企業(yè)合并會(huì)計(jì)稅務(wù)處理及稅務(wù)籌劃工作

胡春麗

企業(yè)合并是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展到一定程度的標(biāo)志，在合并過(guò)程中則牽涉到稅務(wù)處理、稅務(wù)籌劃等多項(xiàng)事宜，需要企業(yè)在深刻理解法律法規(guī)精神的基礎(chǔ)上照章執(zhí)行。本文首先分析了企業(yè)合并中的會(huì)計(jì)處理方法，此后分析了稅務(wù)處理方法和稅務(wù)籌劃方法。

一、引言

企業(yè)合并現(xiàn)象的頻繁出現(xiàn)，標(biāo)志著我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展已步入全新階段。企業(yè)合并過(guò)程不僅僅是兩家企業(yè)的簡(jiǎn)單累加，其中涉及到會(huì)計(jì)處理、稅務(wù)籌劃等多項(xiàng)過(guò)程，因此有必要深入企業(yè)合并中的各項(xiàng)工作。

二、企業(yè)合并概述

企業(yè)合并的本質(zhì)是兩家企業(yè)在資產(chǎn)、負(fù)債等多個(gè)方面的合并操作，發(fā)起合并的一方通過(guò)設(shè)立全新的企業(yè)接受被合并方的一切資產(chǎn)負(fù)債;企業(yè)合并還意味著股東和股權(quán)的交換，交換雙方是發(fā)起合并的企業(yè)以及被合并方的股東，通過(guò)股權(quán)的交換保證企業(yè)合并行為徹底生效。當(dāng)前我國(guó)對(duì)企業(yè)合并行為給出了明確規(guī)定，認(rèn)定企業(yè)合并屬于企業(yè)重組體系的分支行為;例如在59號(hào)文件中明確規(guī)定企業(yè)重組行為涉及到不同企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)、法律權(quán)屬結(jié)構(gòu)、債務(wù)等多方面的交易和歸并，企業(yè)合并也位于其中;在企業(yè)合并行為中，被合并的一方需要出讓自己的股權(quán)、資產(chǎn)、負(fù)債等要素，股東則要與對(duì)方進(jìn)行股權(quán)的置換操作，最終完成企業(yè)合并行為。

三、會(huì)計(jì)處理方法分析

（一）權(quán)益結(jié)合法。權(quán)益結(jié)合法在企業(yè)合并體系中呈現(xiàn)出多樣化特征;企業(yè)合并過(guò)程中通常會(huì)產(chǎn)生多種交易費(fèi)用，企業(yè)在分析處理各類交易費(fèi)用時(shí)需要結(jié)合企業(yè)自身的會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程體系以及既定的管理體制，從而實(shí)現(xiàn)參與合并的不同企業(yè)在利益層面的關(guān)系，有效明確每個(gè)企業(yè)在合并中所獲取的權(quán)益。合并作價(jià)也是權(quán)益結(jié)合法的特征之一，關(guān)鍵點(diǎn)在于判斷企業(yè)的剩余價(jià)值;基于對(duì)方立場(chǎng)剩余價(jià)值有助于把握企業(yè)合并后的整體發(fā)展規(guī)劃進(jìn)程，為合并后的企業(yè)發(fā)展目標(biāo)指明方向;另一方面也有助于合并后的企業(yè)在價(jià)格與資產(chǎn)方面更趨協(xié)同統(tǒng)一，增強(qiáng)企業(yè)股東對(duì)企業(yè)資產(chǎn)的掌控能力，并承擔(dān)落實(shí)與持股規(guī)模相匹配的責(zé)任義務(wù)。企業(yè)中資金股份的分配同樣以合并后企業(yè)股東的持股規(guī)模為依據(jù)，在保證股份分配合理度的同時(shí)增強(qiáng)企業(yè)適應(yīng)外界環(huán)境的能力，同時(shí)保證企業(yè)的資產(chǎn)負(fù)債處于穩(wěn)定合理的范圍內(nèi)。由此可見(jiàn)權(quán)益結(jié)合法更多應(yīng)用在合并后企業(yè)權(quán)益分配方面，當(dāng)然在具體使用中還需要考慮到匯率、市場(chǎng)等外界環(huán)境因素的變化，并對(duì)同時(shí)期的政策進(jìn)行深入分析，發(fā)揮財(cái)務(wù)報(bào)表在其中的作用。

（二）購(gòu)買法。購(gòu)買法在企業(yè)合并中的應(yīng)用同樣具有多樣性特征，本質(zhì)上是不同企業(yè)之間的一種交易行為，參與合并的兩個(gè)企業(yè)分別扮演買方和賣方的角色。購(gòu)買法的一大典型表現(xiàn)在于融合購(gòu)買，扮演買方角色的企業(yè)付出一定的資金代價(jià)購(gòu)買扮演賣方角色的企業(yè)，在購(gòu)買過(guò)程中還需要妥善處理被賣企業(yè)的資產(chǎn)和負(fù)債事宜，相當(dāng)于對(duì)被賣企業(yè)的全面整合。此外部分企業(yè)合并場(chǎng)景中涉及到股權(quán)的轉(zhuǎn)換和交易。但是所有購(gòu)買法下的企業(yè)合并行為均無(wú)法回避對(duì)被賣企業(yè)的整體情況的考察和分析，并通過(guò)最真實(shí)的經(jīng)營(yíng)數(shù)據(jù)確定被賣企業(yè)的具體情況，發(fā)揮賬務(wù)信息在其中的應(yīng)有作用并作為處理企業(yè)合并事宜的重要憑證。在購(gòu)買法企業(yè)合并中難免出現(xiàn)賬務(wù)差額，通常情況下選擇損益處理方法對(duì)企業(yè)合并中的差異進(jìn)行處理。另外還需要分析企業(yè)合并中的收購(gòu)支付額要素，比對(duì)支付金額與資產(chǎn)公允價(jià)值兩項(xiàng)因素;若支付金額規(guī)模偏大則采用商譽(yù)分析模式處理，若公允價(jià)值規(guī)模偏大則將其規(guī)定為當(dāng)期損益。

（三）稅務(wù)處理措施。企業(yè)合并中必須要妥善處理稅務(wù)方面的工作，保證合并后的企業(yè)稅務(wù)體系運(yùn)轉(zhuǎn)優(yōu)良。在稅務(wù)處理環(huán)節(jié)中需要格外關(guān)注增值稅發(fā)票信息，事實(shí)上當(dāng)前由于企業(yè)合并發(fā)生的經(jīng)濟(jì)案例多數(shù)與企業(yè)稅務(wù)處理因素相關(guān)，而經(jīng)濟(jì)案例的導(dǎo)火索多為增值稅發(fā)票。參與合并的企業(yè)會(huì)計(jì)人員出于謹(jǐn)慎考慮，在處理稅務(wù)事宜中過(guò)度重視增值稅發(fā)票因素，進(jìn)而從根本上避免企業(yè)合并可能造成的稅務(wù)問(wèn)題，達(dá)到防患于未然的效果。由此可見(jiàn)建立規(guī)范的增值稅發(fā)票管理制度是很有必要的，也是衡量企業(yè)日常管理水平的重要標(biāo)準(zhǔn)，企業(yè)在建立增值稅發(fā)票管理體系時(shí)要結(jié)合本企業(yè)的發(fā)展現(xiàn)狀，保證增值稅發(fā)票管理模式切實(shí)可行，另外還需要注意發(fā)票管理事宜中的各項(xiàng)細(xì)節(jié)。通常情況下企業(yè)建立增值稅發(fā)票體系需要及時(shí)性、準(zhǔn)確性等要素;企業(yè)人員首先要保證增值稅發(fā)票信息的即時(shí)性，確定開(kāi)具增值稅發(fā)票的時(shí)空因素并注意發(fā)票管理制度的創(chuàng)新，在實(shí)際管理中不斷完善增值稅發(fā)票的管理流程，有效落實(shí)增值稅發(fā)票管理中的各項(xiàng)任務(wù)。已知增值稅發(fā)票中的各項(xiàng)信息是非常重要的，企業(yè)合并過(guò)程中會(huì)計(jì)人員要加強(qiáng)對(duì)發(fā)票的審核力度，對(duì)企業(yè)合并合同中的內(nèi)容進(jìn)行精準(zhǔn)驗(yàn)證，必要情況下可以酌情修改合并合同的內(nèi)容，掃清后續(xù)工作中可能遇到的障礙。簽訂企業(yè)合并合同簽訂還需要驗(yàn)證納稅人資質(zhì)的可靠性，從而確保增值稅發(fā)票信息的合理性和可追究性，同時(shí)提升發(fā)票內(nèi)容本身以及開(kāi)具行為的規(guī)范化。對(duì)發(fā)票處理過(guò)程中發(fā)現(xiàn)的差別或異?，F(xiàn)象則需要立即處理，避免成為遺留問(wèn)題并影響后續(xù)工作。

四、稅務(wù)處理方法分析

（一）合并業(yè)務(wù)稅務(wù)處理方法。當(dāng)前我國(guó)針對(duì)企業(yè)間的合并行為出臺(tái)了一系列規(guī)范完整的規(guī)章制度，對(duì)企業(yè)合并中的業(yè)務(wù)重組以及各類稅種的處理方法有著明確的規(guī)定，經(jīng)常提到的財(cái)務(wù)所得稅機(jī)制即是該類規(guī)章制度中所強(qiáng)調(diào)的內(nèi)容。該類規(guī)章制度的頒布和施行對(duì)企業(yè)間的合并行為提供了明確的指導(dǎo)，企業(yè)間的合并行為要嚴(yán)格遵守國(guó)家部委和主管部門頒布的相關(guān)法律法規(guī)，從根本上保證企業(yè)合并行為合理合法的同時(shí)妥善處理所得稅的相關(guān)事宜，為稅務(wù)處理工作的高質(zhì)量落實(shí)奠定基礎(chǔ)。企業(yè)合并過(guò)程不僅僅是兩家企業(yè)的簡(jiǎn)單相加，本質(zhì)上是企業(yè)之間互相接收對(duì)方的資產(chǎn)細(xì)節(jié)，因此在企業(yè)合并中需要嚴(yán)格把握稅務(wù)處理的相關(guān)事宜，保證企業(yè)的資產(chǎn)細(xì)節(jié)能夠被對(duì)方順利接納。由此可見(jiàn)在處理企業(yè)合并中的稅務(wù)業(yè)務(wù)時(shí)需要緊扣國(guó)家頒布的各類標(biāo)準(zhǔn)，對(duì)非股權(quán)支付類型的凈資產(chǎn)要素，則需要估計(jì)該類凈資產(chǎn)的本身價(jià)值，在確定其大體價(jià)值后開(kāi)展并購(gòu)行為，在計(jì)算稅務(wù)的過(guò)程中則充分應(yīng)用公允價(jià)值信息。

（二）股權(quán)收購(gòu)稅務(wù)處理方法。股權(quán)收購(gòu)是企業(yè)合并場(chǎng)景中的重要環(huán)節(jié)，收購(gòu)方通過(guò)企業(yè)合并方式對(duì)被收購(gòu)方的股權(quán)進(jìn)行整體收購(gòu)，在保證股權(quán)收購(gòu)各項(xiàng)任務(wù)順利進(jìn)行的同時(shí)達(dá)到理想化的股權(quán)收購(gòu)結(jié)果。通過(guò)對(duì)企業(yè)合并中收購(gòu)行為的分解不難看出其中包含收購(gòu)方、被收購(gòu)方以及法人股東等多個(gè)主體，上述主體均涉及到稅務(wù)因素。在股權(quán)收購(gòu)行為中涉及稅務(wù)因素的各個(gè)主體均必須遵守國(guó)家頒布的各種法律法規(guī)，保證涉稅業(yè)務(wù)的正常執(zhí)行。在股權(quán)收購(gòu)過(guò)程中需要對(duì)被收購(gòu)方的股東因素進(jìn)行詳細(xì)分析，例如對(duì)被收購(gòu)方計(jì)稅方式的分析則是典型的會(huì)計(jì)處理方式之一。當(dāng)股權(quán)收購(gòu)行為完成后意味著企業(yè)需要開(kāi)展全方位的納稅業(yè)務(wù)，股權(quán)收購(gòu)過(guò)程涉及到企業(yè)合并過(guò)程中的各個(gè)主體，具體形式是股份股權(quán)在不同主體之間的轉(zhuǎn)讓，需要注意轉(zhuǎn)讓過(guò)程是牽涉到所得稅因素的，因此股權(quán)轉(zhuǎn)讓過(guò)程需要按照法律法規(guī)繳納因股權(quán)轉(zhuǎn)讓產(chǎn)生的所得稅;在繳納所得稅的過(guò)程中需要注意繳納所得稅的主體，上市企業(yè)個(gè)人性質(zhì)的股東不需要繳納所得稅的，其余個(gè)體均需要繳納所得稅。

五、稅務(wù)籌劃分析

（一）產(chǎn)權(quán)交換支付。針對(duì)企業(yè)間的合并行為，我國(guó)在相關(guān)領(lǐng)域已經(jīng)頒布了非常明確的法律法規(guī)體系;企業(yè)合并過(guò)程通常伴隨著價(jià)值、資產(chǎn)的支付或轉(zhuǎn)移，根據(jù)我國(guó)相關(guān)法律法規(guī)的要求，提供了多種資產(chǎn)支付轉(zhuǎn)移的方式，企業(yè)在合并過(guò)程中可以選擇法律規(guī)定范圍內(nèi)的方式完成資產(chǎn)支付轉(zhuǎn)移任務(wù)。但是需要注意不同的資產(chǎn)支付轉(zhuǎn)移手段通常對(duì)應(yīng)不同的繳稅比例和繳稅額度，事實(shí)上造成企業(yè)合并中的成本因素。因此不同企業(yè)在合并中應(yīng)當(dāng)注意資產(chǎn)支付轉(zhuǎn)移方式的選擇，確保選擇的轉(zhuǎn)移方式對(duì)應(yīng)相對(duì)較小規(guī)模的稅費(fèi)支付，從而降低因企業(yè)合并對(duì)企業(yè)雙方造成的不必要的負(fù)擔(dān)，充分體現(xiàn)企業(yè)利益最大化的效果。通常情況下企業(yè)要控制資本所得稅的規(guī)模，在法律法規(guī)范圍內(nèi)選擇合理的措施并實(shí)現(xiàn)降低稅務(wù)額度的效果，進(jìn)入為合并企業(yè)創(chuàng)造更多的效益。企業(yè)的所得稅通常與企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益密切相關(guān)，企業(yè)通過(guò)良性經(jīng)營(yíng)不斷擴(kuò)大經(jīng)營(yíng)規(guī)模和效益的同時(shí)也容易導(dǎo)致企業(yè)所得稅規(guī)模的提升，進(jìn)而造成一定規(guī)模的企業(yè)負(fù)擔(dān);這種情況下企業(yè)可以通過(guò)合并行為達(dá)到降低虧損、保證企業(yè)效益的效果;合并后企業(yè)可以充分利用經(jīng)濟(jì)效益與利潤(rùn)資源，在提升利潤(rùn)使用效率的同時(shí)使其更好地為企業(yè)發(fā)展服務(wù)。企業(yè)基于提升稅收籌劃合理度的目的，可以合理降低企業(yè)的利潤(rùn)因素，進(jìn)而達(dá)到更好的稅收籌劃效果。由此可見(jiàn)維護(hù)企業(yè)自身利益是企業(yè)合并的重要作用之一，企業(yè)應(yīng)當(dāng)深刻認(rèn)識(shí)到企業(yè)合并帶來(lái)的實(shí)際意義，在深入研究并理解國(guó)家頒布的法律制度的基礎(chǔ)上，通過(guò)選擇合理的產(chǎn)權(quán)交換支付方式達(dá)到良好的稅務(wù)統(tǒng)籌效果，從而使得稅收籌劃真正服務(wù)于企業(yè)的發(fā)展。

（二）免稅合并。在企業(yè)合并的稅務(wù)籌劃處理機(jī)制中還經(jīng)常涉及到免稅合并模式，免稅合并顧名思義就是在企業(yè)合并中減少或避免繳稅現(xiàn)象。通常對(duì)企業(yè)合并的分析是基于繳稅前提下的，繳稅合并也是企業(yè)合并中最常見(jiàn)的場(chǎng)景，因此需要對(duì)免稅合并場(chǎng)景做單獨(dú)分析。事實(shí)上在企業(yè)合并過(guò)程中經(jīng)常需要深度利用被合并企業(yè)的賬目，通過(guò)對(duì)賬目信息的深度分析是合并行為更加符合免稅合并的條件，具體表現(xiàn)為有利計(jì)稅成本的提供。繳稅合并中通常會(huì)產(chǎn)生一定規(guī)模的資產(chǎn)計(jì)稅成本，根本原因在于評(píng)估價(jià)值、賬目?jī)r(jià)值之間的巨大差異，業(yè)內(nèi)將其定義為評(píng)估增值額。評(píng)估增值額也是免稅合并體系中的關(guān)鍵因素之一，被合并的一方合理利用評(píng)估增值額因素能夠有效彌補(bǔ)經(jīng)營(yíng)中的虧損額。

六、結(jié)語(yǔ)

在企業(yè)合并現(xiàn)象日趨頻繁的今天，企業(yè)應(yīng)當(dāng)妥善處理合并過(guò)程中的會(huì)計(jì)、稅務(wù)等各項(xiàng)事務(wù)，在遵守法律法規(guī)的前提下合理保障企業(yè)自身的合法利益，使得企業(yè)合并行為真正為企業(yè)的發(fā)展服務(wù)。

（作者單位：濮陽(yáng)職業(yè)技術(shù)學(xué)院）