(huì)計(jì)師曾委托被審計(jì)單位發(fā)出或收取函證，因沒有對(duì)函證保持全過程控制而導(dǎo)致收到造假的函證。

3.未適當(dāng)評(píng)價(jià)回函和采取進(jìn)一步的審計(jì)程序。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在選擇函證對(duì)象和發(fā)出函證后，需評(píng)價(jià)收到的回函并判斷回函是否不恰當(dāng)、是否需采取進(jìn)一步的審計(jì)程序。

2017年9月證監(jiān)會(huì)發(fā)布的行政處罰書指出，利安達(dá)對(duì)九好集團(tuán)在興業(yè)銀行杭州分行3億元定期存款的審計(jì)中，實(shí)施了函證程序，截至2016年4月21日審計(jì)報(bào)告出具日未收到回函。在浙江證監(jiān)局提示過關(guān)注3億元定期存單的情況下，利安達(dá)未執(zhí)行有效審計(jì)程序，審計(jì)結(jié)論仍為“未見異常情況”，未能發(fā)現(xiàn)虛增3億元銀行存款及3億元定期存單質(zhì)押的事實(shí)。利安達(dá)在2016年6月2日收到銀行回函，6月7日才對(duì)興業(yè)銀行杭州分行進(jìn)行訪談，晚于審計(jì)報(bào)告出具日。

（二）銀行在函證中的不當(dāng)行為

2020年以前有兩個(gè)規(guī)范性文件指導(dǎo)銀行回函，分別是中國人民銀行、財(cái)政部1999年頒布的《關(guān)于做好企業(yè)的銀行存款借款及往來款項(xiàng)函證工作的通知》，財(cái)政部和銀監(jiān)會(huì)2016年頒布的《關(guān)于進(jìn)一步規(guī)范銀行函證及回函工作的通知》（以下簡稱2016年3號(hào)文）。各銀行對(duì)2016年3號(hào)文的解讀和執(zhí)行各有不同，人為設(shè)置某些障礙或者因銀行函證內(nèi)控缺陷，導(dǎo)致函證造假。

1.設(shè)置會(huì)計(jì)師事務(wù)所直接送達(dá)詢證函的障礙。2016年3號(hào)文中未明確規(guī)定銀行詢證函的送達(dá)方式，在實(shí)際工作中，部分銀行拒收會(huì)計(jì)師事務(wù)所直接送達(dá)的銀行詢證函，要求必須采用快遞方式；部分銀行不認(rèn)可事務(wù)所開具的介紹信，只認(rèn)可發(fā)函單位開具的介紹信，這些要求導(dǎo)致跟函不能順利進(jìn)行。

2.銀行簡化回函。部分銀行在被審計(jì)單位賬面余額與銀行賬戶實(shí)際余額不一致時(shí)，如以審計(jì)人員寄送的函證進(jìn)行回函，僅回復(fù)“賬戶余額不符”，而不列明實(shí)際不符金額 ，需重新核實(shí)銀行存款余額后，重新寄送詢證函、銀行重新收費(fèi)和重新回函，人為拉長詢函的時(shí)間和增加函證的成本。在被審計(jì)單位惡意偽造銀行余額時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師無法正確核實(shí)賬戶余額，對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)工作有重大影響。

此外，很多銀行采用內(nèi)部系統(tǒng)自動(dòng)生成的報(bào)告作為回函，未能回復(fù)注冊(cè)會(huì)計(jì)師銀行詢證函中的全部內(nèi)容。

3.銀行不認(rèn)可詢證函中未發(fā)生事項(xiàng)的處理。2016年3號(hào)文規(guī)定了銀行詢證的格式，但未明確填寫方式，在實(shí)際執(zhí)行中，各銀行的處理各有不同。有的銀行接受有空白內(nèi)容的函證，銀行工作人員自行處理后回函；部分銀行不接受有空白內(nèi)容的函證，要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師按銀行的要求處理才回函；但也有部分銀行要求詢證函不能有空白事項(xiàng)。

4.少數(shù)銀行工作人員回函中玩忽職守。銀行函證通常是由辦理銀行業(yè)務(wù)的基層員工負(fù)責(zé)處理。因被審計(jì)單位財(cái)務(wù)人員與其工作聯(lián)系較多，或者基層銀行與被審計(jì)單位存在利益關(guān)系，可能發(fā)生基層銀行員工與被審計(jì)單位共謀或者有意不回函的情況。

2019年9月裁判文書網(wǎng)上“山東東岳高分子材料有限公司、交通銀行股份有限公司青島分行合同糾紛二審民事判決書”顯示：交通銀行青島市北一支行收到瑞華會(huì)計(jì)師事務(wù)所郵寄的兩份詢證函，查詢東岳高分子公司和東岳化工公司賬戶5億元存款的情況。因這兩個(gè)賬戶屬于交行保證金賬戶，有未完成保證事項(xiàng)，并非銀行存款，在2015年1月第1次收到時(shí)，工作人員回函“信息不符”。相關(guān)企業(yè)高管得知后，回復(fù)會(huì)計(jì)師事務(wù)所稱銀行詢證函的內(nèi)容不對(duì)，需繼續(xù)發(fā)函。該分行行長因其已向相關(guān)的公司違法發(fā)放貸款，試圖掩蓋某些真相，遂對(duì)銀行函證回復(fù)人員稱東岳集團(tuán)是大客戶，需想想辦法。2015年2月，在瑞華會(huì)計(jì)師事務(wù)所和德勤華永會(huì)計(jì)師事務(wù)所再次就相同事項(xiàng)發(fā)出函詢證時(shí)，在詢證內(nèi)容與第一次一致的情況下，出具了“內(nèi)容相符”的詢證函并寄回兩家會(huì)計(jì)師事務(wù)所。

在康得新公司百億資金被大股東通過北京銀行簽訂的現(xiàn)金管理協(xié)議占用并且無法償還一例中，康得新的審計(jì)師在官微上發(fā)布了“瑞華會(huì)計(jì)師事務(wù)所關(guān)于康得新項(xiàng)目2015年—2018年年報(bào)審計(jì)主要工作情況的說明”，指出，“貨幣資金：審計(jì)人員親自函證當(dāng)期所有銀行存款賬戶（包括零余額賬戶和本期內(nèi)注銷的賬戶）及與金融機(jī)構(gòu)往來的其他重要信息，函證過程保持了充分的獨(dú)立性”?？档眯屡兜摹蛾P(guān)于＜現(xiàn)金管理業(yè)務(wù)合作協(xié)議＞之進(jìn)展情況公告（三）》中提及：西單支行在2016年度、2017年度、2018年度的詢證函回函中均蓋章確認(rèn)：“經(jīng)本行核對(duì)，所函證內(nèi)容與本行記載信息相符。特此回復(fù)”。瑞華所在回復(fù)2018年度財(cái)務(wù)報(bào)表貨幣資金的審計(jì)時(shí)稱，康得新的網(wǎng)銀記錄中顯示的余額與公司賬面余額記錄一致。相關(guān)報(bào)道中提到瑞華會(huì)計(jì)師事務(wù)所2019年4月已就2018年度報(bào)告的審計(jì)發(fā)出詢證函，北京銀行沒有書面回復(fù)，后口頭回復(fù)余額為零。北京銀行5月初公開解釋：其在2019年4月26日回復(fù)瑞華會(huì)計(jì)師事務(wù)所的詢證函，4月29日瑞華所簽收。回函顯示：“銀行存款該賬戶余額為0元，該賬戶在我行有聯(lián)動(dòng)賬戶業(yè)務(wù)，銀行歸集金額為12,209,443,476.52元”。

高估銀行存款、低估銀行貸款、隱瞞資金用途受限、上市公司資金被占用或提供抵押擔(dān)保是資本市場(chǎng)中常見違規(guī)手段，高質(zhì)量的銀行函證程序可有效識(shí)別這些事項(xiàng)，下文從注冊(cè)會(huì)計(jì)師和銀行兩方分析函證程序不能有效發(fā)揮的內(nèi)在原因。

二、函證程序執(zhí)行不當(dāng)?shù)膬?nèi)在原因分析

1.函證程序繁瑣，耗時(shí)長、成本高。函證程序成本高、流程繁瑣，目前多采用郵寄方式，需經(jīng)過確定函證對(duì)象、核實(shí)聯(lián)絡(luò)方式、編制后交由被審計(jì)單位蓋公章、交寄、收函后對(duì)比做出評(píng)價(jià)，可能需要進(jìn)一步核對(duì)相關(guān)信息后再次發(fā)出函證或執(zhí)行其他審計(jì)程序。從確定函證對(duì)象到收到回函可能需要耗費(fèi)數(shù)周或者更長的時(shí)間，并且注冊(cè)會(huì)計(jì)師需承擔(dān)高昂的郵寄費(fèi)用、被審計(jì)單位需承擔(dān)高昂的銀行函證收費(fèi)。

函證程序雖然繁瑣，但是效率不一定高，銀行方面可能不及時(shí)回函、不回函甚至不受理，但是審計(jì)準(zhǔn)則要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)銀行存款實(shí)施函證程序。實(shí)際執(zhí)行中，需要被審計(jì)單位的配合，有時(shí)這可能影響審計(jì)的獨(dú)立性。

2.注冊(cè)會(huì)計(jì)師未勤勉盡責(zé)。從過往證監(jiān)會(huì)的處罰和公開報(bào)道的案例看，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在函證未能做到勤勉盡職的屢見不鮮。例如存在未對(duì)所有銀行賬戶實(shí)施函證、函證由被審計(jì)單位代為發(fā)送和收取的情況；另一方面在函證實(shí)施過程中未保持合理職業(yè)懷疑，對(duì)于函證過程中的異常情況或者收到的異常函證警覺性不夠。例如上文提到的交通銀行青島市北支行與被審計(jì)單位的串謀，會(huì)計(jì)師事務(wù)所兩次函證收到的結(jié)果不一致。有的案例中還存在函證顯示正常，但利息收入與支出的分析性程序、貨幣資金的合理性測(cè)試顯示貨幣資金可能存在舞弊，注冊(cè)會(huì)計(jì)師沒有實(shí)施進(jìn)一步的審計(jì)程序予以驗(yàn)證。

3.銀行不重視函證并且存在內(nèi)部控制缺陷。1999年文件和2016年的3號(hào)文都是注冊(cè)會(huì)計(jì)師和銀行的監(jiān)管部門共同發(fā)文，目的之一是要求銀行及時(shí)規(guī)范復(fù)函證。2016年3號(hào)文要求各銀行原則上應(yīng)當(dāng)在被審計(jì)單位簽署的銀行詢證函原件上確認(rèn)、填寫相關(guān)信息并簽章。銀行需對(duì)詢證函列示的全部項(xiàng)目作出回應(yīng)并對(duì)回函信息的真實(shí)性和準(zhǔn)確性負(fù)責(zé)。銀行應(yīng)于收到詢證函之日起10個(gè)工作日內(nèi)，按照詢證函記載的地址將回函直接寄往會(huì)計(jì)師事務(wù)所。會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)被審計(jì)單位開戶行的回函真實(shí)性存有疑慮、開戶行未對(duì)全部函證事項(xiàng)及時(shí)回函時(shí)，可向開戶行的上級(jí)行反映投訴，上級(jí)行應(yīng)督促開戶行積極配合辦理，或由上級(jí)行直接辦理。

現(xiàn)實(shí)中，銀行對(duì)函證回復(fù)設(shè)置了各種障礙，如銀行按內(nèi)部系統(tǒng)的格式回復(fù)、不全部回復(fù)、不及時(shí)回復(fù)，不接受郵寄只接受快遞、不接受事務(wù)所的介紹信等。對(duì)于這些問題，因2016年3號(hào)文屬于部門規(guī)章，強(qiáng)制性層級(jí)不高，且其中并沒有約定處罰性條款，也沒有明確需承擔(dān)的責(zé)任、沒有明確的投訴機(jī)制，函證的執(zhí)行不太順暢。而由基層員工直接回復(fù)函證，未能充分利用職責(zé)分離的內(nèi)控手段，幫助上級(jí)支行或者總行發(fā)現(xiàn)基層銀行業(yè)務(wù)辦理過程的違規(guī)行為。

銀行函證是充分適當(dāng)審計(jì)證據(jù)的重要來源，高質(zhì)高效完成銀行函證工作需要注冊(cè)會(huì)計(jì)師和銀行的共同努力，為應(yīng)對(duì)過往銀行函證中出現(xiàn)的問題，財(cái)政部和銀保監(jiān)會(huì)在2020年8月發(fā)布了《關(guān)于進(jìn)一步規(guī)范銀行函證及回函工作的通知》（財(cái)會(huì)（2020）12號(hào)）。為落實(shí)此通知要求，中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)和中國銀行業(yè)協(xié)會(huì)制定了《銀行函證及回函工作操作指引》，就銀行函證及回函工作中的具體事項(xiàng)作進(jìn)一步明確和細(xì)化。同時(shí)，為充分利用數(shù)字技術(shù)的發(fā)展成果，2020年9月，財(cái)政部、人民銀行等七部委出臺(tái)了《關(guān)于推進(jìn)會(huì)計(jì)師事務(wù)所函證數(shù)字化相關(guān)工作的指導(dǎo)意見》，指導(dǎo)意見要求各方按各自職責(zé)分工推動(dòng)審計(jì)函證數(shù)字化工作。

這些新規(guī)范將便利銀行函證程序的高效執(zhí)行，進(jìn)一步理順函證程序。函證平臺(tái)中心的建設(shè)有利于會(huì)計(jì)師事務(wù)所和銀行提高工作效率和內(nèi)部控制的質(zhì)量。下文將分析這些自2021年1月1日開始實(shí)施的新規(guī)的主要內(nèi)容和實(shí)施效果。

三、銀行函證新規(guī)的主要內(nèi)容和效果分析

（一）銀行函證新規(guī)的主要內(nèi)容

1.2020版銀行函證及回函工作通知。銀行函證及回函工作通知（2020版）對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師和銀行提出以下要求：（1）注冊(cè)會(huì)計(jì)師需高度重視銀行函證及回函工作，應(yīng)充分履責(zé)，對(duì)在銀行詢證中了解到的信息嚴(yán)格保密。（2）銀行需建立回函工作的內(nèi)部控制，實(shí)施不相容職責(zé)分離原則。（3）明確銀行的回函時(shí)限和方式，在官網(wǎng)公布函證受理的部門、聯(lián)系方式及地址。（4）鼓勵(lì)回函集中處理和數(shù)字化回函，要求在2023年1月1日前實(shí)現(xiàn)集中處理。（5）明確財(cái)政部門和銀行保險(xiǎn)監(jiān)督部門對(duì)銀行回函的監(jiān)督和檢查職責(zé)。銀保監(jiān)會(huì)可采取監(jiān)管措施或行政處罰懲處銀行。注冊(cè)會(huì)計(jì)師和回函銀行涉嫌違法犯罪的，移交司法機(jī)關(guān)處理。（6）中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)和中國銀行業(yè)協(xié)會(huì)履行行業(yè)自律職責(zé)，擬訂操作指引、回應(yīng)行業(yè)需求、研究推動(dòng)函證數(shù)字化。兩個(gè)協(xié)會(huì)應(yīng)分別公示接受回函的會(huì)計(jì)師事務(wù)所地址和聯(lián)系方式，集中處理函證業(yè)務(wù)的銀行業(yè)金融機(jī)構(gòu)名單、具體負(fù)責(zé)部門和聯(lián)系方式。

2.銀行函證的數(shù)字化指導(dǎo)意見。函證數(shù)字化指導(dǎo)意見鼓勵(lì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所和銀行開展函證數(shù)字化試點(diǎn)工作。鼓勵(lì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所運(yùn)用數(shù)字化技術(shù)建立函證中心、集中函證，鼓勵(lì)銀行將函證業(yè)務(wù)集中統(tǒng)一，具備條件的可開展數(shù)字化函證工作。鼓勵(lì)上市公司、新三板掛牌公司、公司信用類債券發(fā)行人、國有企業(yè)、金融企業(yè)等配合會(huì)計(jì)師事務(wù)所和銀行運(yùn)用開展數(shù)字函證，財(cái)政部等監(jiān)管部門將致力于牽頭制訂函證的數(shù)據(jù)標(biāo)準(zhǔn)、鼓勵(lì)各方開展數(shù)字化基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)。

3.銀行函證及回函工作操作指引。為提高銀行函證的工作質(zhì)量，中注協(xié)和銀行業(yè)協(xié)會(huì)根據(jù)2020版工作通知的要求，制訂了操作指引。操作指引對(duì)銀行、會(huì)計(jì)師事務(wù)所及函證格式等進(jìn)行了規(guī)范。

指引要求銀行公布受理函證的部門和聯(lián)系方式、明確函證的收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)、收費(fèi)方式、回函的受理、回函的檔案保管、回函的職責(zé)分離和內(nèi)部控制、回函的檔案保管等要求。指引要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)函證中獲取的信息保密、對(duì)函證全過程保持控制、選擇適當(dāng)?shù)谋辉冏C者、設(shè)計(jì)詢證函、發(fā)出詢證函并予以跟進(jìn)。指引提供了適用于注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)行財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的兩種銀行詢證函標(biāo)準(zhǔn)格式和一種適用于驗(yàn)資業(yè)務(wù)的函證格式，并對(duì)詢證函填寫和回函進(jìn)行了說明和指導(dǎo)。

（二）銀行函證新規(guī)的改進(jìn)效果分析

1.注冊(cè)會(huì)計(jì)師和銀行業(yè)積極公布函證相關(guān)信息。會(huì)計(jì)師事務(wù)所和銀行在新規(guī)發(fā)布并生效后，都已積極行動(dòng)起來按要求公布相關(guān)信息，這些信息的發(fā)布有助于注冊(cè)會(huì)計(jì)師找到各銀行的收函對(duì)象和函證要求，銀行也能核實(shí)各會(huì)計(jì)師事務(wù)所發(fā)送和接收函證的相關(guān)信息。這將有助于大大縮短函證的完成時(shí)間，減少持續(xù)發(fā)函的需要，改進(jìn)函證程序繁瑣，降低時(shí)間成本。

中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)在2021年1月底發(fā)布通知，因?yàn)殂y保監(jiān)會(huì)和多家銀行反映，銀行函證實(shí)務(wù)中存在不能有效核實(shí)接受回函的會(huì)計(jì)師事務(wù)所地址及聯(lián)系方式的真實(shí)性等問題，中注協(xié)要求各會(huì)計(jì)師事務(wù)所在“中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)管理信息系統(tǒng)”中統(tǒng)一填報(bào)接受銀行回函的地址和聯(lián)系方式，公眾可從該網(wǎng)站查詢此信息。

隨機(jī)訪問幾家銀行的網(wǎng)站后發(fā)現(xiàn)，各家銀行在網(wǎng)上公示了函證相關(guān)信息，但各家的方式和函證要求略有差異。比如，招商銀行北京分行公布了接受函證的方式、聯(lián)系人及回函用章；北京農(nóng)商銀行公布了辦理函證的業(yè)務(wù)流程及和分行、支行的聯(lián)系方式；中信銀行公告了函證業(yè)務(wù)受理網(wǎng)點(diǎn)信息、跟函所需資料和回函服務(wù)的收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)，各網(wǎng)點(diǎn)的具體地址及聯(lián)系需撥打中信銀行24小時(shí)服務(wù)熱線咨詢。

2.明確銀行回函不規(guī)范的行政處罰。銀行函證新規(guī)的重點(diǎn)內(nèi)容是規(guī)范銀行的回函。新規(guī)實(shí)施后，銀行除了需公開接受函證的相關(guān)信息之外，也規(guī)定了回函的檔案保管、職責(zé)分離等。銀保監(jiān)會(huì)可采取監(jiān)管措施或行政手段處罰不遵守回函要求的銀行。

3.強(qiáng)制要求建立回函中心將打破利益合謀。新規(guī)范鼓勵(lì)銀行建立集中回函處理中心，要求在2023年1月1日前實(shí)現(xiàn)函證的集中處理，因回函中心與被審計(jì)單位之間沒有直接聯(lián)系和利益關(guān)系，預(yù)計(jì)回函中心的建立將有助于減少基層銀行對(duì)回函質(zhì)量的負(fù)面影響，大大降低其瀆職或共謀的概率。建立函證集中處理中心，將有助于銀行內(nèi)部的職責(zé)分離，提高函證回函的可信任程度。

會(huì)計(jì)師事務(wù)所建立函證集中處理中心，同樣有助于在項(xiàng)目組和函證處理之間實(shí)現(xiàn)職責(zé)分離，提高事務(wù)所的內(nèi)部質(zhì)量控制。

4.數(shù)字化函證助力高質(zhì)效的函證執(zhí)行。事務(wù)所建立函證中心將有助于審計(jì)項(xiàng)目組將主要審計(jì)資源配置在函證對(duì)象選擇、函證事項(xiàng)的確定和函證收回后的評(píng)價(jià)分析和進(jìn)一步審計(jì)程序的選擇上。數(shù)字化函證有助于縮短函證收發(fā)的時(shí)間和溝通效率、減輕函證檔案保管負(fù)擔(dān)和便利函證的復(fù)核和查詢。目前已有一些大型會(huì)計(jì)師事務(wù)所開始建立函證中心并試行數(shù)字化函證方式。

未來銀行和事務(wù)所的函證中心可以借助機(jī)器人（RPA）和文字識(shí)別（OCR）等技術(shù)，將函證程序大部分工作自動(dòng)化，這樣既可以避免人為的干預(yù)和舞弊，也可以提升效率。輔之以區(qū)塊鏈技術(shù)，可以清晰函證發(fā)出、收到和回復(fù)的時(shí)間和責(zé)任人，有利于界定各方的責(zé)任。

四、可能還存在的問題及完善建議

1.新規(guī)范依然沒有明確銀行回函失責(zé)的法律責(zé)任。新的通知中對(duì)銀行回函提出了全方位的要求，要求銀行業(yè)協(xié)會(huì)履行行業(yè)自律職責(zé)；銀保監(jiān)會(huì)可對(duì)銀行回函負(fù)有監(jiān)督和檢查職責(zé)，可對(duì)銀行采取監(jiān)管措施或行政處罰；回函銀行涉嫌違法犯罪的，移交司法機(jī)關(guān)處理。因通知屬于部門規(guī)章，其法律層級(jí)相對(duì)較低，對(duì)于資本市場(chǎng)已經(jīng)出現(xiàn)的百億級(jí)別銀行存款造假現(xiàn)象，現(xiàn)有處罰震懾力較弱。建議在法律層面明確銀行虛假回函或不作為的法律責(zé)任，提高造假成本。

2.新規(guī)范沒有涵蓋數(shù)字支付、互聯(lián)網(wǎng)金融的函證。我國已廣泛使用支付寶、微信支付、互聯(lián)網(wǎng)金融，現(xiàn)在正在積極試點(diǎn)數(shù)字人民幣的使用，建議新的規(guī)范通知也擴(kuò)圍這些新型工具、防范利用新型工具造假。

3.清單式的詢證函示范格式需定期更新，并建議適當(dāng)加入對(duì)交易事項(xiàng)的函證。新規(guī)范示范的銀行詢函證中的內(nèi)容是清單式的，主要關(guān)注的是余額。現(xiàn)實(shí)是資本市場(chǎng)創(chuàng)新方式層出不窮，銀行與被審計(jì)單位的交易在不斷創(chuàng)新，目前的表格或者清單可能不適用于以后的創(chuàng)新性交易，建議對(duì)此定期更新。此外，目前詢證函中強(qiáng)調(diào)更多的是交易的余額。對(duì)具體交易的發(fā)生情況的詢證基本沒有提及。資本市場(chǎng)中大股東對(duì)上市公司資金的年中占用、年底償還也常有發(fā)生。此外，很多情況下還需確定某些交易的真實(shí)性，資金收付流水可以提供有力的佐證，因此建議在函證規(guī)范中增加對(duì)交易事項(xiàng)的函證內(nèi)容。

總之，監(jiān)管部門已充分意識(shí)到銀行函證的重要性和執(zhí)行中的問題，新規(guī)范將有助于解決大部分現(xiàn)有問題，數(shù)字技術(shù)的使用也將進(jìn)一步為函證集中處理中心建設(shè)賦能，從而實(shí)現(xiàn)高質(zhì)高效的銀行函證。