《WTO估價協(xié)議》對我國海關(guān)估價制度的立法啟示

涂舒婷

【摘 要】海關(guān)估價制度不僅影響關(guān)稅收入，而且關(guān)乎進出口商人的利益。本文在分析當前國內(nèi)相應(yīng)立法缺陷的基礎(chǔ)上，借鑒《WTO海關(guān)估價協(xié)議》的經(jīng)驗，提出了海關(guān)估價制度的立法建議。

【關(guān)鍵詞】海關(guān)估價;證明義務(wù);兜底條款

海關(guān)估價是進出口貨物的價格經(jīng)賣方或其代理人向海關(guān)申報后，一國海關(guān)在征收關(guān)稅時確定貨物價值的過程。目前，世界上大多數(shù)國家均以征收從價稅為主，因此確定進出口貨物的完稅價格對海關(guān)征稅工作至關(guān)重要。該制度不僅關(guān)系到國家財政收入，而且關(guān)乎進出口商人的利益。我國在起草關(guān)稅法典時，應(yīng)在梳理當前國內(nèi)相應(yīng)立法進展程度和不足的基礎(chǔ)上，借鑒《WTO海關(guān)估價協(xié)議》這一影響多國的國際估價協(xié)議，進一步完善我國的海關(guān)估價制度。

一、國內(nèi)海關(guān)估價制度的立法現(xiàn)狀梳理

2001年中國加入WTO后，海關(guān)估價須符合國際通行規(guī)則，于是我國在新修訂《海關(guān)法》時接受了《WTO估價協(xié)議》的成交價格準則。之后國務(wù)院和海關(guān)總署相繼頒布了一系列與海關(guān)估價有關(guān)的規(guī)定。截至目前，《海關(guān)法》第55條，《進出口關(guān)稅條例》第3章，最新修改的《審價辦法》及《內(nèi)銷保稅貨物審價辦法》，較為體系化地將《WTO估價協(xié)議》的大部分內(nèi)容轉(zhuǎn)化為了國內(nèi)法，這些法律、法規(guī)構(gòu)成了我國現(xiàn)行海關(guān)估價制度的框架。

雖然我國轉(zhuǎn)化了《WTO估價協(xié)議》的不少內(nèi)容，但筆者在細致比較我國現(xiàn)有的海關(guān)估價規(guī)定和《WTO估價協(xié)議》與海關(guān)估價相關(guān)規(guī)定的差異時，卻發(fā)現(xiàn)我國當前在這一部分主要存在以下立法缺陷：

（一）買賣雙方存在特殊關(guān)系時賦予納稅義務(wù)人過于嚴苛的證明義務(wù)

根據(jù)我國《審價辦法》第17條的規(guī)定，買賣方之間存在特殊關(guān)系時，只有納稅義務(wù)人能證明其成交價格與同時或者大約同時發(fā)生的測試價格相近時，才可以視為特殊關(guān)系未對進口貨物的成交價格產(chǎn)生影響。亦即，當買賣雙方之間存在特殊關(guān)系時，首先推定其特殊關(guān)系會影響成交價格，此時納稅義務(wù)人當然地承擔證明成交價格與測試價格相近的舉證責任。在全球化時代，跨國集團的子公司常常遍布多國，此時買賣方之間經(jīng)常存在關(guān)聯(lián)關(guān)系。海關(guān)希望對這類買賣雙方進行更好的監(jiān)管無可厚非，但同時應(yīng)該盡可能地促進通關(guān)便利化。如果所有存在特殊關(guān)系的買賣雙方均要在通關(guān)時按照《審價辦法》第17條履行證明義務(wù)，納稅義務(wù)人就需要在每次通關(guān)時提供比不存在特殊關(guān)系的情況下更多的證明材料或數(shù)據(jù)，履行更重的通關(guān)義務(wù)，這將降低通關(guān)效率。

（二）成交價格法中“實付、應(yīng)付價格”的規(guī)定欠全面

《審價辦法》對于“實付、應(yīng)付價格”的定義，規(guī)定在附則第51條，并通過第11條和第15條對于哪些“協(xié)助費用”應(yīng)計入實付、應(yīng)付價格，哪些單列稅收、費用不計入完稅價格作了列舉式規(guī)定。初看還算細化，但是通過研究WCO 估價技術(shù)委員會的案例以及國外立法和海關(guān)判例會發(fā)現(xiàn)，其實僅靠《審價辦法》這些規(guī)定，海關(guān)在實務(wù)中還是會面臨很多問題。因為在實際貿(mào)易中，可能涉及到的單列支付項目名目繁多，估價制度僅靠列舉不可能窮盡規(guī)定這些項目費用是否屬于實付、應(yīng)付價格的范圍。譬如：進口商委托他人對進口商品及其生產(chǎn)原料進行檢驗的“商品檢驗費”既不屬于《審價辦法》第11條規(guī)定的應(yīng)納入“實付、應(yīng)付價格”，也不屬于第15條列舉的不應(yīng)計入完稅價格的項目，此時該費用是否應(yīng)計入完稅價？因此，在定義或解釋“實付、應(yīng)付價格”以及規(guī)定單列費用是否納入完稅價格時，最好有更加細化的衡量要件，或者采取兜底條款的方式對執(zhí)法海關(guān)予以指引。

總體而言，我國的海關(guān)估價制度在立法上存在的問題主要是立法技術(shù)上不夠精細，稅收征管手段較為剛性。針對這些問題，筆者著重研究了《WTO估價協(xié)議》文本，試圖借鑒其立法經(jīng)驗，構(gòu)建我國更為完善的海關(guān)估價制度。

二、《WTO估價協(xié)議》的立法經(jīng)驗

第一，買賣雙方存在特殊關(guān)系時，WTO并不立即賦予納稅義務(wù)人更高的證明義務(wù)，而是要求海關(guān)先進行初步審查?！禬TO估價協(xié)議》首先在第1條第2款第a項明確規(guī)定，在確定成交價格是否可接受時，買賣雙方之間存在屬第15條范圍內(nèi)的特殊關(guān)系的事實本身不得構(gòu)成將該成交價格視為不能接受的理由。在此種情況下，海關(guān)應(yīng)審查圍繞該項銷售的情況，只要此種關(guān)系并未影響價格，則海關(guān)應(yīng)將其理由告知進口商，并給予進口商作出反應(yīng)的合理機會。如進口商提出請求，則應(yīng)受該成交價格。如海關(guān)有理由認為此種關(guān)系影響價格，則海關(guān)應(yīng)將其理由告知進口商，并給予進口商作出反應(yīng)的合理機會。其次才在同款第b項規(guī)定，有特殊關(guān)系的人之間的銷售中，只要進口商證明成交價格非常接近與測試價格，則其成交價格即應(yīng)被接受（此項規(guī)定就是我國《審價辦法》第17條針對買賣雙方存在特殊關(guān)系時的規(guī)定）?？梢?，與我國的《審價辦法》不同，針對買賣雙方存在特殊關(guān)系的事實，WTO首先加重的不是納稅義務(wù)人通關(guān)時的證明責任，而是要求海關(guān)履行更高的注意義務(wù)，指引海關(guān)根據(jù)通關(guān)者提供的信息初步審查此種特殊關(guān)系是否影響價格。審查認為此種關(guān)系影響價格后，告知進口商，進口商需要提出反駁時，才需要承擔我國《審價辦法》第17條所規(guī)定的證明義務(wù)。

第二，《WTO估價協(xié)議》對于一些未列舉在價格調(diào)整項目，也未排除在完稅價格外的單列費用是否計入“實付、應(yīng)付價格”作了兜底性規(guī)定：“買方自負責任從事的活動，除第8條規(guī)定的進行調(diào)整的活動外，即使可能被視為對賣方有利，也不被視為對賣方的間接支付。因此，在確定完稅價格時，此類活動的費用不得計入實付或應(yīng)付價格。”這一兜底條款充分考慮了納稅義務(wù)人的利益，有效地避免了海關(guān)估價時任意將法律未明文規(guī)定應(yīng)當計入或排除計入“實付、應(yīng)付價格”的項目調(diào)整到完稅價格，從而限制海關(guān)估價時行政權(quán)力的過度膨脹。

三、對我國海關(guān)估價制度的立法建議

通過介紹和分析上述國際估價立法與我國的區(qū)別，結(jié)合我國國情，筆者提出以下立法建議：

（一）減輕買賣雙方存在特殊關(guān)系時納稅義務(wù)人的證明義務(wù)

前文已分析，當前我國的《審價辦法》對于買賣雙方存在特殊關(guān)系的納稅義務(wù)人賦予了過于嚴苛的證明義務(wù)，這種要求雖然是為了進一步加強海關(guān)對跨國關(guān)聯(lián)交易的監(jiān)管，但也會大大加重此類納稅人的通關(guān)遵從成本，降低其通關(guān)效率，與當前貿(mào)易全球化、跨國集團子公司遍布多國并且頻繁發(fā)生貿(mào)易往來的經(jīng)濟大背景是不相適應(yīng)的。因此，筆者建議，我國在立法過程中，學習《WTO估價協(xié)議》的經(jīng)驗，規(guī)定買賣方存在特殊關(guān)系的事實本身不得構(gòu)成海關(guān)拒絕接受該成交價格的理由。此時可首先提高海關(guān)的審查義務(wù)，讓其初步審查圍繞該項銷售的情況，只要此種關(guān)系并未影響價格，則海關(guān)應(yīng)將其理由告知進口商，并給予進口商作出反應(yīng)的合理機會。進口商需要反駁時，才承擔證明其成交價格與測試價格非常接近的義務(wù)。

（二）增加“實付、應(yīng)付價格”的兜底條款

“實付、應(yīng)付價格”是成交價格的重要概念，我國應(yīng)防止這一概念過于寬泛。對于既不屬于《審價辦法》第11條規(guī)定的應(yīng)納入“實付、應(yīng)付價格”，也不屬于第15條列舉的不應(yīng)計入完稅價格的項目，筆者建議，我國可遵循《WTO估價協(xié)議》的規(guī)定，設(shè)立兜底性條款，對“為賣方利益”作限縮規(guī)定，這樣不僅可以有效限制海關(guān)在判斷某項單列費用是否計入完稅價格時過大的自由裁量權(quán)，也可以充分保障納稅義務(wù)人的權(quán)利，防止“為賣方利益”的判斷因素被執(zhí)法或司法者任意作擴大解釋。

【參考文獻】

[1] 林弘.《海關(guān)估價》[M]. 北京：中國海關(guān)出版社，2010年.

[2] 李新宇. 《海關(guān)估價制度：美國法律和實務(wù)》[M]. 北京：對外經(jīng)濟貿(mào)易大學出版社，2003年.

[3]《WTO估價協(xié)議》的英文文本[EB/OL].http：//www.wcoomd.org/en， 2016-6-25.