注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)判斷在農(nóng)商行審計(jì)中的應(yīng)用

周瓊

摘要：隨著我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，我國(guó)農(nóng)商行涉及的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)也越來(lái)越復(fù)雜，風(fēng)險(xiǎn)管理在農(nóng)商行日常經(jīng)營(yíng)管理工作中可以起到重要的作用，其中，為規(guī)范農(nóng)商行的日常經(jīng)營(yíng)行為，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要通過(guò)自身的職業(yè)判斷來(lái)對(duì)農(nóng)商行的業(yè)務(wù)進(jìn)行深入的評(píng)價(jià)和了解，這也對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)判斷能力提出了更高的要求。本文從注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)判斷在農(nóng)商行審計(jì)中應(yīng)用的主要領(lǐng)域出發(fā)，分析了農(nóng)商行主要風(fēng)險(xiǎn)及其對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)判斷的影響，并提出了幾點(diǎn)注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)判斷在農(nóng)商行審計(jì)中應(yīng)用的建議，目的在于規(guī)范農(nóng)商行的日常經(jīng)營(yíng)行為。

關(guān)鍵詞：注冊(cè)會(huì)計(jì)師;職業(yè)判斷;農(nóng)商行;審計(jì);應(yīng)用

職業(yè)判斷是財(cái)務(wù)人員對(duì)會(huì)計(jì)事項(xiàng)的確認(rèn)、計(jì)量、記錄和報(bào)告的原則、程序、方法等所進(jìn)行的判斷與選擇。它內(nèi)生于會(huì)計(jì)事項(xiàng)的不確定性，貫穿于會(huì)計(jì)過(guò)程的始終，是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)系統(tǒng)運(yùn)行的客觀要求。隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境日益復(fù)雜化，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要投入更多的精力在審計(jì)證據(jù)收集上，這對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)判斷提出了較高的要求，也給注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)工作帶來(lái)了較大的挑戰(zhàn)。

一、注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)判斷在農(nóng)商行審計(jì)中應(yīng)用的主要領(lǐng)域

第一，與農(nóng)商行會(huì)計(jì)事項(xiàng)有關(guān)的職業(yè)判斷。主要是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師再次判斷農(nóng)商行財(cái)務(wù)報(bào)表中相關(guān)信息的真實(shí)性，如收入確認(rèn)、是否發(fā)生資產(chǎn)減值、確定公允價(jià)值等。

第二，與農(nóng)商行審計(jì)過(guò)程相關(guān)的職業(yè)判斷。主要是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師在對(duì)農(nóng)商行得出審計(jì)意見的過(guò)程中，需要適當(dāng)、充分的審計(jì)證據(jù)作為重要支撐，在獲取審計(jì)證據(jù)的過(guò)程中，審計(jì)程序的時(shí)間安排、審計(jì)程序性質(zhì)的判斷以及審計(jì)程序的具體范圍是重中之重。

第三，與嚴(yán)格恪守職業(yè)道德有關(guān)的職業(yè)判斷。主要是綜合考慮農(nóng)商行審計(jì)工作中是否存在與審計(jì)職業(yè)道德相關(guān)的不利因素，并對(duì)這些不利因素進(jìn)行客觀評(píng)價(jià)，制定出防范不利因素的有效措施。

二、農(nóng)商行主要風(fēng)險(xiǎn)及其對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)判斷的影響

（一）農(nóng)商行經(jīng)營(yíng)網(wǎng)點(diǎn)的影響

一部分農(nóng)商行為了整體經(jīng)營(yíng)效率的提高，在經(jīng)營(yíng)上通常采用分級(jí)授權(quán)制度，這樣就會(huì)出現(xiàn)多級(jí)委托代理關(guān)系，發(fā)生信息不對(duì)稱、弱化和分散總分行的問(wèn)題。同時(shí)，很多農(nóng)商行的下設(shè)分支機(jī)構(gòu)和子公司較多，因此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在對(duì)農(nóng)商行進(jìn)行審計(jì)時(shí)要從實(shí)際情況出發(fā)，判斷其是否遵循《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1401號(hào)——對(duì)集團(tuán)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的特殊考慮》的相關(guān)規(guī)定。在選擇農(nóng)商行審計(jì)策略方面，對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)判斷來(lái)說(shuō)是一個(gè)較大的挑戰(zhàn)。

（二）創(chuàng)新金融產(chǎn)品帶來(lái)的影響

現(xiàn)階段，我國(guó)農(nóng)商行也面臨著國(guó)內(nèi)銀行和全球金融一體化的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)壓力，因此，農(nóng)商行必須通過(guò)求新求變來(lái)應(yīng)對(duì)這些壓力，其在創(chuàng)新金融產(chǎn)品和服務(wù)的過(guò)程中也對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)判斷能力提出了較高的要求。

一方面，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在對(duì)農(nóng)商行進(jìn)行審計(jì)的過(guò)程中，需要對(duì)農(nóng)商行的產(chǎn)品和服務(wù)進(jìn)行深入的了解，對(duì)服務(wù)和產(chǎn)品存在的收益與風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行有效的識(shí)別和客觀的評(píng)價(jià)，這就需要注冊(cè)會(huì)計(jì)師具備較為豐富的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)。

另一方面，部分農(nóng)商行在新的服務(wù)和金融產(chǎn)品的會(huì)計(jì)處理方法、信息披露、監(jiān)管規(guī)則等方面并不是很明確，存在不同的實(shí)務(wù)處理方法，這就要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師憑借較強(qiáng)的職業(yè)判斷進(jìn)行處理，例如：近年來(lái)農(nóng)商行開展的資產(chǎn)證券化、理財(cái)產(chǎn)品、同業(yè)代付、銀信合作等新型業(yè)務(wù)，存在會(huì)計(jì)核算不規(guī)范和監(jiān)管不力的問(wèn)題，這就需要注冊(cè)會(huì)計(jì)師合理運(yùn)用會(huì)計(jì)準(zhǔn)則來(lái)對(duì)新型業(yè)務(wù)開展審計(jì)工作，并給出農(nóng)商行合理的審計(jì)方案，這也是對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)判斷能力的一種考驗(yàn)。

（三）農(nóng)商行信息化管理帶來(lái)的影響

隨著大數(shù)據(jù)時(shí)代到來(lái)，農(nóng)商行已經(jīng)通過(guò)信息管理的數(shù)據(jù)集中、電子化、網(wǎng)絡(luò)化等方式構(gòu)建了一套完整的信息管理系統(tǒng)，幾乎一切經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)都可以通過(guò)計(jì)算機(jī)系統(tǒng)來(lái)完成。雖然農(nóng)商行的審計(jì)范圍和目標(biāo)并沒有由于數(shù)據(jù)在計(jì)算機(jī)中保存而發(fā)生改變，但使用計(jì)算機(jī)改變了處理、檢索、傳遞、存儲(chǔ)財(cái)務(wù)信息的方式方法，對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行審計(jì)產(chǎn)生了以下影響：注冊(cè)會(huì)計(jì)師要了解農(nóng)商行的內(nèi)部會(huì)計(jì)體系、固有控制風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估結(jié)果、控制測(cè)試等方面。在應(yīng)用計(jì)算機(jī)系統(tǒng)的經(jīng)營(yíng)環(huán)境下，處理會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)的真實(shí)可靠性，不僅僅取決于農(nóng)商行處理會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)的正確性、合規(guī)性和有效性，還取決于注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作態(tài)度和業(yè)務(wù)能力。由于對(duì)計(jì)算機(jī)系統(tǒng)內(nèi)部的審計(jì)工作涉及的內(nèi)容比較復(fù)雜和系統(tǒng)，增加了審計(jì)工作的難度。

三、注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)判斷在農(nóng)商行審計(jì)中應(yīng)用的建議

（一）注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)判斷應(yīng)明確審計(jì)流程

在農(nóng)商行審計(jì)工作中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)判斷是貫穿整個(gè)審計(jì)工作過(guò)程的，需要審計(jì)人員依據(jù)自身的職業(yè)判斷來(lái)完成對(duì)審計(jì)證據(jù)的收集，以及給出審計(jì)意見。然而，由于被審計(jì)單位與審計(jì)人員之間在獲取或理解信息程度方面不同，其中注冊(cè)會(huì)計(jì)師屬于獨(dú)立的第三方，并不能對(duì)需要的所有信息進(jìn)行無(wú)限制的收集，也就不能時(shí)刻關(guān)注農(nóng)商行的實(shí)際經(jīng)營(yíng)情況。因此，在對(duì)農(nóng)商行進(jìn)行審計(jì)的過(guò)程中必須明確注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)判斷應(yīng)遵循的具體流程。

1.職業(yè)判斷問(wèn)題和目標(biāo)的確定

對(duì)農(nóng)商行進(jìn)行審計(jì)的首要工作就是要對(duì)判斷的問(wèn)題予以明確，只有找準(zhǔn)問(wèn)題，才能夠?qū)崿F(xiàn)預(yù)期目標(biāo)。從效用理論來(lái)看，幾乎不可能做到事無(wú)巨細(xì)的審計(jì)，這個(gè)時(shí)候就要依靠注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)判斷來(lái)抓住重點(diǎn)問(wèn)題，對(duì)審計(jì)行為和事項(xiàng)從整體上進(jìn)行把握，在細(xì)節(jié)方面對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的項(xiàng)目認(rèn)定進(jìn)行關(guān)注。因此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要憑借豐富的實(shí)際工作經(jīng)驗(yàn)和較強(qiáng)的專業(yè)技能，來(lái)判斷出審計(jì)的重點(diǎn)問(wèn)題，確定要實(shí)現(xiàn)的具體審計(jì)目標(biāo)，這樣才能提高對(duì)農(nóng)商行審計(jì)的工作效率和水平。

2.相關(guān)信息的收集和評(píng)價(jià)

注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行職業(yè)判斷的前提基礎(chǔ)是收集相關(guān)的證據(jù)，但其在選擇證據(jù)收集方式、收集證據(jù)的質(zhì)量和數(shù)量等方面會(huì)受到職業(yè)判斷的直接影響。例如：在對(duì)審計(jì)問(wèn)題和目標(biāo)進(jìn)行確定時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師就需要相關(guān)論據(jù)作為支撐，具體論據(jù)包括農(nóng)商行的治理結(jié)構(gòu)、主要經(jīng)營(yíng)活動(dòng)、單位性質(zhì)等。同時(shí)，注冊(cè)的會(huì)計(jì)師代理人員需要通過(guò)對(duì)職業(yè)的判斷和分析來(lái)準(zhǔn)確評(píng)價(jià)自己收集的所有相關(guān)職業(yè)信息，而不是全部接受自己收集的職業(yè)信息，通過(guò)職業(yè)判斷來(lái)對(duì)信息的真實(shí)性進(jìn)行客觀的評(píng)價(jià)。

3.解決方案的有效識(shí)別

針對(duì)審計(jì)過(guò)程中出現(xiàn)的問(wèn)題，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要提出多種解決問(wèn)題的方案，通過(guò)對(duì)多種方案的對(duì)比分析，判斷出一種能夠有效實(shí)現(xiàn)審計(jì)目標(biāo)的最優(yōu)方案。

4.可供方案的評(píng)價(jià)

一般來(lái)說(shuō)，解決審計(jì)問(wèn)題的方案不能只有一種，因此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師不能隨意選擇審計(jì)解決方案，而要從方案是否符合相關(guān)規(guī)定要求、是否符合判斷的具體標(biāo)準(zhǔn)等方面進(jìn)行綜合評(píng)價(jià)，同時(shí)也要充分考慮操作的可執(zhí)行性。

（二）重點(diǎn)關(guān)注高度依賴審計(jì)職業(yè)判斷的領(lǐng)域

1.承接審計(jì)業(yè)務(wù)方法的職業(yè)判斷

在這個(gè)階段，注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)農(nóng)商行進(jìn)行判斷的問(wèn)題主要有以下兩個(gè)：一個(gè)是對(duì)是否接受了業(yè)主委托進(jìn)行判斷;另一個(gè)是對(duì)現(xiàn)階段工作人員工作的獨(dú)立性和專業(yè)能力進(jìn)行判斷。這兩項(xiàng)工作的判斷結(jié)果會(huì)直接影響到審計(jì)工作的順利開展。

2.識(shí)別和評(píng)估舞弊風(fēng)險(xiǎn)

如果農(nóng)商行存在財(cái)務(wù)舞弊行為，在審計(jì)工作中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師就要將主要精力放在收集證據(jù)以及評(píng)估舞弊給審計(jì)結(jié)果帶來(lái)的影響上。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估階段要對(duì)農(nóng)商行是否存在舞弊引發(fā)的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行評(píng)估，尤其是要重點(diǎn)關(guān)注通過(guò)虛構(gòu)收入進(jìn)行舞弊的方式，及時(shí)發(fā)現(xiàn)數(shù)據(jù)變化的異常情況，如收入增長(zhǎng)與應(yīng)收賬款增長(zhǎng)不同步、期末收入出現(xiàn)異常波動(dòng)、毛利率偏高等情況。

3.對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生較大影響的會(huì)計(jì)事項(xiàng)

如與確認(rèn)收入、資產(chǎn)減值、計(jì)量公允價(jià)值等有關(guān)的職業(yè)判斷，對(duì)資產(chǎn)是否發(fā)生減值進(jìn)行判斷;判斷計(jì)提減值的比例為多少、是否要對(duì)相關(guān)減值事項(xiàng)進(jìn)行披露;判斷交易是否滿足資產(chǎn)確認(rèn)的條件等。

四、結(jié)語(yǔ)

當(dāng)前，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)判斷廣泛應(yīng)用在農(nóng)商行審計(jì)中的各個(gè)領(lǐng)域，農(nóng)商行的審計(jì)工作要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師具備較強(qiáng)的職業(yè)判斷能力，這給注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)工作帶來(lái)了較大的壓力，因此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師要通過(guò)不斷提升自身的職業(yè)判斷能力來(lái)提高對(duì)農(nóng)商行的審計(jì)水平，加強(qiáng)農(nóng)商行的風(fēng)險(xiǎn)管理。

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