作業(yè)成本法在物流企業(yè)中的應(yīng)用探究

趙 芳

（株洲九方物流有限責(zé)任公司，湖南 株洲 412000）

近年來，隨著網(wǎng)絡(luò)時代迅猛跨界融合，再次帶動了我國物流行業(yè)的飛速發(fā)展。目前，行業(yè)競爭愈加激烈，行業(yè)發(fā)展更為鮮明，相關(guān)人士已通過現(xiàn)代物流管理辦法找到了一系列使物流成本減少并同時提高企業(yè)整體效益的革新方式。但與此同時也應(yīng)意識到，雖物流成本管控空間較大，但內(nèi)部成本居高難下、陳舊經(jīng)營模式尚存等問題仍居高位，成本管理中的傳統(tǒng)成本法應(yīng)用的核算成果也不夠準(zhǔn)確完備。所以，對于一個須按照客戶需求進(jìn)行全流程操作（裝卸、運(yùn)輸、存儲、包裝、配送）的服務(wù)性行業(yè)而言，物流成本科目未專項(xiàng)設(shè)立，項(xiàng)目復(fù)合、人員復(fù)用等問題未及時解決，各項(xiàng)作業(yè)的責(zé)任未明確清晰，低效與非增值作業(yè)未精準(zhǔn)識別，都是制約行業(yè)成本核算的關(guān)鍵要件。因此，物流行業(yè)成本核算的重新選擇仍是我國物流企業(yè)發(fā)展面臨的頭號難題。

一、物流企業(yè)現(xiàn)有成本核算體系所存在的問題

電商行業(yè)的崛起帶動了物流行業(yè)的應(yīng)運(yùn)而生，而隨著物流企業(yè)的不斷發(fā)展，發(fā)現(xiàn)多數(shù)物流企業(yè)在現(xiàn)有成本核算方式的實(shí)際應(yīng)用中，出現(xiàn)了如下幾類問題：

1.核算制度不健全

物流企業(yè)和其他企業(yè)一樣，統(tǒng)一依據(jù)《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》相關(guān)規(guī)定進(jìn)行方法選擇和流程執(zhí)行,但由于政府相關(guān)部門并沒有參照物流機(jī)構(gòu)的成本核算出臺標(biāo)準(zhǔn)化規(guī)定,也沒有制定物流行業(yè)通用的規(guī)章制度,對物流企業(yè)而言，在成本核算監(jiān)督管理方面缺少了統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)指引。而各物流企業(yè)若根據(jù)自身經(jīng)營現(xiàn)狀去研發(fā)并應(yīng)用新型的成本核算，便會導(dǎo)致成本核算的多樣化問題，在行業(yè)的成本對標(biāo)中便失去了可比性分析意義，而從大方向上來看，對整個物流行業(yè)的成本統(tǒng)計(jì)也不具有數(shù)據(jù)的可應(yīng)用性效能，所以，制度的合規(guī)化制定與管理才能為我國物流成本事業(yè)的研究和成本管控的發(fā)展起到助推意義。

2.核算體系有缺失

物流行業(yè)目前仍沿用傳統(tǒng)成本核算法，在傳統(tǒng)成本核算方法的應(yīng)用過程中，無須對物流成本進(jìn)行特定核算科目設(shè)定，所以，物流成本這一科目沒有啟動，而是將各類成本分散計(jì)入到通用的會計(jì)科目，如主營業(yè)務(wù)成本、管銷財(cái)?shù)荣M(fèi)用之中。而這樣核算的物流成本將無法集中對真正發(fā)生的物流作業(yè)成本進(jìn)行真實(shí)可靠計(jì)量，從而導(dǎo)致由此核算的物流成本概況和盈虧狀況不能真實(shí)反映物流行業(yè)的作業(yè)成本與利潤情況。因此，真實(shí)完整的成本信息和盈虧狀況將無法在財(cái)報(bào)中準(zhǔn)確披露，導(dǎo)致實(shí)際披露的信息可用性較低。物流行業(yè)財(cái)務(wù)成本核算體系的缺失將無法有效控制企業(yè)成本，影響盈利水平預(yù)判的同時，更不利于物流企業(yè)決策層的精準(zhǔn)經(jīng)營決策制定與分析。

3.分配標(biāo)準(zhǔn)較單一

傳統(tǒng)成本核算方法相對簡便易行，而實(shí)際應(yīng)用中，采用統(tǒng)一的分配方式，對間接費(fèi)用按照或選取直接人工或選取機(jī)器工時等分配標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行統(tǒng)一分配，但這種標(biāo)準(zhǔn)在物流行業(yè)的應(yīng)用中明顯較為單一，不能真實(shí)反映不同因素對費(fèi)用所帶來的影響作用。根據(jù)國內(nèi)外研究的相關(guān)數(shù)據(jù)可知，物流行業(yè)的物流成本間接費(fèi)用占比較大，多樣性和個性化服務(wù)居多。由此可見，間接費(fèi)用的分配與人工工時、機(jī)器工時等關(guān)聯(lián)性漸弱，所以，很明顯，傳統(tǒng)成本核算方法已不能滿足物流行業(yè)的發(fā)展現(xiàn)狀，合理化成本分?jǐn)偸銮髮⒓铀俨煌杀竞怂惴椒ǖ呢瀼嘏c深入。

4.核算內(nèi)容不全面

物流企業(yè)在釆用傳統(tǒng)成本核算方法進(jìn)行核算時,對期間費(fèi)用，包括管理費(fèi)用和銷售費(fèi)用的核算重視程度存在一定疏忽，尤其是對部分少量隱形成本的核算涉及甚少，這樣的操作相當(dāng)于部分物流費(fèi)用被混淆在其他費(fèi)用之中，而真正應(yīng)該被列入物流行業(yè)的物流成本變得更少。同時，有的物流企業(yè)通常將分包給運(yùn)輸單位、儲存單位的物流費(fèi)用記入直接費(fèi)用，在專項(xiàng)的物流成本范疇進(jìn)行統(tǒng)一核算披露,進(jìn)而導(dǎo)致物流企業(yè)在提供服務(wù)中，實(shí)際被列示的成本信息不夠真實(shí)，所以，串項(xiàng)的成本支出問題無從考量。而上述的幾點(diǎn)傳統(tǒng)成本核算方法在物流企業(yè)中的不足之處顯示，物流行業(yè)提升成本管控的需求亟須新興成本核算理念和應(yīng)用方法的介入，才能一定程度上改善物流行業(yè)現(xiàn)有成本核算的短板問題。從相關(guān)成本管控的適用度與成熟度角度出發(fā)，可以看出，作業(yè)成本法在物流企業(yè)的成本核算中具有應(yīng)用可行性。

二、作業(yè)成本法相關(guān)概述

在實(shí)際工作中，不能將作業(yè)成本法單純視為一種成本計(jì)算方法，其同時還兼具成本管控的實(shí)際效能。從“作業(yè)消耗資源，產(chǎn)出消耗作業(yè)”的基本邏輯出發(fā)，按照資源動因進(jìn)行資源分配，并進(jìn)一步追溯至各項(xiàng)作業(yè)，計(jì)算各項(xiàng)作業(yè)成本，再以作業(yè)動因?yàn)榛{(diào)，將計(jì)算出的各項(xiàng)作業(yè)成本分配至各產(chǎn)品或服務(wù)之上，最終綜合性地計(jì)算出產(chǎn)品或服務(wù)的合理成本。所以，在作業(yè)成本法整體定義的描述中，不難發(fā)現(xiàn)其與眾不同的四項(xiàng)基本要素，即資源、作業(yè)、成本對象及成本動因。具體而言，成本動因又可按行業(yè)的不同分為資源型和作業(yè)型成本動因兩類。資源型成本動因就是大家常講的料工費(fèi)，常用于生產(chǎn)制造類企業(yè)。而作業(yè)型成本動因中的作業(yè)是指經(jīng)營企業(yè)為了達(dá)到特定目的而重復(fù)執(zhí)行或重復(fù)開展的任務(wù)或活動，也是溝通資源和產(chǎn)品的有效紐帶，最終按照各類動因?qū)⒊杀具M(jìn)行分?jǐn)偅⒁源藶榛?，開展各行業(yè)成本的有效防控與管理。

物流企業(yè)的成本主要以各項(xiàng)間接成本為主。隨著近年來各種新商業(yè)模式雨后春筍般興起，客戶對于物流服務(wù)的需求更加多樣化，這無形給物流企業(yè)成本核算增添更加沉重的負(fù)擔(dān)與壓力。財(cái)務(wù)層面現(xiàn)有的傳統(tǒng)成本核算方法對于間接成本占主導(dǎo)地位的物流業(yè)來說，無疑會帶來企業(yè)成本信息失真問題，而作業(yè)成本法會設(shè)定不同分配標(biāo)準(zhǔn)，對物流企業(yè)間接成本核算更為合理。除此之外，在基本核算基礎(chǔ)上，還能幫助物流企業(yè)貢獻(xiàn)更好的定價(jià)決策，減少不必要的不增值業(yè)務(wù)發(fā)生，通過及時發(fā)現(xiàn)的各類問題，更好實(shí)現(xiàn)成本管理。所以，作業(yè)成本法在物流企業(yè)的應(yīng)用具有實(shí)際意義。

另外，物流企業(yè)的間接成本和費(fèi)用項(xiàng)目核算較為復(fù)雜瑣碎，但傳統(tǒng)背景下的不同部門不同標(biāo)準(zhǔn)分?jǐn)偤怂愕某杀竟芾斫o財(cái)務(wù)工作人員會帶來很大困難，所以，基于成本效益原則，早期的作業(yè)成本法應(yīng)用并未廣泛。然而，信息技術(shù)的迅猛發(fā)展打破了傳統(tǒng)人力核算的困局。目前，各行業(yè)特性管理軟件層出不窮，且其強(qiáng)大的計(jì)算功能和超強(qiáng)的數(shù)據(jù)處理功能為作業(yè)成本法的實(shí)踐應(yīng)用提供了更多便利。同時，物流行業(yè)間競爭加劇，行業(yè)高管的高度重視和直接認(rèn)可以及髙素質(zhì)財(cái)務(wù)人員的有力支撐為作業(yè)成本法在物流行業(yè)的應(yīng)用提供良好團(tuán)隊(duì)氛圍，加之先進(jìn)計(jì)算機(jī)的輔助作用，大大降低了人工核算的錯誤概率。所以，借助作業(yè)成本法能夠?yàn)槲锪髌髽I(yè)成本管控提供更為科學(xué)、合理的數(shù)據(jù)支撐的基調(diào)，實(shí)現(xiàn)行業(yè)間的成本合理歸集和成本責(zé)任落實(shí)，才能助力物流企業(yè)更好地優(yōu)化企業(yè)決策與戰(zhàn)略管理。

三、作業(yè)成本法在物流企業(yè)中的應(yīng)用論述

物流企業(yè)的成本按照支付形態(tài)可分成六大子項(xiàng)，即人工費(fèi)用、材料費(fèi)用、維護(hù)修理、常用經(jīng)費(fèi)、特別支出和委托成本六大類。物流企業(yè)的成本范圍較為寬泛，同時，成本中的間接成本比重較大，所以，間接費(fèi)用的分配和管理成為物流行業(yè)成本管控的核心要義。而物流活動又不能單獨(dú)分離，其功能的實(shí)現(xiàn)是由一系列活動連貫執(zhí)行而成，所以，從裝卸到配送整體控制才是物流行業(yè)全流程的成本管理。

究其物流企業(yè)的成本核算，其核算對象就是物流服務(wù)本身，而現(xiàn)代物流服務(wù)已發(fā)展成涵蓋綜合性的服務(wù)類型。在成本核算中，全面掌握各個環(huán)節(jié)的成本形成原因，對不同成本項(xiàng)目進(jìn)行成本歸集是解決物流企業(yè)成本無形化的主導(dǎo)思想。但在實(shí)際應(yīng)用中，一些特有成本難以被合理歸集到已有成本科目之中，增設(shè)一些必要成本核算科目也是合理核算成本對象的保障之一。特別是現(xiàn)代化的物流服務(wù)提倡針對性、差異化服務(wù)模式，以更好獲得客戶認(rèn)可，所以，物流合同并沒有固有模式，服務(wù)差異化也會導(dǎo)致成本核算對象的不同。據(jù)此，作業(yè)成本法為物流企業(yè)的成本核算提供操作和執(zhí)行空間。

在成本核算期間確認(rèn)方面，雖然物流企業(yè)成本的實(shí)際發(fā)生是接續(xù)的，但為了凸顯作業(yè)成本法的對比性和實(shí)用性功能，需要在核算時設(shè)定一個具體期間，從而對提供服務(wù)的整體期間進(jìn)行合理劃分管理。一般而言，物流服務(wù)在與客戶訂立合同時就做好約定，但由于客戶需求不同，合同長短不一，短則幾天，長則跨越幾年。而如果物流企業(yè)單純以合同履約時間為核算界定，難以實(shí)現(xiàn)成本管控的提升目的。將期間內(nèi)的服務(wù)按照作業(yè)進(jìn)行劃分，以作業(yè)期間為成本期間，便能夠?qū)崿F(xiàn)成本核算的整齊劃一，同時依托財(cái)務(wù)核算期間，根據(jù)自然月核算每月成本，能夠?qū)崿F(xiàn)物流企業(yè)的橫向、縱向成本對比，以提高成本管理能力。

所以，在成本核算的應(yīng)用步驟具體設(shè)定中，首先應(yīng)建立作業(yè)中心，實(shí)現(xiàn)對物流作業(yè)的有效認(rèn)定。通過專門化作業(yè)中心的建立，將復(fù)雜作業(yè)環(huán)節(jié)進(jìn)行合理劃分。其次，認(rèn)定作業(yè)方式?，F(xiàn)代物流企業(yè)作業(yè)方式囊括由上到下、由下到上及同時跟進(jìn)三大類型。由上到下，是先從總體目標(biāo)開始，層層分解，形成總分形式。由下到上， 則先從基礎(chǔ)作業(yè)開始，層層集合，形成分總作業(yè)模式；另外，上下同時則需考慮物流作業(yè)整體和基礎(chǔ)操作的綜合目的，最終，梳理好作業(yè)這一中心環(huán)節(jié)。然后再確定資源動因，包括資金、人力、物力等各個方面，對作業(yè)資源進(jìn)行合理劃分，尤其是尚待攤銷的資源，如倉儲倉庫、起重設(shè)備的折舊等，確定資源動因才能保證成本歸集的合理高效。另外，物流企業(yè)成本類型較多，如單獨(dú)核算會影響準(zhǔn)確性，而通過作業(yè)中心，將所有資源看作一個整體，通過成本庫方式依據(jù)作業(yè)數(shù)量進(jìn)行成本核算，根據(jù)作業(yè)比例進(jìn)行計(jì)算分?jǐn)偅梢约铀傥锪髌髽I(yè)作業(yè)成本法的有效執(zhí)行。

四、作業(yè)成本法在物流企業(yè)優(yōu)化應(yīng)用中的著力點(diǎn)分析

作業(yè)成本法核算基本對象是作業(yè)。在具體劃分時，需注意將相近或相似的作業(yè)劃分為同一中心，同時，要注意劃分尺度，一個作業(yè)環(huán)節(jié)僅包含一個單獨(dú)業(yè)務(wù)的劃分稍顯過細(xì)，而將一個環(huán)節(jié)囊括完全無關(guān)聯(lián)的業(yè)務(wù)將視為太過寬泛。因此，為了達(dá)到效益最大化原則，將重要程度較高的作業(yè)單獨(dú)劃分，而將重要程度較低的幾個作業(yè)適當(dāng)歸集，不失為一項(xiàng)有積極意義的劃分方法。

在確定動因時，正確選擇并合理確定資源動因和作業(yè)動因相當(dāng)重要，選擇期間不僅要考慮提取成本和動因資料的難易程度，還要思考動因與消耗間的相關(guān)關(guān)系，在此基礎(chǔ)上，每個物流企業(yè)依據(jù)自身營運(yùn)現(xiàn)狀設(shè)計(jì)作業(yè)環(huán)節(jié)，是貫徹作業(yè)成本法與物流企業(yè)成本管控實(shí)際應(yīng)用的方針。

1.明確應(yīng)用操作流程

在作業(yè)成本法的實(shí)際應(yīng)用中，制定完整的實(shí)施方針是方法執(zhí)行的先決條件，在此基礎(chǔ)上，出臺相關(guān)的指導(dǎo)制度，明確具體的實(shí)施程序，精準(zhǔn)確認(rèn)成本動因。在動因選擇中，可以綜合考慮服務(wù)產(chǎn)品的同質(zhì)性、多樣性、相關(guān)性、金額和成本效益等關(guān)鍵要素。值得提示的是雖然成本動因越多，行業(yè)核算精度就越高，但同時也會帶來較大的成本費(fèi)用問題。因此，專家建議動因選擇控制在6個～9個較為適宜，動因太少會造成成本計(jì)算不夠準(zhǔn)確，太多則會背離成本效益的經(jīng)濟(jì)原則。同時，在應(yīng)用進(jìn)程中，還可以以發(fā)生情況為標(biāo)準(zhǔn)對作業(yè)項(xiàng)目的數(shù)量進(jìn)行適當(dāng)壓縮，保留能夠充分反映企業(yè)性質(zhì)和重要環(huán)節(jié)等的作業(yè)項(xiàng)目，將成本耗費(fèi)結(jié)果應(yīng)用于服務(wù)的差異性分析之中，以把握行業(yè)和企業(yè)的盈利空間，從而準(zhǔn)確制定成本計(jì)劃，恰當(dāng)實(shí)施營銷策略，讓企業(yè)占據(jù)更加有利的市場地位，為其長遠(yuǎn)發(fā)展提供有效助力。

2.加強(qiáng)作業(yè)內(nèi)容管理

仔細(xì)分析每個物流企業(yè)的業(yè)務(wù)流程，發(fā)現(xiàn)其各個作業(yè)一般均由不同環(huán)節(jié)組成，但這并不意味著每個作業(yè)產(chǎn)生的價(jià)值均能轉(zhuǎn)嫁到客戶身上，所以，在應(yīng)用作業(yè)成本法時，需要加強(qiáng)作業(yè)內(nèi)容的合理管理，并根據(jù)每個作業(yè)環(huán)節(jié)進(jìn)行成本的數(shù)據(jù)分析，在降本的基礎(chǔ)上提高營運(yùn)效率，提升行業(yè)競爭力。所以，作業(yè)內(nèi)容的管理至關(guān)重要。

在物流服務(wù)進(jìn)行中，首先，要做好作業(yè)的挑選工作。對涉及多個作業(yè)的項(xiàng)目，需要分析挑選出最為適合的作業(yè)，而選擇的標(biāo)準(zhǔn)取決于企業(yè)不同的物流服務(wù)策略和客戶的服務(wù)多樣化需求，再結(jié)合車輛最大載重、油耗等因素去挑選與之匹配的運(yùn)輸車輛和合適的倉庫儲存空間等，以實(shí)現(xiàn)物流行業(yè)的基本運(yùn)營管理。其次，要銷除不合理的非增值作業(yè)。這項(xiàng)工作的開展不是一蹴而就的，需要循序漸進(jìn)和財(cái)務(wù)及管理人員的不斷摸索，才能科學(xué)識別出増值作業(yè)與非增值作業(yè)。已備后期在合理的増值作業(yè)環(huán)節(jié)進(jìn)行分析，從而在不影響服務(wù)質(zhì)量的基礎(chǔ)上減少物流行業(yè)不必要的資源消耗。

3.建立信息配套體系

大量財(cái)務(wù)與非財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的收集是作業(yè)成本法應(yīng)用成功的根基，所以，物流企業(yè)有必要建立健全一套以作業(yè)為基礎(chǔ)的信息配套體系。在建立初期，需全面完整地選擇成本動因，在保證記錄日志完整并準(zhǔn)確的前提下，適當(dāng)減少人為因素的參與。再有，對成本分類也要有要求，只有保證成本分類齊全,才能應(yīng)對不同的物流服務(wù)客體。另外，成本的數(shù)據(jù)收集并已不能單純停留于財(cái)務(wù)層面，對財(cái)務(wù)與其他非財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)應(yīng)一視同仁。最后，信息系統(tǒng)的構(gòu)建要有一定彈性，否則，對于一個對多樣性數(shù)據(jù)信息依賴性很強(qiáng)的物流企業(yè)而言，剛性指標(biāo)將容易抑制作業(yè)成本法在成本管理中的核心職能發(fā)揮。

4.加大人才培養(yǎng)力度

作業(yè)成本法的有效應(yīng)用關(guān)鍵還在于財(cái)務(wù)人員的有力支撐。在新型的成本核算管理中，不僅對現(xiàn)有物流行業(yè)的財(cái)務(wù)人員要求更加嚴(yán)格，還需要不斷汲取充足的行業(yè)知識儲備和專業(yè)素養(yǎng)能力，在扎實(shí)的背景下，更為精深地專攻物流企業(yè)的整個運(yùn)作環(huán)節(jié)。因此，營造學(xué)習(xí)氛圍的同時，還需及時提供專業(yè)人才的實(shí)地指導(dǎo)，使財(cái)務(wù)人員更容易加深對物流企業(yè)成本管理的深刻認(rèn)識，將作業(yè)成本法的原理和流程熟知于心，在作業(yè)成本法的實(shí)際應(yīng)用中才能正確分配與歸集動因。

必要情形下，還需要對參與培訓(xùn)后的每位員工進(jìn)行實(shí)時考核，并將考核結(jié)果與企業(yè)的薪酬獎懲制度緊密聯(lián)系，能者上，庸者下，這樣才能更加便于物流行業(yè)成本管控的快速轉(zhuǎn)型。由此可見，人員問題仍是物流行業(yè)實(shí)現(xiàn)轉(zhuǎn)型的著力突破點(diǎn)，只有構(gòu)建良好的專業(yè)人才梯隊(duì)建設(shè)，打造人才屋計(jì)劃，才能為物流行業(yè)的發(fā)展貢獻(xiàn)優(yōu)秀的人才支撐。

五、結(jié)語

合理的成本管控于每個物流企業(yè)而言都至關(guān)童要，對企業(yè)的發(fā)展具有不可替代的影響。隨著我國物流行業(yè)的發(fā)展壯大，同業(yè)競爭明顯加劇，要想脫穎而出，就要打破行業(yè)慣例，對成本實(shí)施更加科學(xué)、有效的管理，在保證服務(wù)質(zhì)量的基礎(chǔ)上，引入作業(yè)成本法進(jìn)行成本管控的提檔升級，從而助力管理者科學(xué)決策的制定，并為其贏得市場競爭中的關(guān)鍵一席之地。