新收入準(zhǔn)則對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)的影響研究

申瑞芳

【摘? 要】財(cái)政部于2017年7月5日發(fā)布了修訂后的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)——收入》，于2018年1月1日正式實(shí)施。與原收入準(zhǔn)則相比，新收入準(zhǔn)則在收入確認(rèn)、合同成本處理、信息披露等多個(gè)方面發(fā)生了重大變化。論文在分析新收入準(zhǔn)則主要變化的基礎(chǔ)上，對(duì)新收入準(zhǔn)則對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)的影響進(jìn)行分析，進(jìn)而提出應(yīng)對(duì)措施。

【Abstract】The Ministry of Finance issued the revised "Accounting Standards for Enterprises No. 14 - Revenue" on July 5， 2017， which was officially implemented on January 1， 2018. Compared with the original revenue standards， the new revenue standards has changed greatly in many aspects， such as revenue recognition， contract cost processing， information disclosure and so on. Based on the analysis of the main changes of the new revenue standards， this paper analyzes the impact of the new revenue standards on real estate enterprises， and then put forward countermeasures.

【關(guān)鍵詞】新收入準(zhǔn)則;房地產(chǎn)企業(yè);財(cái)務(wù)影響

【Keywords】new revenue standards; real estate enterprises; financial impact

【中圖分類號(hào)】F299.23;F275.2? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ?【文獻(xiàn)標(biāo)志碼】A? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ?【文章編號(hào)】1673-1069（2020）10-0064-02

1 引言

收入作為六個(gè)會(huì)計(jì)要素之一，在會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量、報(bào)告上具有舉足輕重的作用，是衡量企業(yè)競爭力的一個(gè)關(guān)鍵指標(biāo)。為了進(jìn)一步適應(yīng)全球化的步伐，企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)一步和國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則接軌，財(cái)政部于2017年7月發(fā)布了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)——收入》（下文簡稱“新收入準(zhǔn)則”），要求在境內(nèi)外同時(shí)上市的企業(yè)以及在境外上市并采用國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則或企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則編制財(cái)務(wù)報(bào)表的企業(yè)，自2018年1月1日起施行新收入準(zhǔn)則。新收入準(zhǔn)則的實(shí)施對(duì)各行業(yè)都會(huì)產(chǎn)生影響，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)業(yè)務(wù)復(fù)雜，銷售周期長、金額高，對(duì)其影響更為深刻，因此，本文針對(duì)新收入準(zhǔn)則對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)的影響進(jìn)行分析，并據(jù)此提出對(duì)策建議。

2 新收入準(zhǔn)則的主要變化

2.1 收入確認(rèn)模型的變化

在原收入準(zhǔn)則中，收入的類型分為銷售商品收入和提供勞務(wù)及建造合同收入兩類，這兩類收入類型所適用的準(zhǔn)則、收入確認(rèn)模式和確認(rèn)方法都有所不同。新收入準(zhǔn)則對(duì)上述兩類收入類型進(jìn)行了合并，并確定了五步法收入確認(rèn)模型：第一步，識(shí)別與客戶簽訂的合同;第二步，識(shí)別合同中的單項(xiàng)履約義務(wù);第三步，確認(rèn)整體的交易金額;第四步，結(jié)合履約義務(wù)，將整體的交易金額分?jǐn)傊粮鲉雾?xiàng)履約義務(wù);第五步，滿足控制權(quán)轉(zhuǎn)移時(shí)，對(duì)不同的單項(xiàng)履約義務(wù)確認(rèn)收入。

2.2 收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)的變化

原收入準(zhǔn)則對(duì)于收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)的判斷標(biāo)準(zhǔn)是“風(fēng)險(xiǎn)報(bào)酬轉(zhuǎn)移”，新收入準(zhǔn)則中把控制權(quán)轉(zhuǎn)移作為收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)的判斷標(biāo)準(zhǔn)。這主要是因?yàn)?，在企業(yè)實(shí)務(wù)中，對(duì)于風(fēng)險(xiǎn)報(bào)酬是否轉(zhuǎn)移的判斷存在主觀因素，而在新收入準(zhǔn)則中明確列示了考慮控制權(quán)轉(zhuǎn)移的五種現(xiàn)象，以及判斷在某一時(shí)段內(nèi)商品或者服務(wù)的控制權(quán)轉(zhuǎn)移的三種條件，這就使得企業(yè)可以更好地判斷收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)，讓收入確認(rèn)更加客觀，提高了會(huì)計(jì)信息的可比性。

2.3 合同成本處理的變化

原收入準(zhǔn)則中，對(duì)于企業(yè)在合同簽訂、完成階段所發(fā)生的費(fèi)用，規(guī)定在符合一定條件的情況下，可以計(jì)入合同成本。新收入準(zhǔn)則提出了合同取得成本和合同履約成本的概念。合同取得成本用來歸集履約義務(wù)之前所發(fā)生的成本，合同履約成本用來歸集履約義務(wù)開始之后的成本。這一區(qū)分使得攤銷期限超過一年的合同取得成本可以資本化處理，如銷售傭金，其可作為合同取得成本資本化處理，并和收入確認(rèn)采用相同的基礎(chǔ)進(jìn)行攤銷，計(jì)入當(dāng)期損益。

2.4 收入信息披露的變化

與原收入準(zhǔn)則相比，按照新收入準(zhǔn)則的要求，資產(chǎn)負(fù)債表中新增了兩個(gè)項(xiàng)目，即合同資產(chǎn)和合同負(fù)債，這標(biāo)志著我國從“收入費(fèi)用觀”向“資產(chǎn)負(fù)債觀”的轉(zhuǎn)變。原收入準(zhǔn)則對(duì)收入信息披露的要求相對(duì)較低，信息披露不夠充分，新收入準(zhǔn)則新增了對(duì)披露內(nèi)容的規(guī)定。這些都更加有助于財(cái)務(wù)信息使用者理解信息，并作出正確的決策。

3 新收入準(zhǔn)則對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)的財(cái)務(wù)影響

3.1 新收入準(zhǔn)則對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)核算的影響

房地產(chǎn)企業(yè)的銷售分為現(xiàn)房銷售和期房銷售。房地產(chǎn)企業(yè)現(xiàn)房銷售和普通商品的買賣流程基本相同，即企業(yè)先和客戶簽訂合同，然后在收到客戶款項(xiàng)之后將房產(chǎn)交付。因此，現(xiàn)房銷售屬于某一時(shí)點(diǎn)內(nèi)履行履約義務(wù)，按照交房時(shí)點(diǎn)確認(rèn)收入。期房銷售模式下，客戶在與企業(yè)簽訂合同時(shí)會(huì)繳付一部分房款，剩余房款按照合同約定在一定期限內(nèi)進(jìn)行支付。按照新收入準(zhǔn)則的規(guī)定，期房銷售屬于時(shí)段履約義務(wù)，這樣房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)不需要按照交房時(shí)點(diǎn)確認(rèn)收入，即可按照履約進(jìn)度提前確認(rèn)部分收入。

3.2 新收入準(zhǔn)則對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表的影響

由于收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)、合同成本處理等的變化，使得財(cái)務(wù)報(bào)表也會(huì)隨之發(fā)生變化。資產(chǎn)負(fù)債表和利潤表項(xiàng)目受新收入準(zhǔn)則的影響，會(huì)在一些項(xiàng)目上發(fā)生變動(dòng)。

3.2.1 對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表的影響

新收入準(zhǔn)則對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表的影響主要體現(xiàn)在兩個(gè)方面：第一，新收入準(zhǔn)則增加了“合同資產(chǎn)”“合同負(fù)債”兩個(gè)項(xiàng)目?！昂贤Y產(chǎn)”和“應(yīng)收賬款”不同，它的權(quán)利的實(shí)現(xiàn)依賴于其他因素的順利實(shí)現(xiàn)而取得，例如，合同剩余部分的順利履約才能取得合同資產(chǎn)收回的權(quán)利。“合同負(fù)債”和“預(yù)收賬款”不同，“合同負(fù)債”是企業(yè)在履約義務(wù)履行之前先行收取的款項(xiàng)，也就是企業(yè)如果有“履約義務(wù)”，提前收到的款項(xiàng)應(yīng)計(jì)入“合同負(fù)債”，例如，企業(yè)銷售房產(chǎn)提前收到的款項(xiàng)。第二，由于受新收入準(zhǔn)則的影響，資產(chǎn)負(fù)債表中的項(xiàng)目“存貨”“預(yù)收款項(xiàng)”等項(xiàng)目金額發(fā)生了變化。在原收入準(zhǔn)則的指導(dǎo)下，“存貨”和“預(yù)收賬款”在資產(chǎn)負(fù)債表資產(chǎn)和負(fù)債欄進(jìn)行列示，待合同履約義務(wù)完成之后才能結(jié)轉(zhuǎn)。根據(jù)新收入準(zhǔn)則的指導(dǎo)，隨著履約進(jìn)度的推進(jìn)，資產(chǎn)負(fù)債表上的“存貨”項(xiàng)目也相應(yīng)地減少，“預(yù)收賬款”金額也隨之下降。

3.2.2 對(duì)利潤表的影響

由于受到新收入準(zhǔn)則的影響，利潤表項(xiàng)目也會(huì)發(fā)生變化。在企業(yè)應(yīng)用新收入準(zhǔn)則之前，期房銷售取得的款項(xiàng)計(jì)入“預(yù)收賬款”科目，這也就意味著房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)雖然收到了客戶的預(yù)付款，卻不能將預(yù)付款確認(rèn)為收入，也就不能計(jì)入企業(yè)的利潤。企業(yè)在應(yīng)用新收入準(zhǔn)則之后，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)與客戶簽訂合同之后，可以按照合同的履約進(jìn)度及時(shí)確認(rèn)收入，也就相應(yīng)地會(huì)使得企業(yè)短期內(nèi)利潤有所增加。

4 應(yīng)對(duì)措施

4.1 加強(qiáng)財(cái)務(wù)人員培訓(xùn)

由于新收入準(zhǔn)則和原收入準(zhǔn)則相比有較大的變化，并且運(yùn)用新收入準(zhǔn)則時(shí)會(huì)涉及大量的會(huì)計(jì)估計(jì)，財(cái)務(wù)人員作為新收入準(zhǔn)則執(zhí)行的主體，企業(yè)應(yīng)加強(qiáng)對(duì)財(cái)務(wù)人員的培訓(xùn)，以應(yīng)對(duì)新收入準(zhǔn)則所帶來的挑戰(zhàn)。在進(jìn)行人員培訓(xùn)時(shí)，一方面，要加強(qiáng)對(duì)新收入準(zhǔn)則變化的學(xué)習(xí)，讓財(cái)務(wù)人員更好地理解新收入準(zhǔn)則;另一方面，要加強(qiáng)對(duì)財(cái)務(wù)人員溝通能力的培養(yǎng)，新收入準(zhǔn)則的應(yīng)用對(duì)財(cái)務(wù)人員提出了更高的要求，需要加強(qiáng)各部門之間的溝通，提升財(cái)務(wù)人員的綜合素質(zhì)。

4.2 加強(qiáng)合同管理

在新收入準(zhǔn)則中規(guī)定了“在建造開發(fā)期間內(nèi)按履約進(jìn)度確認(rèn)收入”的條件，如果房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)采用履約進(jìn)度來確認(rèn)收入，相比原收入準(zhǔn)則而言，收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)將提前，那么企業(yè)在開發(fā)期的收入將大幅提高，相應(yīng)地對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)財(cái)務(wù)信息的影響也是巨大的。因此，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)需要加強(qiáng)合同管理，通過識(shí)別合同，確定收入確認(rèn)方式。

4.3 加強(qiáng)信息披露

原收入準(zhǔn)則下，對(duì)于企業(yè)收入確認(rèn)相關(guān)政策等信息披露要求較低，房地產(chǎn)企業(yè)按照時(shí)點(diǎn)確認(rèn)收入，大部分企業(yè)在附注中并沒有對(duì)收入確認(rèn)的具體時(shí)點(diǎn)進(jìn)行詳細(xì)披露。新收入準(zhǔn)則的應(yīng)用，需要進(jìn)行更多的職業(yè)判斷，對(duì)信息披露的要求更高。企業(yè)應(yīng)該從制度上保障信息披露工作，形成專人負(fù)責(zé)機(jī)制，同時(shí)，財(cái)務(wù)總監(jiān)作為信息披露的主要負(fù)責(zé)人，所有披露需財(cái)務(wù)總監(jiān)簽字確認(rèn)之后方能對(duì)外報(bào)送。同時(shí)，建立追責(zé)機(jī)制，對(duì)于因工作過失等原因?qū)е挛窗匆筮M(jìn)行信息披露的責(zé)任人追責(zé)，以此督促相關(guān)人員做好信息披露工作。

4.4 推進(jìn)業(yè)財(cái)一體化管理模式

在新收入準(zhǔn)則的進(jìn)一步推動(dòng)下，對(duì)財(cái)務(wù)部門的要求也進(jìn)一步提高，財(cái)務(wù)不僅僅需要會(huì)計(jì)核算，還需要加強(qiáng)和其他部門的協(xié)作。為了保障收入準(zhǔn)則的順利實(shí)施，財(cái)務(wù)部門要和其他業(yè)務(wù)部門合作。房地產(chǎn)企業(yè)可以將新收入準(zhǔn)則的應(yīng)用作為契機(jī)，推進(jìn)業(yè)財(cái)一體化管理系統(tǒng)的構(gòu)建，把業(yè)務(wù)端和財(cái)務(wù)端緊密結(jié)合在一起，實(shí)現(xiàn)企業(yè)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)和業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)的互聯(lián)互通，更大地提升管理效率。

【參考文獻(xiàn)】

【1】財(cái)政部會(huì)計(jì)司編寫組.《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)——收入》應(yīng)用指南[M].北京：中國財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社，2018.

【2】王峰章，孫娜.新收入準(zhǔn)則對(duì)房地產(chǎn)行業(yè)的影響研究[J].財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)，2018（12）：36-39.