國(guó)有企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)有效性

劉惠

在《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》這一政策文件中明確指出，企業(yè)要充分借助獨(dú)立的第三方審計(jì)機(jī)構(gòu)，對(duì)內(nèi)部控制體系的完善性和內(nèi)部控制執(zhí)行的有效性進(jìn)行定期考核與評(píng)價(jià)，并編制相應(yīng)的審計(jì)報(bào)告。但我國(guó)國(guó)有企業(yè)在執(zhí)行內(nèi)部控制評(píng)價(jià)工作的過(guò)程中缺乏政策指引和統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)限制。在評(píng)價(jià)方法應(yīng)用不合理的情況下，企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)結(jié)果存在失實(shí)現(xiàn)象。本文以國(guó)有企業(yè)為研究主體，以企業(yè)業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)和管理流程為主要內(nèi)容，構(gòu)建內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指標(biāo)體系，并針對(duì)國(guó)有企業(yè)提升內(nèi)部控制有效性提出相應(yīng)的策略和建議。

一、內(nèi)部控制評(píng)價(jià)有效性的相關(guān)概述

依據(jù)內(nèi)部控制的基本內(nèi)涵，內(nèi)部控制評(píng)價(jià)就是指對(duì)實(shí)現(xiàn)企業(yè)內(nèi)部控制目標(biāo)的一系列制度、方法和措施進(jìn)行全面評(píng)估，既要考慮到內(nèi)控制度本身是否具備可執(zhí)行性，還要對(duì)內(nèi)控系統(tǒng)運(yùn)行流暢性進(jìn)行全過(guò)程評(píng)價(jià)。通常認(rèn)為，內(nèi)控評(píng)價(jià)工作從內(nèi)部評(píng)價(jià)和外部評(píng)價(jià)這兩個(gè)方面展開(kāi)。內(nèi)部審計(jì)部門對(duì)內(nèi)部控制的評(píng)價(jià)重點(diǎn)在于內(nèi)控制度的運(yùn)行，包括內(nèi)控執(zhí)行對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理的影響，并為內(nèi)部控制管理體系的完善提供信息支持;而第三方審計(jì)機(jī)構(gòu)開(kāi)展內(nèi)部控制評(píng)價(jià)，則更多關(guān)注財(cái)務(wù)報(bào)表信息，以財(cái)務(wù)信息準(zhǔn)確性、內(nèi)部管理有效性和業(yè)務(wù)流程規(guī)范性為評(píng)價(jià)維度。一般情況下，企業(yè)會(huì)采取內(nèi)部審計(jì)部門為內(nèi)控評(píng)價(jià)主體、外部審計(jì)機(jī)構(gòu)為輔助工具的形式，定期對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理的有效性進(jìn)行評(píng)價(jià)。而外部評(píng)價(jià)通常是為了滿足企業(yè)財(cái)務(wù)審計(jì)、政策法規(guī)以及管理質(zhì)量提升等目的;內(nèi)部評(píng)價(jià)則是為了突出企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)防范意識(shí)，并有效發(fā)揮內(nèi)控評(píng)價(jià)在會(huì)計(jì)信息質(zhì)量、業(yè)務(wù)流程設(shè)置以及資產(chǎn)運(yùn)營(yíng)保值等方面的作用。此外，從內(nèi)部控制評(píng)價(jià)方法層面來(lái)說(shuō)，內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的方法包括比較分析法、問(wèn)卷調(diào)查法、模糊評(píng)級(jí)法、穿行測(cè)試法等。企業(yè)需要聯(lián)系自身管理需求，選擇合理的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)方法。

二、國(guó)有企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指標(biāo)體系構(gòu)建策略

依據(jù)國(guó)家對(duì)現(xiàn)代化企業(yè)內(nèi)部控制體系建設(shè)及內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指導(dǎo)等相關(guān)文件，聯(lián)系行業(yè)特征、經(jīng)營(yíng)模式、業(yè)務(wù)流程及管理需求等關(guān)鍵因素，針對(duì)內(nèi)部控制執(zhí)行過(guò)程中的制度建設(shè)、風(fēng)險(xiǎn)防范、業(yè)務(wù)控制以及監(jiān)督審計(jì)等全過(guò)程，開(kāi)展內(nèi)部控制評(píng)價(jià)工作。在這一過(guò)程中，將COSO模型中的五項(xiàng)要素作為內(nèi)控評(píng)價(jià)的一級(jí)指標(biāo)，并對(duì)一級(jí)指標(biāo)內(nèi)容進(jìn)行細(xì)化，作為二級(jí)評(píng)價(jià)指標(biāo)。具體來(lái)說(shuō)，指標(biāo)內(nèi)容主要體現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：

（一）內(nèi)控環(huán)境

影響企業(yè)內(nèi)控環(huán)境的重要因素包括規(guī)章制度、頂層設(shè)計(jì)、崗位權(quán)責(zé)、文化氛圍、企業(yè)工作效率以及員工職業(yè)道德等要素組成，因此，國(guó)有企業(yè)內(nèi)控環(huán)境維度的評(píng)價(jià)指標(biāo)設(shè)置也應(yīng)當(dāng)滿足這五項(xiàng)要素的管理需求。其中，制度建設(shè)包括企業(yè)內(nèi)部管理各項(xiàng)規(guī)章制度，它能夠?yàn)槠髽I(yè)經(jīng)營(yíng)管理和業(yè)務(wù)操作提供制度保障，也是內(nèi)部控制工作開(kāi)展的依據(jù);組織機(jī)構(gòu)設(shè)置則關(guān)系到企業(yè)決策機(jī)制的完善性和管理體系的規(guī)范性，只有在權(quán)責(zé)一體化的管理體系下，才能將投資決策的責(zé)任落實(shí)到崗位層面，并減少內(nèi)部舞弊現(xiàn)象的發(fā)生;文化氛圍構(gòu)建是指在同一戰(zhàn)略目標(biāo)引導(dǎo)下，提升員工對(duì)內(nèi)部管理制度的認(rèn)同感以及日常工作的道德感，營(yíng)造團(tuán)結(jié)一致、誠(chéng)實(shí)守信、和諧健康的文化氛圍;員工個(gè)人的能力與素質(zhì)對(duì)于企業(yè)工作效率具有重大影響，因此，在這一維度中，企業(yè)要重點(diǎn)關(guān)注員工培訓(xùn)情況，以員工培訓(xùn)機(jī)制運(yùn)行情況和員工自我成長(zhǎng)作為評(píng)判標(biāo)準(zhǔn);員工職業(yè)道德系需要企業(yè)文化氛圍的逐步滲透，還需要企業(yè)做好日常道德教育工作。制度、文化、組織結(jié)構(gòu)、人力資源共同組成內(nèi)部控制環(huán)境基礎(chǔ)，因此，在內(nèi)部控制評(píng)價(jià)二級(jí)指標(biāo)建設(shè)過(guò)程中，可以以這五項(xiàng)內(nèi)容作為評(píng)價(jià)指標(biāo)。

（二）風(fēng)險(xiǎn)防范

通常情況下，風(fēng)險(xiǎn)防范過(guò)程涉及到風(fēng)險(xiǎn)因素識(shí)別、風(fēng)險(xiǎn)內(nèi)容分析、風(fēng)險(xiǎn)危害評(píng)估和風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)策略這幾個(gè)方面。國(guó)有企業(yè)在經(jīng)營(yíng)管理過(guò)程中，必然會(huì)受到來(lái)自市場(chǎng)環(huán)境、財(cái)務(wù)管理、法律訴訟、資產(chǎn)運(yùn)營(yíng)等多個(gè)方面的風(fēng)險(xiǎn)因素影響。企業(yè)需要結(jié)合自身的業(yè)務(wù)經(jīng)營(yíng)特點(diǎn)，對(duì)業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)中的風(fēng)險(xiǎn)因素和關(guān)鍵環(huán)節(jié)進(jìn)行識(shí)別、分析和防范。因此，該維度下二級(jí)指標(biāo)的設(shè)置應(yīng)當(dāng)以風(fēng)險(xiǎn)因素識(shí)別、風(fēng)險(xiǎn)內(nèi)容分析、風(fēng)險(xiǎn)危害評(píng)估和風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)方案作為主要內(nèi)容。

（三）控制活動(dòng)

1.采購(gòu)業(yè)務(wù)

通常情況下，國(guó)有企業(yè)的采購(gòu)業(yè)務(wù)覆蓋范圍，主要包括商品制造原料、無(wú)形資產(chǎn)引入以及辦公福利用品等。在設(shè)計(jì)二級(jí)指標(biāo)時(shí)，要考慮到采購(gòu)計(jì)劃執(zhí)行率、采購(gòu)申請(qǐng)規(guī)范性、請(qǐng)購(gòu)審批有序性、詢價(jià)環(huán)節(jié)有效性，商品采購(gòu)協(xié)議完善性、特殊物資質(zhì)量、采購(gòu)付款可控性、采購(gòu)評(píng)估分析準(zhǔn)確性等指標(biāo)內(nèi)容。

2.銷售業(yè)務(wù)

凡是涉及商品發(fā)行銷售環(huán)節(jié)，其二級(jí)指標(biāo)設(shè)置都需要圍繞著銷售與回款業(yè)務(wù)。這一環(huán)節(jié)的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指標(biāo)應(yīng)當(dāng)包括：銷售價(jià)格設(shè)置合理性、銷售價(jià)格調(diào)整靈活性、客戶資信檔案管理完整性、銷售合同簽訂流程規(guī)范性、發(fā)貨憑證記錄輸入及時(shí)性、售后服務(wù)滿意度、收入核算，準(zhǔn)確性、應(yīng)收賬款回收率等。

3.資產(chǎn)管理

國(guó)有企業(yè)的資產(chǎn)一般涉及到固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)以及倉(cāng)庫(kù)存貨。其中，固定資產(chǎn)可以細(xì)化，為房屋建筑、機(jī)械設(shè)備、辦公用品、電子設(shè)備等。對(duì)于固定資產(chǎn)的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)，應(yīng)當(dāng)從資產(chǎn)日常維護(hù)頻率、資產(chǎn)定期盤點(diǎn)頻率、資產(chǎn)盤盈盤虧處理及時(shí)性、資產(chǎn)計(jì)提折舊合理性以及資產(chǎn)報(bào)廢處置規(guī)范性等方面設(shè)置二級(jí)考核指標(biāo);企業(yè)無(wú)形資產(chǎn)通常以專利技術(shù)、著作版權(quán)、土地使用權(quán)等為主要內(nèi)容。因而，其評(píng)價(jià)指標(biāo)應(yīng)當(dāng)包括：無(wú)形資產(chǎn)取得合規(guī)性、稅款繳納是否足額、無(wú)形資產(chǎn)攤銷核算準(zhǔn)確性以及無(wú)形資產(chǎn)處置評(píng)估合理性等;企業(yè)對(duì)存貨進(jìn)行內(nèi)部控制評(píng)價(jià)，可以從存貨驗(yàn)收、出庫(kù)、入庫(kù)、管理等環(huán)節(jié)的規(guī)范性入手，還要評(píng)估存貨周轉(zhuǎn)效率、貨物運(yùn)輸效率等內(nèi)容。此外，對(duì)于國(guó)有企業(yè)來(lái)說(shuō)，避免資產(chǎn)價(jià)值流失、確保資產(chǎn)運(yùn)營(yíng)增值是資產(chǎn)管理環(huán)節(jié)的重要內(nèi)容。因此，在設(shè)置內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指標(biāo)權(quán)重時(shí)，應(yīng)當(dāng)著重考慮資產(chǎn)管理環(huán)節(jié)。

4.資金管理

現(xiàn)階段，金融政策頻繁變動(dòng)給國(guó)有企業(yè)的融資活動(dòng)帶來(lái)了影響，尤其對(duì)于一些融資渠道相對(duì)狹窄的企業(yè)，內(nèi)部控制評(píng)價(jià)應(yīng)當(dāng)圍繞融資決策科學(xué)性、資本結(jié)構(gòu)合理性、債務(wù)利息償還率、融資方式適配性、現(xiàn)金流動(dòng)速率等內(nèi)容展開(kāi);投資活動(dòng)主要是對(duì)資金運(yùn)營(yíng)環(huán)節(jié)的控制，指標(biāo)設(shè)計(jì)如下：投資決策可行性分析是否全面、投資風(fēng)險(xiǎn)是否在可控范圍之內(nèi)、投資成本與收益回報(bào)是否均衡、資金預(yù)算計(jì)劃是否貫徹落實(shí)、重大投資項(xiàng)目審批過(guò)程是否規(guī)范等;資金管理活動(dòng)則是針對(duì)國(guó)有企業(yè)資金收支活動(dòng)的控制，涉及到支出審批、成本核算、財(cái)務(wù)報(bào)銷、報(bào)表編制等環(huán)節(jié)，不僅要考核財(cái)務(wù)信息的真實(shí)有效性，還要注意對(duì)支出關(guān)口進(jìn)行嚴(yán)格控制，避免企業(yè)內(nèi)部存在徇私舞弊現(xiàn)象;紅利分配環(huán)節(jié)主要考核資金留存率，在設(shè)置內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指標(biāo)時(shí)，要考慮到企業(yè)當(dāng)前所處的發(fā)展階段，以股東滿意率、投資穩(wěn)定性、內(nèi)部資金充足性作為主要考核指標(biāo)。

（四）信息溝通

企業(yè)內(nèi)部信息對(duì)流互通效率、以及信息技術(shù)應(yīng)用水平將直接影響著內(nèi)部控制執(zhí)行情況，因此，信息溝通環(huán)節(jié)的內(nèi)部控制有效性評(píng)價(jià)主要是對(duì)企業(yè)信息采集、信息傳輸渠道、信息傳輸時(shí)效、信息傳達(dá)與反饋以及信息管理系統(tǒng)建設(shè)情況等內(nèi)容進(jìn)行考核。

（五）內(nèi)部監(jiān)督

國(guó)有企業(yè)內(nèi)部監(jiān)督一般包括日常監(jiān)督與專項(xiàng)監(jiān)督，全面反映企業(yè)內(nèi)部控制執(zhí)行情況。其中，監(jiān)督主體獨(dú)立性、缺陷認(rèn)定及時(shí)性、信息披露合規(guī)性是影響企業(yè)內(nèi)部監(jiān)督的主要因素。因此，在內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指標(biāo)設(shè)計(jì)時(shí)，可以將這三項(xiàng)內(nèi)容作為二級(jí)指標(biāo)。

三、國(guó)有企業(yè)加強(qiáng)內(nèi)部控制有效性的策略分析

（一）完善內(nèi)部控制框架體系

頂層設(shè)計(jì)直接影響著內(nèi)部控制工作開(kāi)展的方向，而企業(yè)管理層人員也是為企業(yè)制定經(jīng)營(yíng)目標(biāo)、部署發(fā)展戰(zhàn)略的核心主體。因此，只有在管理層推動(dòng)、上行下效的管理體系下，才能貫徹落實(shí)內(nèi)部控制的各項(xiàng)措施。在這一過(guò)程中，為了確保國(guó)有資產(chǎn)運(yùn)營(yíng)的安全性，管理層人員應(yīng)當(dāng)發(fā)揮帶頭作用，在當(dāng)前決策機(jī)制的基礎(chǔ)上設(shè)置“三重一大”管理制度，提升各項(xiàng)經(jīng)營(yíng)決策的科學(xué)性。其中，“三重一大”制度應(yīng)當(dāng)涉及到議事方式、決策機(jī)構(gòu)、控制流程等，尤其要注意，企業(yè)一切重大經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)，都必須要在監(jiān)事會(huì)監(jiān)督和聯(lián)簽制度下進(jìn)行，避免“一言堂”現(xiàn)象。另一方面，內(nèi)部控制工作的運(yùn)行，必然涉及到權(quán)力與責(zé)任界定。在組織架構(gòu)設(shè)置方面，國(guó)有企業(yè)應(yīng)當(dāng)以獨(dú)立的內(nèi)部控制管理部門作為責(zé)任部門，在財(cái)務(wù)管理部門、監(jiān)督審計(jì)部門、物資采購(gòu)部門、信息技術(shù)維護(hù)部門以及人力資源管理部門的積極配合下，實(shí)現(xiàn)對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)管理與業(yè)務(wù)活動(dòng)的多方面控制。此外，采取有效的強(qiáng)制和激勵(lì)措施，將內(nèi)部控制有效性評(píng)價(jià)結(jié)果與歸口部門的績(jī)效考核直接聯(lián)系，通過(guò)嚴(yán)格的激勵(lì)手段和獎(jiǎng)懲制度，規(guī)范下屬機(jī)構(gòu)及其從業(yè)人員的工作行為，確保內(nèi)部控制工作順利開(kāi)展。

（二）實(shí)現(xiàn)內(nèi)外部共同監(jiān)督

一方面，國(guó)有企業(yè)需要設(shè)置獨(dú)立的內(nèi)部審計(jì)部門，該部門隸屬于監(jiān)事會(huì)，主要承擔(dān)著內(nèi)部稽查和內(nèi)控監(jiān)督職能。審計(jì)部門不僅要參與內(nèi)部控制評(píng)價(jià)工作，定期編制內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告，反饋企業(yè)內(nèi)部控制執(zhí)行情況，并對(duì)出現(xiàn)問(wèn)題的部門提出整改意見(jiàn);同時(shí)，內(nèi)部審計(jì)部門還需要對(duì)預(yù)算管理、成本控制、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估等業(yè)務(wù)流程進(jìn)行監(jiān)管，加強(qiáng)對(duì)關(guān)鍵環(huán)節(jié)的全過(guò)程控制。另一方面，國(guó)有企業(yè)還可以發(fā)揮外部審計(jì)作用，定期聘請(qǐng)外部審計(jì)機(jī)構(gòu)，對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制系統(tǒng)運(yùn)行進(jìn)行審計(jì)和評(píng)價(jià)，及時(shí)識(shí)別企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理過(guò)程中的風(fēng)險(xiǎn)與漏洞，并依據(jù)審計(jì)報(bào)告整改內(nèi)部管理流程，實(shí)現(xiàn)內(nèi)部控制閉環(huán)管理。

四、結(jié)語(yǔ)

總的來(lái)說(shuō)，國(guó)有企業(yè)開(kāi)展內(nèi)部控制評(píng)價(jià)工作，是企業(yè)適應(yīng)宏觀政策和微觀經(jīng)濟(jì)環(huán)境的必然選擇。在評(píng)價(jià)過(guò)程中，應(yīng)當(dāng)聯(lián)系COSO模型，從內(nèi)部控制的五個(gè)基本維度出發(fā)，分別設(shè)置一級(jí)指標(biāo)與二級(jí)指標(biāo)，對(duì)內(nèi)部控制系統(tǒng)運(yùn)行情況進(jìn)行全面分析、評(píng)價(jià)與打分，并針對(duì)評(píng)價(jià)反饋信息，做好后續(xù)的整改工作，有效提升內(nèi)部控制活動(dòng)的實(shí)施成效。

（作者單位：新華文軒出版?zhèn)髅焦煞萦邢薰緩V安市分公司）