如何改進(jìn)完善我國稅延養(yǎng)老險個稅遞延方法

楊孟著

我國養(yǎng)老保障體系由三大支柱構(gòu)成，第一支柱為基本養(yǎng)老保險;第二支柱為企業(yè)年金和職業(yè)年金;第三支柱為商業(yè)養(yǎng)老保險。迄今為止，我國第一支柱“全覆蓋、保基本”目標(biāo)已基本實現(xiàn)，第二支柱也取得一定進(jìn)展，唯有第三支柱發(fā)展嚴(yán)重滯后。為此，完善稅收激勵機制，優(yōu)化稅收制度安排，豐富第三支柱“籃子”，補齊第三支柱“短板”，將成為我國未來社會保障體系建設(shè)的發(fā)力點和主攻方向。

作為第三支柱培植和壯大工程的具體行動之一，2018年4月，財政部等五部門聯(lián)合發(fā)布了《關(guān)于開展個人稅收遞延型商業(yè)養(yǎng)老保險試點的通知》，為推動開展我國個人稅收遞延型商業(yè)養(yǎng)老保險（下稱“稅延養(yǎng)老險”）試點工作提供理論指引和制度保障。自此，我國先后在上海市、福建?。ê瑥B門市）、蘇州工業(yè)園區(qū)等地開展了稅延養(yǎng)老險試點工作。截至今年4月底，試點地區(qū)稅延養(yǎng)老險投?？蛻?.7萬人，累計保費3.03億元。從試點情況看，雖取得了一定的成效，但與制度設(shè)計的初衷和預(yù)期目標(biāo)相比，還存在不小的差距。

現(xiàn)行稅延養(yǎng)老險個稅遞延方法 偏離最優(yōu)“支點”位置

中國勞動和社會保障科學(xué)研究院等機構(gòu)開展的一項調(diào)查顯示，在養(yǎng)老儲備工具選擇上，我國居民普遍傾向于銀行存款等工具，選擇第三支柱的比例僅為31.6%。中國保險行業(yè)協(xié)會發(fā)布的《2017年中國大中城市職工養(yǎng)老儲備指數(shù)報告》顯示，如果實行稅收優(yōu)惠政策，36個大中城市有商業(yè)養(yǎng)老保險購買意愿的職工人數(shù)比例將達(dá)到57.8%。另有數(shù)據(jù)顯示，1%的稅率變化會引起商業(yè)養(yǎng)老金21%的反向變化，即少收1元的稅，可撬動20元的養(yǎng)老保險額?？梢姡谧龃箴B(yǎng)老保險“蛋糕”方面，稅收優(yōu)惠政策在其中所起的作用實際上扮演了杠桿“支點”的角色。因此，優(yōu)化完善商業(yè)養(yǎng)老險稅收優(yōu)惠政策，關(guān)鍵在于通過優(yōu)化完善商業(yè)養(yǎng)老險稅收計算方法，以使其定位于能夠最大程度撬動商業(yè)養(yǎng)老險“蛋糕”的最優(yōu)“支點”位置。

試點過程中的稅延養(yǎng)老險，之所以出現(xiàn)實際與預(yù)期偏差問題，根本原因就在于稅延養(yǎng)老險個稅遞延方法本身存在瑕疵，遞延過程過于簡單化，沒能較好地統(tǒng)籌兼顧到個稅超額累進(jìn)稅制與繳費計稅和支取繳稅之間關(guān)系的匹配問題，以致于偏離了最大程度撬動稅延養(yǎng)老險“蛋糕”的最優(yōu)“支點”位置。其結(jié)果，必然導(dǎo)致對中高收入群體激勵有余，對低收入群體激勵不足的“嫌貧愛富”現(xiàn)象，嚴(yán)重地抑制了廣大低收入群體參與稅延養(yǎng)老險的積極性和主動性，稅延養(yǎng)老險有效需求不足在所難免。

具體來說，按照現(xiàn)行的稅延養(yǎng)老險個稅遞延方法，對于月收入超過稅延養(yǎng)老險最高繳費限額1000元所對應(yīng)的月收入臨界值的繳費者，假設(shè)該繳費者扣除個稅起征點（現(xiàn)行標(biāo)準(zhǔn)為5000元）、“五險一金”和法定專項扣除額之后的應(yīng)納稅所得額達(dá)到適用25%的邊際稅率檔位，則該繳費者在該區(qū)段內(nèi)繳納1000元的稅延養(yǎng)老險即可享受250元的個稅優(yōu)惠。當(dāng)退休支取時，該繳費者每支取1000元的稅延養(yǎng)老金則只需繳納75元的稅款（現(xiàn)行制度規(guī)定，對支取額75%的部分適用10%的固定比例稅率計算繳納個稅），實際稅負(fù)僅為7.5%，減稅額高達(dá)175元。同樣地，若該繳費者達(dá)到45%的最高邊際稅率檔位，則減稅額更是高達(dá)375元。相反，對于最為需要“稅收優(yōu)惠”普照的廣大低收入群體，卻因他們的收入在扣除個稅起征點、“五險一金”和法定專項扣除額之后的應(yīng)納稅所得額達(dá)不到臨界點而無緣“稅收優(yōu)惠”，而被稅延養(yǎng)老險制度無情地拋棄。更令人費解的是，他們在繳費時不僅享受不到分文的“稅收優(yōu)惠”，反而在支取時每支取1000元卻要平白地繳上75元的稅款，這于情于理都是說不過去的。

用“負(fù)債式”個稅遞延方法 定位最優(yōu)“支點”位置

實際上，稅延養(yǎng)老險作為一種稅收優(yōu)惠型商業(yè)養(yǎng)老保險產(chǎn)品，其基本特征是延遲繳稅，而非不交稅或少繳稅。也就是說，將本應(yīng)在繳費環(huán)節(jié)計算繳納的個稅，有意延遲到退休支取環(huán)節(jié)繳納，以讓繳費者盡享“延期”帶來的資金時間價值。這也即“稅延”的本質(zhì)之所在。

我國現(xiàn)行稅延養(yǎng)老險個稅遞延方法雖然部分地體現(xiàn)了“稅延”的基本特征，但在靜態(tài)的應(yīng)繳稅款與實繳稅款的計算和確認(rèn)上卻偏離了“稅延”的本質(zhì)，自然而然地，也就導(dǎo)致了其個稅遞延方法偏離了最優(yōu)“支點”位置。其結(jié)果是，在個稅超額累進(jìn)稅制的作用下，當(dāng)繳費者月應(yīng)納稅所得額超過“稅收優(yōu)惠”臨界點時，收入越高，其享受的“稅收優(yōu)惠”也就越多;收入越低，其享受的“稅收優(yōu)惠”也就越少。當(dāng)繳費者月應(yīng)納稅所得額低于“稅收優(yōu)惠”臨界點時，收入高低、繳費多少不僅與“稅收優(yōu)惠”毫無相關(guān)，反而還要在支取環(huán)節(jié)平白地交上一道稅，成為事實上的稅延養(yǎng)老險制度的“受害者”。更直接地說，現(xiàn)行的稅延養(yǎng)老險制度實際上已被淪為中高收入群體的專享產(chǎn)品，徹底將龐大的低收入群體邊緣化，成為他們的制度“盲區(qū)”。

如前所述，現(xiàn)行的稅延養(yǎng)老險制度之所以完全悖逆了建立稅延養(yǎng)老險的初衷，其根本原因就在于個稅遞延方法存在瑕疵，沒有將個稅超額累進(jìn)稅制與繳費計稅和支取繳稅之間的關(guān)系較好地匹配起來，結(jié)果導(dǎo)致在實際執(zhí)行過程中逐步偏離了最優(yōu)“支點”位置。有鑒于此，若將個稅超額累進(jìn)稅制與繳費計稅和支取繳稅之間的關(guān)系較好地匹配起來，上述問題自然也就迎刃而解。很顯然，采用“負(fù)債式”個稅遞延方法，是有效匹配個稅超額累進(jìn)稅制與繳費計稅和支取繳稅之間關(guān)系的最優(yōu)制度安排。

所謂“負(fù)債式”個稅遞延方法，是指在繳費環(huán)節(jié)，將實際應(yīng)繳納的個稅稅款視作一項負(fù)債記入稅延養(yǎng)老險個人賬戶;在退休支取環(huán)節(jié)，再將累計應(yīng)繳納的個稅稅款按照支取年限平均分?jǐn)偟矫總€月份繳納的一種個稅遞延計算方法。按照“負(fù)債式”個稅遞延方法的基本原理，對于高收入群體來說，他們“繳費時優(yōu)惠多少，支取時就繳納多少”，不存在少繳問題;對于廣大低收入群體來說，他們“繳費時未優(yōu)惠，支取時不繳稅”，不存在多繳問題。

實行“負(fù)債式”個稅遞延方法后，即使在繳費期間發(fā)生稅制變化調(diào)整，如提高個稅起征點、調(diào)整稅率檔次、規(guī)范專項扣除額等，由于“繳費時優(yōu)惠多少，支取時就繳納多少”，也不會出現(xiàn)如現(xiàn)行稅延養(yǎng)老險個稅遞延方法那樣的“苦樂不均”現(xiàn)象。從這一點來看，“負(fù)債式”個稅遞延方法使得我國稅延養(yǎng)老險制度更加符合我國國情，更具穩(wěn)健性和包容性。

完善“負(fù)債式”個稅遞延方法需配套政策跟進(jìn)

由于“負(fù)債式”個稅遞延方法徹底解開了最優(yōu)“支點”定位不準(zhǔn)癥結(jié)，能夠真正體現(xiàn)“稅延”的本質(zhì)特征，因而能夠在兼顧公平與效率的同時，最大程度發(fā)揮稅收的激勵效應(yīng)。實踐中，為了進(jìn)一步優(yōu)化完善“負(fù)債式”個稅遞延方法，不斷提升“負(fù)債式”個稅遞延方法在稅優(yōu)養(yǎng)老險制度中的整體效能，確保稅延養(yǎng)老險制度的有效性和可持續(xù)性，還需要以下四個方面的配套政策跟進(jìn)：

一是實行財政定額補貼制度。實行“負(fù)債式”個稅遞延方法后，低收入群體“繳費時未優(yōu)惠，支取時不繳稅”，“平白繳稅”問題不復(fù)存在，但稅延養(yǎng)老險參與動力不足問題依然如故。因為對于這部分低收入群體來說，這時的稅延養(yǎng)老險等價于儲蓄存款或普通商業(yè)養(yǎng)老保險。為此，可參照美國的負(fù)個人所得稅制度和德國的里斯特養(yǎng)老金計劃，給予未享受到“稅收優(yōu)惠”紅利的低收入群體一定的財政定額補貼，以激勵他們積極“投身”到稅延養(yǎng)老險之中來，有效破解稅優(yōu)養(yǎng)老險參與動力不足難題。具體補貼標(biāo)準(zhǔn)可綜合中低收入群體收入水平、風(fēng)險偏好、財政承受能力等因素，結(jié)合當(dāng)?shù)貙嶋H具體確定。

二是實行浮動繳費比例。在繳費限額范圍（可考慮由目前的1000元月繳費限額提高至2000元的合理水平）內(nèi)，將目前的月收入6%的固定繳費比例，調(diào)整為月收入6%～10%的浮動繳費比例，以最大程度滿足不同收入群體多元化養(yǎng)老保障需求。

三是實行稅收優(yōu)惠政策共享制度。對于未建立住房公積金、企業(yè)年金或職業(yè)年金制度的單位，可適度突破繳費比例和繳費限額的“雙高”限制，允許將個人應(yīng)享受的公積金和年金稅收優(yōu)惠政策轉(zhuǎn)移疊加至稅延養(yǎng)老險政策上來。通過制度共享，讓稅收優(yōu)惠政策惠及千家萬戶，走進(jìn)尋常百姓家。

四是讓稅優(yōu)養(yǎng)老險回歸“準(zhǔn)公益”屬性。實行保險機構(gòu)稅延養(yǎng)老險業(yè)務(wù)定額財政補貼和相關(guān)稅收全免或部分減免等優(yōu)惠政策，做到既要用市場手段經(jīng)營稅優(yōu)養(yǎng)老險，又要用類似于基本養(yǎng)老保險運營辦法讓稅優(yōu)養(yǎng)老險回歸“準(zhǔn)公益”屬性，以充分調(diào)動市場各方主體參與稅延養(yǎng)老險的積極性和主動性，確保稅延養(yǎng)老險制度的民生性、高效性和吸引力，維護(hù)繳費者合法權(quán)益。

（作者為民建湖南省財政與金融委員會委員;廣州大學(xué)南方治理研究院特聘研究員）