審計(jì)職業(yè)判斷、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)與審計(jì)責(zé)任

李慶

摘要：為保證審計(jì)出具的會(huì)計(jì)報(bào)告能夠?yàn)槠髽I(yè)領(lǐng)導(dǎo)層做出的決策起到良好的輔助作用，本文對(duì)審計(jì)職業(yè)判斷、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)與審計(jì)責(zé)任之間的關(guān)系以及內(nèi)容進(jìn)行分析。首先，詳細(xì)概述了三者的含義。而后，對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)與審計(jì)職業(yè)判斷、審計(jì)責(zé)任與審計(jì)職業(yè)判斷進(jìn)行要點(diǎn)論述。

關(guān)鍵詞：審計(jì)職業(yè)判斷;審計(jì)風(fēng)險(xiǎn);審計(jì)責(zé)任

一、審計(jì)職業(yè)判斷、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)與審計(jì)責(zé)任的含義

（一）審計(jì)職業(yè)判斷

審計(jì)職業(yè)判斷也可以稱作是專業(yè)判斷，相關(guān)學(xué)者對(duì)其的定義是指“注冊(cè)會(huì)計(jì)師從多種可能的工作方案中配合使用審計(jì)或相關(guān)學(xué)科的理論知識(shí)與經(jīng)驗(yàn)進(jìn)行取舍，并做出決策”，或是“審計(jì)人員依據(jù)自身的專業(yè)知識(shí)和經(jīng)驗(yàn)，配合識(shí)別與比較方式對(duì)審計(jì)事項(xiàng)與自身行為進(jìn)行的預(yù)估、斷定、選擇”。

（二）審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)

審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)通常是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師在落實(shí)工作時(shí)，因各種原因?qū)е聦徲?jì)報(bào)表存在重大錯(cuò)誤、漏報(bào)問(wèn)題或?qū)徲?jì)工作落實(shí)完畢后發(fā)表不恰當(dāng)審計(jì)意見(jiàn)等情況。通常情況下，可以從兩個(gè)角度對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行簡(jiǎn)要概述：一是注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具的審計(jì)報(bào)表，自己認(rèn)為不存在錯(cuò)誤，但實(shí)際上存在錯(cuò)誤。同時(shí)，在獲得公允的情況下，存在沒(méi)有按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求完成的情況或被審計(jì)公司經(jīng)營(yíng)成果、財(cái)務(wù)狀況或其他變動(dòng)給反映出來(lái)。二是根據(jù)被審計(jì)公司的財(cái)務(wù)報(bào)表特征體現(xiàn)其存在重要錯(cuò)誤，但沒(méi)有被會(huì)計(jì)師發(fā)現(xiàn)，出具的會(huì)計(jì)報(bào)表被注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為有錯(cuò)誤，實(shí)際上是受到允許與接受的。

（三）審計(jì)責(zé)任

審計(jì)責(zé)任指的是注冊(cè)會(huì)計(jì)師依據(jù)獨(dú)立審計(jì)相關(guān)準(zhǔn)則并通過(guò)特定審計(jì)程序?qū)μ囟▽徲?jì)對(duì)象進(jìn)行的審計(jì)報(bào)告出具，同時(shí)保證審計(jì)報(bào)告的真實(shí)性與合法性。通常情況下，審計(jì)責(zé)任共包含兩個(gè)部分的內(nèi)容：一是審計(jì)職業(yè)責(zé)任，二是審計(jì)法律責(zé)任，二者之間的關(guān)聯(lián)性較強(qiáng)。如果沒(méi)有完成職業(yè)責(zé)任，那么就先承擔(dān)法律責(zé)任。而法律責(zé)任的強(qiáng)制性與懲罰性能夠讓注冊(cè)會(huì)計(jì)師落實(shí)相關(guān)審計(jì)工作時(shí)秉承職業(yè)操守，保證執(zhí)業(yè)質(zhì)量。

二、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)與審計(jì)職業(yè)判斷

落實(shí)審計(jì)工作時(shí)，審計(jì)人員可能會(huì)在實(shí)際工作中面臨兩個(gè)問(wèn)題：第一，審計(jì)結(jié)論錯(cuò)誤，如果審計(jì)工作人員在審計(jì)工作落實(shí)過(guò)程中出現(xiàn)這個(gè)問(wèn)題，那么委托審計(jì)人可能會(huì)要求審計(jì)工作人員進(jìn)行賠付或承擔(dān)刑事責(zé)任。第二，在追求審計(jì)結(jié)論絕對(duì)正確性過(guò)程中，使用復(fù)雜的審計(jì)程序和方法致使審計(jì)效率被拖慢，甚至出現(xiàn)入不敷出的情況，或是在工作組織落實(shí)過(guò)程中喪失市場(chǎng)。這種情況是指由于審計(jì)結(jié)論不能及時(shí)得出并準(zhǔn)時(shí)提交給委托審計(jì)人，導(dǎo)致委托審計(jì)人不再委托或是審計(jì)工作人員自身不敢再接受審計(jì)委托，這也會(huì)導(dǎo)致審計(jì)組織面臨破產(chǎn)或解散的境地。與此同時(shí)，在審計(jì)過(guò)程中，審計(jì)工作人員還要保證審計(jì)結(jié)論準(zhǔn)確、可參考性強(qiáng)，能夠幫助委托審計(jì)人在決策過(guò)程中得到輔助，保證決策的正確性更高。與此同時(shí)，還要最大限度地壓縮成本，并保證審計(jì)結(jié)論可以及時(shí)得出。而想要這些目標(biāo)能夠有效達(dá)成，審計(jì)人員的職業(yè)判斷在其中扮演著非常重要的角色。因?yàn)橹温殬I(yè)判斷發(fā)揮價(jià)值的是審計(jì)重要性理念的運(yùn)用，通俗來(lái)說(shuō)就是審計(jì)人員通過(guò)對(duì)任何審計(jì)事項(xiàng)的重要性判斷來(lái)對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的大小進(jìn)行精準(zhǔn)預(yù)測(cè)。同時(shí)，依據(jù)實(shí)際情況配合適宜的審計(jì)程序與方式方法，重要性里面包含兩個(gè)概念：首先，對(duì)審計(jì)結(jié)論精確性影響較大的同時(shí)導(dǎo)致審計(jì)需要承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)的審計(jì)事項(xiàng)都會(huì)作為審計(jì)的重點(diǎn)，并在審計(jì)程序與方式方法上進(jìn)行細(xì)節(jié)調(diào)整。其次，不會(huì)對(duì)審計(jì)結(jié)論正確與準(zhǔn)確性產(chǎn)生影響或不會(huì)導(dǎo)致審計(jì)工作面臨風(fēng)險(xiǎn)的審計(jì)事項(xiàng)，都可視作不重要。因此，審計(jì)工作人員在落實(shí)相關(guān)工作時(shí)，可以不予關(guān)注或不配合采用簡(jiǎn)單審計(jì)程序或方式方法即可應(yīng)對(duì)。因此，由以上內(nèi)容可以得出的結(jié)論是，在判斷重要性時(shí)，主要的方法是把審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)程度與審計(jì)程序方法的復(fù)雜度進(jìn)行擬合與匹配。同時(shí)，最終目標(biāo)是在不提高審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的同時(shí)保證審計(jì)工作落實(shí)效率。

實(shí)際情況是審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)主要以投資人或委托審計(jì)人遭受的損失為前提，同時(shí)，對(duì)審計(jì)結(jié)論進(jìn)行正確性與準(zhǔn)確性考察時(shí)，主要通過(guò)是否給投資人或委托審計(jì)人帶來(lái)?yè)p失或是在企業(yè)今后的實(shí)際經(jīng)營(yíng)過(guò)程中出現(xiàn)重大損失或財(cái)務(wù)危機(jī)。如果沒(méi)有給企業(yè)發(fā)展帶來(lái)?yè)p失或其他危機(jī)，那么審計(jì)人員不必承擔(dān)責(zé)任，由此也可以斷定沒(méi)有審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)?？傮w來(lái)看，審計(jì)工作落實(shí)過(guò)程中是否存在審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)主要參考依據(jù)是企業(yè)盈利能力和財(cái)務(wù)支付能力，如果二者與會(huì)計(jì)報(bào)告揭示的狀況沒(méi)有太大出入，那么審計(jì)就不會(huì)面臨風(fēng)險(xiǎn)。歸結(jié)起來(lái)，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是否實(shí)際發(fā)生最終是以企業(yè)的盈利能力和財(cái)務(wù)支付能力為基礎(chǔ)。

三、審計(jì)責(zé)任與審計(jì)職業(yè)判斷

審計(jì)職業(yè)判斷能力會(huì)對(duì)企業(yè)承擔(dān)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)產(chǎn)生較大影響。也就是說(shuō)，如果職業(yè)判斷能力較低，那么審計(jì)結(jié)論出現(xiàn)錯(cuò)誤的概率就更高。達(dá)到一定標(biāo)準(zhǔn)時(shí)，還會(huì)導(dǎo)致投資人或委托審計(jì)人蒙受經(jīng)濟(jì)損失。此時(shí)，審計(jì)人員無(wú)法逃脫干系，所以需要承擔(dān)審計(jì)責(zé)任。這表明審計(jì)應(yīng)對(duì)其職業(yè)判斷結(jié)果失實(shí)程度承擔(dān)責(zé)任，同時(shí)還要根據(jù)實(shí)際情況判斷需要承擔(dān)多大程度的責(zé)任。

通常情況下，審計(jì)職業(yè)判斷能力決定了審計(jì)結(jié)論的正確程度。但是會(huì)計(jì)事項(xiàng)具備較強(qiáng)的不確定性，會(huì)計(jì)作假手段種類較為多樣，還會(huì)給審計(jì)職業(yè)判斷埋下較多陷阱，影響審計(jì)判斷的準(zhǔn)確性。因此可能導(dǎo)致審計(jì)結(jié)論出現(xiàn)失誤，致使投資或委托審計(jì)人面臨經(jīng)濟(jì)損失。因此，為了最大限度地降低這些風(fēng)險(xiǎn)，審計(jì)人員會(huì)尋找多種辦法進(jìn)行應(yīng)對(duì)。例如，要求會(huì)計(jì)報(bào)告提供人進(jìn)行聲明，證明會(huì)計(jì)報(bào)告的真實(shí)性，并要求其對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)告負(fù)責(zé)。這一系列操作能夠讓風(fēng)險(xiǎn)得到有效轉(zhuǎn)移。其次，存在嚴(yán)重不確定性的會(huì)計(jì)事項(xiàng)或企業(yè)在提出委托時(shí)，審計(jì)工作人員可以不接受審計(jì)，這也是從源頭上規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)的好方法。再次，審計(jì)工作人員可以對(duì)審計(jì)結(jié)論進(jìn)行審計(jì)范圍劃分，表明審計(jì)人員只對(duì)已審的內(nèi)容責(zé)任承擔(dān)，這也可有效降低風(fēng)險(xiǎn)。最后，審計(jì)工作人員還可在審計(jì)結(jié)論中對(duì)不確定的會(huì)計(jì)事項(xiàng)進(jìn)行補(bǔ)充說(shuō)明，用意是引起報(bào)告使用者的注意，這種方式不僅能夠防止與客戶之間的業(yè)務(wù)往來(lái)受到影響，還能保證審計(jì)結(jié)論的公正客觀，這同樣是降低風(fēng)險(xiǎn)的一種方法。

從以上內(nèi)容可以得出的結(jié)論是，在審計(jì)工作內(nèi)容實(shí)際落實(shí)過(guò)程中有一個(gè)根本性的矛盾，就是審計(jì)組織一方面必須通過(guò)擴(kuò)大審計(jì)業(yè)務(wù)的方式提高自己的社會(huì)聲譽(yù)，并獲取更多經(jīng)濟(jì)效益，另一方面也不得不在這個(gè)過(guò)程中承擔(dān)更多的風(fēng)險(xiǎn)，但是如果為了防止降低風(fēng)險(xiǎn)概率而不做審計(jì)業(yè)務(wù)，會(huì)采用付出較高成本的方式落實(shí)審計(jì)業(yè)務(wù)，這樣不僅有可能丟失更多客戶，還會(huì)導(dǎo)致審計(jì)組織的收入受到影響。與此同時(shí)，如果從社會(huì)或投資人的角度看，由審計(jì)監(jiān)督對(duì)審計(jì)工作進(jìn)行監(jiān)控，是利于自己的一項(xiàng)措施，因此如果想要問(wèn)題得到根本性解決，必須從源頭上進(jìn)行考慮。

以此為出發(fā)點(diǎn)，可以對(duì)審計(jì)結(jié)論失誤帶來(lái)的審計(jì)責(zé)任做出以下界定：第一，當(dāng)會(huì)計(jì)事項(xiàng)具有確定性，而僅僅由于審計(jì)驗(yàn)證不當(dāng)導(dǎo)致審計(jì)結(jié)論錯(cuò)誤，使投資人或委托審計(jì)人遭受損失的，應(yīng)負(fù)完全的審計(jì)責(zé)任。第二，當(dāng)會(huì)計(jì)事項(xiàng)為歷史事件并具有確認(rèn)和計(jì)量的公允標(biāo)準(zhǔn)，通常只要按公允標(biāo)準(zhǔn)做出審計(jì)判斷，即使存在錯(cuò)誤，審計(jì)也不應(yīng)承擔(dān)責(zé)任。但是如果按公允標(biāo)準(zhǔn)顯然存在重大偏差，很容易為審計(jì)人員所判斷，而審計(jì)人員判斷失誤或未作說(shuō)明時(shí)，則應(yīng)承擔(dān)審計(jì)責(zé)任。第三，當(dāng)會(huì)計(jì)事項(xiàng)為已發(fā)生事件，但又與未來(lái)密切相關(guān)而導(dǎo)致其具有不確定性時(shí)（如證券資產(chǎn)、或有負(fù)債等），因?qū)徲?jì)人員不可能完全正確地做出未來(lái)預(yù)期，這時(shí)，只要審計(jì)人員對(duì)此做出必要的說(shuō)明，審計(jì)人員應(yīng)較少承擔(dān)責(zé)任。第四，當(dāng)會(huì)計(jì)事項(xiàng)純粹為未來(lái)事件，這時(shí)，審計(jì)行為具有咨詢性質(zhì)，審計(jì)不應(yīng)承擔(dān)法定審計(jì)責(zé)任，而是通過(guò)市場(chǎng)機(jī)制由委托雙方自行確定相關(guān)的審計(jì)責(zé)任。歸結(jié)起來(lái)，就是對(duì)因判斷結(jié)果失實(shí)而應(yīng)承擔(dān)的責(zé)任而言，審計(jì)責(zé)任與會(huì)計(jì)事項(xiàng)本身的不確定性成反向變動(dòng)關(guān)系。

四、結(jié)語(yǔ)

審計(jì)職業(yè)判斷在審計(jì)工作的風(fēng)險(xiǎn)承擔(dān)與結(jié)果準(zhǔn)確層面扮演著非常重要的角色，但是在落實(shí)審計(jì)工作過(guò)程中，由于不確定性因素較多，所以審計(jì)人員在對(duì)會(huì)計(jì)事項(xiàng)進(jìn)行判斷時(shí)，不僅難度較大，承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn)也越來(lái)越多。受這些因素的影響，會(huì)計(jì)報(bào)告信息的質(zhì)量無(wú)法保證。因此，企業(yè)決策者拿到會(huì)計(jì)報(bào)告時(shí)，依據(jù)上面的數(shù)據(jù)進(jìn)行決策，同樣需要承擔(dān)相應(yīng)風(fēng)險(xiǎn)，如果會(huì)計(jì)報(bào)告決策失誤，那么審計(jì)就需要承擔(dān)相應(yīng)責(zé)任。

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