清單督導(dǎo)制在內(nèi)部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)工作中的實(shí)踐與探索

付淑威（高級(jí)會(huì)計(jì)師/高級(jí)審計(jì)師）（博地控股集團(tuán) 浙江杭州 320000）

一、建立風(fēng)險(xiǎn)清單督導(dǎo)機(jī)制的現(xiàn)實(shí)意義

風(fēng)險(xiǎn)清單督導(dǎo)機(jī)制是審計(jì)機(jī)構(gòu)利用歷年審計(jì)積累的審計(jì)成果資源，按問題性質(zhì)或領(lǐng)域梳理審計(jì)發(fā)現(xiàn)的典型性、普遍性、傾向性問題，動(dòng)態(tài)編制風(fēng)險(xiǎn)負(fù)面清單，明確告知被審計(jì)單位清單內(nèi)容為以后對(duì)該行業(yè)或領(lǐng)域?qū)徲?jì)的重點(diǎn)，督促被審計(jì)單位按清單內(nèi)容加強(qiáng)自我監(jiān)管的一種開放式審計(jì)工作機(jī)制。

（一）整合內(nèi)部審計(jì)資源，協(xié)同實(shí)現(xiàn)審計(jì)全覆蓋的有效機(jī)制。風(fēng)險(xiǎn)清單督導(dǎo)機(jī)制本質(zhì)上是通過清單明晰職責(zé)分工、形成監(jiān)督合力、提高審計(jì)效率的一種機(jī)制。一方面，審計(jì)機(jī)構(gòu)通過編制風(fēng)險(xiǎn)清單督促內(nèi)部審計(jì)加強(qiáng)自我監(jiān)管，將對(duì)清單中典型性、普遍性、傾向性問題的監(jiān)督職能有效轉(zhuǎn)移由內(nèi)部審計(jì)履行，是重新分工、形成合力，解決內(nèi)部審計(jì)任務(wù)繁重與力量不足矛盾的協(xié)作機(jī)制。另一方面，編制風(fēng)險(xiǎn)清單既明確了內(nèi)部審計(jì)工作重點(diǎn)，提高了內(nèi)部審計(jì)工作效率，又可使審計(jì)機(jī)構(gòu)將精力更多地投入到履行新的更高層次的職責(zé)與使命中，形成監(jiān)督層次上縱向的全覆蓋。

（二）深化審計(jì)成果應(yīng)用，有效實(shí)現(xiàn)預(yù)警預(yù)防作用的開放式審計(jì)。風(fēng)險(xiǎn)清單督導(dǎo)機(jī)制發(fā)揮風(fēng)險(xiǎn)清單的警示預(yù)警作用，可幫助被審計(jì)單位更好地找準(zhǔn)問題、把控風(fēng)險(xiǎn)，引導(dǎo)內(nèi)部審計(jì)定期或不定期地開展風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)的梳理與識(shí)別，使內(nèi)部審計(jì)更加注重風(fēng)險(xiǎn)的識(shí)別與防范，真正實(shí)現(xiàn)審計(jì)由事后監(jiān)督向事中、事前防控的轉(zhuǎn)變。

（三）優(yōu)化內(nèi)部審計(jì)環(huán)境，推動(dòng)內(nèi)部審計(jì)內(nèi)生性發(fā)展的有效舉措。事先告知被審計(jì)單位風(fēng)險(xiǎn)清單的內(nèi)容，明確今后內(nèi)部審計(jì)對(duì)該行業(yè)或領(lǐng)域?qū)徲?jì)的重點(diǎn)，特別是明確與領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)評(píng)價(jià)緊密掛鉤，審計(jì)發(fā)現(xiàn)違反清單問題越多，評(píng)級(jí)越差，則可從機(jī)制上倒逼各單位重視內(nèi)部審計(jì)的自我監(jiān)督預(yù)防作用。同時(shí)，內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)與被審計(jì)單位協(xié)同是互促共進(jìn)的過程，不僅有助于提高內(nèi)部審計(jì)的工作水平，擴(kuò)大內(nèi)部審計(jì)工作的影響，也將提高內(nèi)部審計(jì)的地位及其監(jiān)督能力，從而引導(dǎo)各單位進(jìn)一步重視內(nèi)部審計(jì)工作，促進(jìn)內(nèi)部審計(jì)工作主動(dòng)有序地開展。

（四）深化審計(jì)成果應(yīng)用，為促進(jìn)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)打下基礎(chǔ)。風(fēng)險(xiǎn)清單督導(dǎo)機(jī)制有利于提高審計(jì)成果的應(yīng)用水平。一方面，將內(nèi)部審計(jì)發(fā)現(xiàn)的典型性、苗頭性、傾向性問題進(jìn)行清單式梳理，通過各單位事先自查自糾，實(shí)現(xiàn)內(nèi)部審計(jì)“以點(diǎn)促面”的審計(jì)效果，全面系統(tǒng)地提升內(nèi)部審計(jì)整體績(jī)效。另一方面，風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)是百年未有之大變局時(shí)代，企業(yè)提升抗風(fēng)險(xiǎn)能力的內(nèi)在需要，也是內(nèi)部審計(jì)自我發(fā)展的需要。

在現(xiàn)代企業(yè)制度下，企業(yè)生存與發(fā)展的核心競(jìng)爭(zhēng)力是抗風(fēng)險(xiǎn)能力，以風(fēng)險(xiǎn)為導(dǎo)向的審計(jì)正是為適應(yīng)企業(yè)發(fā)展的新需求而產(chǎn)生的，是企業(yè)發(fā)展的內(nèi)在需要，風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)已經(jīng)在理論與實(shí)踐方面得到理解和認(rèn)同，逐漸成為企業(yè)內(nèi)部管理和經(jīng)濟(jì)發(fā)展的客觀需要，管理者需要借助風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的職能作用來滿足企業(yè)應(yīng)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的發(fā)展需求。風(fēng)險(xiǎn)清單督導(dǎo)機(jī)制引導(dǎo)內(nèi)部審計(jì)定期開展風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)的梳理與識(shí)別，更加注重風(fēng)險(xiǎn)的識(shí)別與防范，為促進(jìn)開展以風(fēng)險(xiǎn)為導(dǎo)向的內(nèi)部審計(jì)提供有力的支撐。

二、風(fēng)險(xiǎn)清單督導(dǎo)機(jī)制建構(gòu)的主要內(nèi)容

總結(jié)實(shí)際工作中近年來在整合內(nèi)部審計(jì)資源中的創(chuàng)新實(shí)踐，風(fēng)險(xiǎn)清單督導(dǎo)機(jī)制的建構(gòu)主要包括以下內(nèi)容。

（一）編制風(fēng)險(xiǎn)清單。風(fēng)險(xiǎn)清單由審計(jì)機(jī)構(gòu)根據(jù)歷年審計(jì)項(xiàng)目實(shí)施過程中發(fā)現(xiàn)的典型性、苗頭性、傾向性問題，把各個(gè)審計(jì)報(bào)告打碎，再次區(qū)分問題的性質(zhì)或領(lǐng)域的基礎(chǔ)上梳理而成，為內(nèi)部審計(jì)在實(shí)施該行業(yè)或領(lǐng)域?qū)徲?jì)時(shí)明確了重點(diǎn)，為被審計(jì)單位在自查自糾、規(guī)范管理和防范風(fēng)險(xiǎn)等提供幫助。具體如下頁(yè)表1所示。

表1 風(fēng)險(xiǎn)的主要表現(xiàn)形式及預(yù)防措施

續(xù)表1

風(fēng)險(xiǎn)清單的主要內(nèi)容一般包括以下四個(gè)方面：一是風(fēng)險(xiǎn)類別與主要內(nèi)容，列舉某一行業(yè)或領(lǐng)域可能存在的主要風(fēng)險(xiǎn)類別、風(fēng)險(xiǎn)事項(xiàng)；二是風(fēng)險(xiǎn)表現(xiàn)形式，具體說明該風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)在經(jīng)營(yíng)管理或履職行權(quán)中可能出現(xiàn)的不規(guī)范現(xiàn)象或造成的不良后果；三是預(yù)防措施，即防止或控制該風(fēng)險(xiǎn)問題發(fā)生的一些建議措施。

編制風(fēng)險(xiǎn)清單應(yīng)注意三個(gè)方面：一是以事實(shí)為依據(jù)，即列入風(fēng)險(xiǎn)清單的主要問題一般以內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)實(shí)施審計(jì)時(shí)發(fā)現(xiàn)的實(shí)際存在的問題為主；二是重在預(yù)防典型性、苗頭性、傾向性問題，對(duì)以前審計(jì)已基本解決的問題，可不列入清單；三是不定期地更新升級(jí)，審計(jì)機(jī)構(gòu)要根據(jù)行業(yè)或領(lǐng)域的發(fā)展變化，對(duì)風(fēng)險(xiǎn)清單進(jìn)行評(píng)估、維護(hù)與更新，使清單更具指導(dǎo)性。

（二）實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)清單。運(yùn)用風(fēng)險(xiǎn)清單的主體主要包括審計(jì)機(jī)構(gòu)和集團(tuán)及各成員單位，這兩個(gè)主體能否運(yùn)用好風(fēng)險(xiǎn)清單，直接影響該機(jī)制的有效運(yùn)行。

1.清單的實(shí)施。審計(jì)機(jī)構(gòu)運(yùn)用風(fēng)險(xiǎn)清單要發(fā)揮其導(dǎo)向作用，體現(xiàn)在以下兩個(gè)方面：一是實(shí)行事先告知的開放式審計(jì)模式。編制好的風(fēng)險(xiǎn)清單事先按行業(yè)或領(lǐng)域發(fā)給每個(gè)被審計(jì)對(duì)象，明確告知清單列舉內(nèi)容為日后審計(jì)重點(diǎn)，使被審計(jì)對(duì)象事先了解不能做或不應(yīng)該做的行為內(nèi)容，并明晰做了以后對(duì)單位及單位領(lǐng)導(dǎo)人帶來的相關(guān)后果。二是建立以風(fēng)險(xiǎn)清單為主要內(nèi)容的審計(jì)監(jiān)督評(píng)價(jià)體系。審計(jì)機(jī)構(gòu)實(shí)施項(xiàng)目審計(jì)時(shí)，將風(fēng)險(xiǎn)清單內(nèi)容列為審計(jì)監(jiān)督的重點(diǎn)，并將審計(jì)發(fā)現(xiàn)的被審計(jì)對(duì)象出現(xiàn)風(fēng)險(xiǎn)清單問題的數(shù)量，作為審計(jì)評(píng)價(jià)的主要內(nèi)容，如審計(jì)機(jī)構(gòu)根據(jù)負(fù)面清單對(duì)領(lǐng)導(dǎo)干部開展的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)，即根據(jù)審計(jì)發(fā)現(xiàn)的違反清單內(nèi)容問題數(shù)量的多少和性質(zhì)的嚴(yán)重程度，以定量和定性的雙重角度，確定領(lǐng)導(dǎo)干部履職的評(píng)價(jià)檔次（分優(yōu)秀、良好、一般、差、較差五個(gè)檔次），對(duì)上級(jí)明令禁止事項(xiàng)行為的發(fā)生，領(lǐng)導(dǎo)干部則一律不得評(píng)為優(yōu)秀。

2.內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的實(shí)施。內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)實(shí)際應(yīng)用風(fēng)險(xiǎn)清單的程度，直接決定了風(fēng)險(xiǎn)清單督導(dǎo)機(jī)制的實(shí)際效果。為此，一方面要求內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)認(rèn)真落實(shí)風(fēng)險(xiǎn)清單，按風(fēng)險(xiǎn)清單內(nèi)容結(jié)合內(nèi)部審計(jì)資源制訂內(nèi)部審計(jì)工作計(jì)劃，內(nèi)容的審計(jì)作為內(nèi)部審計(jì)工作的重要內(nèi)容，將能否通過內(nèi)部審計(jì)有效揭示和預(yù)防清單問題作為評(píng)價(jià)內(nèi)部審計(jì)成效的重要方面。另一方面，內(nèi)部審計(jì)要編制符合單位實(shí)際的風(fēng)險(xiǎn)清單，并定期評(píng)估，將風(fēng)險(xiǎn)較大的事項(xiàng)、將審計(jì)機(jī)構(gòu)審計(jì)時(shí)發(fā)現(xiàn)的風(fēng)險(xiǎn)清單問題隨時(shí)調(diào)整為內(nèi)部審計(jì)工作的重點(diǎn)，作為內(nèi)部審計(jì)工作的風(fēng)險(xiǎn)內(nèi)容開展審計(jì)項(xiàng)目。

（三）實(shí)施督導(dǎo)評(píng)估。除了通過采取事先告知清單內(nèi)容、建立以風(fēng)險(xiǎn)清單為主要內(nèi)容的審計(jì)評(píng)價(jià)體系等措施進(jìn)行引導(dǎo)，審計(jì)機(jī)構(gòu)還應(yīng)落實(shí)督導(dǎo)和評(píng)估工作，以確保風(fēng)險(xiǎn)清單督導(dǎo)機(jī)制的有效實(shí)施。一是就內(nèi)部審計(jì)如何圍繞風(fēng)險(xiǎn)清單開展審計(jì)進(jìn)行指導(dǎo)，切實(shí)提高內(nèi)部審計(jì)工作的質(zhì)量與成效。二是定期監(jiān)督檢查被審計(jì)單位自查自糾情況，確保風(fēng)險(xiǎn)清單被有效利用，從而推動(dòng)風(fēng)險(xiǎn)清單督導(dǎo)機(jī)制的落地。三是評(píng)估風(fēng)險(xiǎn)清單督導(dǎo)機(jī)制整體的有效性，及時(shí)發(fā)現(xiàn)問題，不斷改進(jìn)與完善相關(guān)工作機(jī)制。

三、創(chuàng)新推進(jìn)風(fēng)險(xiǎn)清單督導(dǎo)機(jī)制需要解決的主要問題

（一）審計(jì)機(jī)構(gòu)理念與管理的創(chuàng)新。一方面，轉(zhuǎn)變審計(jì)理念。更加著眼于審計(jì)的預(yù)防功能，注重發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)在構(gòu)建基礎(chǔ)性、源頭性的自我監(jiān)管機(jī)制中的作用，倡導(dǎo)審計(jì)機(jī)構(gòu)通過“解剖麻雀”項(xiàng)目的實(shí)施，利用內(nèi)部審計(jì)實(shí)現(xiàn)“以點(diǎn)帶面”“規(guī)范一片”的一體化審計(jì)模式。另一方面，創(chuàng)新管理。注重優(yōu)化審計(jì)資源，將內(nèi)部審計(jì)作為企業(yè)提升抗風(fēng)險(xiǎn)能力的抓手進(jìn)行管理，從而充分發(fā)揮以風(fēng)險(xiǎn)為導(dǎo)向的內(nèi)部審計(jì)增值功能的發(fā)揮。

（二）對(duì)被審計(jì)單位自查自糾的激勵(lì)與引導(dǎo)。一是明確內(nèi)部審計(jì)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)清單內(nèi)容進(jìn)行自我監(jiān)管的主體責(zé)任，對(duì)不按要求開展內(nèi)部審計(jì)，或效果不明顯的單位進(jìn)行通報(bào)，并責(zé)令整改。二是創(chuàng)新內(nèi)部審計(jì)成果的應(yīng)用，對(duì)內(nèi)部審計(jì)自查自糾的問題，審計(jì)機(jī)構(gòu)審計(jì)時(shí)一般不作問題反映，不追究主要領(lǐng)導(dǎo)責(zé)任。三是將風(fēng)險(xiǎn)清單督導(dǎo)制作為評(píng)估內(nèi)部審計(jì)工作的有效性的考評(píng)依據(jù)。

（三）對(duì)內(nèi)審人員的勝任力提升方面提出新的挑戰(zhàn)。一方面，新形勢(shì)下以風(fēng)險(xiǎn)為導(dǎo)向的內(nèi)部審計(jì)要求內(nèi)部審計(jì)工作開展緊緊圍繞企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)，識(shí)別出阻礙戰(zhàn)略目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的剩余風(fēng)險(xiǎn)作為開展審計(jì)工作的立項(xiàng)依據(jù)，其工作挑戰(zhàn)性不言而喻。另一方面，清單督導(dǎo)制要求內(nèi)審人員不僅要發(fā)現(xiàn)問題，還要在復(fù)雜的經(jīng)營(yíng)環(huán)境中根據(jù)企業(yè)的未來發(fā)展勢(shì)頭評(píng)價(jià)苗頭性、共性的問題，以從更為全面而專業(yè)的角度按性質(zhì)或領(lǐng)域進(jìn)行問題梳理，從而有效發(fā)揮清單督導(dǎo)制的作用發(fā)揮等，這些無一不對(duì)內(nèi)審人員勝任力方面提出更高的要求。

清單督導(dǎo)制能夠在內(nèi)部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)工作中發(fā)揮日益重要的審計(jì)成效，同時(shí)，也能充分發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)基礎(chǔ)性、源頭性的自我監(jiān)管作用，對(duì)解決審計(jì)任務(wù)重與審計(jì)資源少的矛盾，化解企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)推動(dòng)內(nèi)部審計(jì)事業(yè)發(fā)展具有十分重要的意義。