聚焦個(gè)稅改革——新舊個(gè)稅政策的對(duì)比研究

余藝 曾百功

【摘? 要】由于經(jīng)濟(jì)社會(huì)的不斷發(fā)展，居民生活水平的顯著提高，舊的個(gè)人所得稅政策已經(jīng)不再適應(yīng)當(dāng)前社會(huì)的需求，新一輪的個(gè)稅改革應(yīng)運(yùn)而生。論文通過對(duì)新舊個(gè)稅政策的對(duì)比，從征稅對(duì)象、納稅人判定、稅率結(jié)構(gòu)、費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)及稅收征管五大方面詳細(xì)總結(jié)了新個(gè)人所得稅法的主要變化，重點(diǎn)分析新個(gè)人所得稅法所帶來的影響，主要表現(xiàn)為：減稅效應(yīng)明顯、自行申報(bào)成為新常態(tài)及更加關(guān)注社會(huì)民生、助力社會(huì)公平等，最后提出優(yōu)化個(gè)稅改革的幾點(diǎn)思考及建議，其中，推動(dòng)以家庭為單位的申報(bào)方式，不斷完善費(fèi)用扣除機(jī)制是今后個(gè)稅改革的方向。

【Abstract】With the continuous development of economy and society， the living standard of people has improved significantly. The old individual income tax policy cannot adapt to the present social demand any more， consequently， a new round of reformation has risen. Based on the comparison of the new and old individual income tax policy， the paper comprehensively summarizes the main changes of the new individual income tax law from five aspects： tax object， judgment of taxpayers， tax rate structure， expense deduction standard， and tax administration， and emphatically analyzes the influence of the new individual income tax law， main show is： tax effect obviously， self tax declaration become the new normal and pay more attention to social livelihood of the people， boost social fairness， etc. Finally， this paper puts forward some thoughts and suggestions to optimize the reformation of personal income tax. Among them， the direction of personal income tax reform in the future is to promote the family-based declaration and constantly improve the expense deduction mechanism.

【關(guān)鍵詞】新個(gè)人所得稅法;改革;變化

【Keywords】new individual income tax law; reformation; change

【中圖分類號(hào)】F810.42? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ?【文獻(xiàn)標(biāo)志碼】A? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ?【文章編號(hào)】1673-1069（2020）06-0086-04

1 引言

個(gè)人所得稅改革一直是我國推進(jìn)稅制改革中的重點(diǎn)，為了適應(yīng)經(jīng)濟(jì)社會(huì)的快速發(fā)展，建立健全我國個(gè)人所得稅制度顯得尤為重要。

2018年8月31日，新的《中華人民共和國個(gè)人所得稅法》獲第十三屆全國人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)第五次會(huì)議審議通過，于2019年1月1日起施行，此次改革力度之大，涉及面積廣，新個(gè)稅法不僅對(duì)稅法條目進(jìn)行了精簡，還對(duì)納稅人的判定、稅率結(jié)構(gòu)、費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)、稅收征管等方面作出了重大的改革與創(chuàng)新。

通過改革，我國首次實(shí)現(xiàn)了從分類計(jì)征向分類與綜合相結(jié)合計(jì)征的重大轉(zhuǎn)變，增加了子女教育、繼續(xù)教育、大病醫(yī)療、住房貸款利息、住房租金和贍養(yǎng)老人六項(xiàng)惠及民生的專項(xiàng)附加扣除，朝著建立科學(xué)合理、公平完善的稅收制度邁出了重要一步。

2 主要變化

2.1 征稅對(duì)象方面的主要變化

與舊個(gè)稅法相比，新個(gè)稅法中關(guān)于征稅對(duì)象的主要變化有以下三個(gè)方面：

第一，舊個(gè)稅法中的工資、薪金所得，特許權(quán)使用費(fèi)所得，稿酬所得，勞務(wù)報(bào)酬所得四項(xiàng)內(nèi)容合并成一項(xiàng)“綜合所得”。

第二，舊個(gè)稅法中的個(gè)體工商戶生產(chǎn)經(jīng)營所得、企事業(yè)的承包承租經(jīng)營所得兩項(xiàng)內(nèi)容合并成一項(xiàng)“經(jīng)營所得”。

第三，舊個(gè)稅法中的其他所得取消。

2.2 納稅人方面的主要變化

與舊個(gè)稅法相比，新個(gè)稅法中關(guān)于非居民個(gè)人判定作出了新的規(guī)定：“非居民個(gè)人為在中國境內(nèi)無住所又不居住，或者無住所而一個(gè)納稅年度內(nèi)在中國境內(nèi)居住累計(jì)不滿183天的個(gè)人。”新規(guī)中將原來的365天改為183天，縮短了判定非居民的累計(jì)居住時(shí)間，擴(kuò)大了居民個(gè)人的范圍，居民個(gè)人對(duì)于其來源于境內(nèi)、境外所得負(fù)無限納稅義務(wù)，從而確保了我國的財(cái)政收入。

2.3 稅率結(jié)構(gòu)方面的主要變化

與舊個(gè)稅法相比，新個(gè)稅法中的“綜合所得”以原來工資、薪金所得適用的7級(jí)超額累進(jìn)稅率為基礎(chǔ)，拓寬了3%、10%、20%三檔低稅率的級(jí)差，有效降低了中低收入人群的稅收負(fù)擔(dān)，優(yōu)化了稅率結(jié)構(gòu)，體現(xiàn)了稅收公平的原則。具體差異情況如表1所示。

新個(gè)稅法中，“經(jīng)營所得”仍然適用5%～35%的5級(jí)超額累進(jìn)稅率不變，但同樣拓寬了各檔稅率的級(jí)差，大幅降低了稅收負(fù)擔(dān)。具體差異對(duì)比情況如表2所示。

利息、股息、紅利所得，財(cái)產(chǎn)租賃所得，財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得及偶然所得，仍然適用比例稅率，稅率保持20%不變。

2.4 費(fèi)用扣除方面的主要變化

個(gè)稅基本費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)，通常講的“免征額”，是歷年個(gè)稅改革的重點(diǎn)。我國個(gè)稅法從1980年出臺(tái)以來，免征額總共經(jīng)歷了7次調(diào)整。2016年我國個(gè)稅的基本費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)為3500元/月，在統(tǒng)籌考慮城鎮(zhèn)居民基本生活支出、消費(fèi)價(jià)格指數(shù)及通貨膨脹等因素的基礎(chǔ)上，本次改革將扣除標(biāo)準(zhǔn)又進(jìn)行了一次調(diào)整，調(diào)整為5000元/月，年扣除標(biāo)準(zhǔn)則為60000元。基本費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)也同時(shí)適用非居民個(gè)人。

除了基本費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)的調(diào)整之外，新個(gè)稅法在保留專項(xiàng)扣除的基礎(chǔ)上，考慮到納稅人個(gè)體負(fù)擔(dān)的差異性，還增加了6項(xiàng)專項(xiàng)附加扣除，包括子女教育、繼續(xù)教育、大病醫(yī)療、住房貸款、住房租金及贍養(yǎng)老人。

其中：

子女教育扣除標(biāo)準(zhǔn)為：1000元/月（年滿3周歲至博士研究生）;

繼續(xù)教育扣除標(biāo)準(zhǔn)為：400元/月（學(xué)歷教育），300元/月（非學(xué)歷教育）;

大病醫(yī)療扣除標(biāo)準(zhǔn)為：最高8萬元/年（每年自費(fèi)超過1.5萬元部分在限額內(nèi)據(jù)實(shí)扣除）;

住房貸款扣除標(biāo)準(zhǔn)為：1000元/月（首套住房）;

住房租金扣除標(biāo)準(zhǔn)為：1500元/月（直轄市、省會(huì)城市、計(jì)劃單列市），1100元/月（其他城市，戶籍人口100萬以上），800元/月（其他城市，戶籍人口不足100萬）;

贍養(yǎng)老人扣除標(biāo)準(zhǔn)為：2000元/月（60歲以上老人，獨(dú)生子女按2000元標(biāo)準(zhǔn)每月定額扣除，非獨(dú)生子女與兄弟姐妹共同分?jǐn)?000元額度，每人分?jǐn)傤~度不超過1000元/月）。

專項(xiàng)附加扣除的制定是本次個(gè)稅改革的一大亮點(diǎn)，更加關(guān)注社會(huì)民生問題，更加人性化，對(duì)促進(jìn)稅收公平具有重要意義。

個(gè)稅費(fèi)用扣除方面的改革舉措具有明顯的減稅效應(yīng)。

2.5 稅收征管方面的主要變化

2.5.1 進(jìn)一步明確個(gè)稅自行納稅申報(bào)義務(wù)

新個(gè)稅法通過后，國稅總局隨之發(fā)布《關(guān)于個(gè)人所得稅自行納稅申報(bào)有關(guān)問題的公告》，公告明確了需要辦理自行納稅申報(bào)的七種情形，同時(shí)也包括申報(bào)地點(diǎn)、時(shí)間、需要填寫的各類申報(bào)表等，由于新個(gè)稅法中引入了綜合與分類相結(jié)合計(jì)征的新個(gè)人所得稅制度及專項(xiàng)附加扣除制度，所以針對(duì)舊個(gè)稅法中關(guān)于自行納稅申報(bào)的規(guī)定作出了重大的修改。具體變化如表3所示。

2.5.2 建立自然人納稅人識(shí)別號(hào)制度

為了方便納稅人辦理個(gè)稅業(yè)務(wù)，新個(gè)稅法首次建立自然人納稅人識(shí)別號(hào)制度。納稅人識(shí)別號(hào)作為自然人納稅人辦理各項(xiàng)涉稅業(yè)務(wù)的唯一代碼，在辦理自行申報(bào)、個(gè)稅繳納、申請(qǐng)退稅等業(yè)務(wù)時(shí)都需要向扣繳義務(wù)人或者稅務(wù)機(jī)關(guān)提供。

新個(gè)稅法規(guī)定：對(duì)于有中國公民身份號(hào)碼的，以其身份號(hào)碼作為識(shí)別號(hào)，即身份證號(hào)碼作為納稅人識(shí)別號(hào);而對(duì)于沒有中國公民身份號(hào)碼的則由稅務(wù)機(jī)關(guān)賦予。

自然人納稅人識(shí)別號(hào)制度的推出能夠使稅務(wù)機(jī)關(guān)更加有效地對(duì)非單一收入來源的自然人進(jìn)行全方位的監(jiān)管，電商、微商等網(wǎng)店征稅問題也隨著該制度的建立得到解決，很大程度上促進(jìn)了稅收公平。

2.5.3 首次引入反避稅條款

為了加強(qiáng)對(duì)高收入群體的稅收監(jiān)管，有效進(jìn)行稅源監(jiān)控，防止稅款流失，新個(gè)稅法首次引入反避稅條款，針對(duì)熱衷于通過境外手段進(jìn)行避稅、逃稅及洗錢的高凈值人群，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)按照合理方式進(jìn)行納稅調(diào)整。

反避稅條款的設(shè)立賦予了我國稅務(wù)機(jī)關(guān)針對(duì)非法避稅行為的納稅調(diào)整權(quán)力，有效打擊了納稅人試圖不按照獨(dú)立交易原則轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)等逃避稅行為，堵塞了稅收漏洞。

2.5.4 首次引入“離境清稅”條款

條款規(guī)定，納稅人因移居境外而注銷了中國戶籍，應(yīng)當(dāng)在注銷中國戶籍之前進(jìn)行稅款清算，包括向稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)當(dāng)年綜合所得、經(jīng)營所得等匯算清繳情況，以前年度的欠稅情況也要一并清繳?！半x境清稅”條款的引入，加強(qiáng)了稅收征管，完善了我國稅制的設(shè)計(jì)。

2.5.5 加強(qiáng)部門協(xié)作，實(shí)現(xiàn)信息共享

新個(gè)稅法首次從法律層面上要求稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)該加強(qiáng)與金融機(jī)構(gòu)、工商企業(yè)、財(cái)政海關(guān)、教育醫(yī)療、人力資源社會(huì)保障等部門的協(xié)同協(xié)作，實(shí)現(xiàn)納稅人信息資料的部門共享，在全國范圍內(nèi)形成高效的信息傳導(dǎo)機(jī)制，從而建立多部門協(xié)作的稅源監(jiān)控體系。

同時(shí)，將納稅人是否誠信納稅情況納入社會(huì)信息信用系統(tǒng)，依托“互聯(lián)網(wǎng)+”，實(shí)施“信息+信用”管理，強(qiáng)化部門間聯(lián)合激勵(lì)或者懲戒措施，從而建立健全覆蓋全社會(huì)的自然人稅收信用體系。

3 主要影響

3.1 減稅效應(yīng)明顯，降低居民稅收負(fù)擔(dān)

新個(gè)稅法將基本費(fèi)用扣除從原來的3500元/月提高至5000元/月，并且增加包括子女教育、繼續(xù)教育、大病醫(yī)療、住房貸款、住房租金及贍養(yǎng)老人6項(xiàng)專項(xiàng)附加扣除，同時(shí)，就綜合所得稅率結(jié)構(gòu)來看，拉大了3%、10%、20%三檔低稅率的級(jí)距。這些政策變化對(duì)于所有納稅人，特別是中低收入者，無疑是一種大幅度減稅。

據(jù)國家稅務(wù)總局?jǐn)?shù)據(jù)顯示，至個(gè)稅改革啟動(dòng)以來，一年之內(nèi)個(gè)稅減稅高達(dá)5000億元，工薪階層稅負(fù)全面降低，提高了稅收公平性，增強(qiáng)了居民的消費(fèi)能力，有助于推動(dòng)經(jīng)濟(jì)的平穩(wěn)發(fā)展。

3.2 對(duì)我國個(gè)稅自行納稅申報(bào)制度提出了更高要求，自行申報(bào)成為新常態(tài)

新個(gè)稅法實(shí)施前，我國個(gè)稅自行納稅申報(bào)制度并不完善，存在實(shí)報(bào)與應(yīng)報(bào)人數(shù)相差甚遠(yuǎn)，申報(bào)質(zhì)量較低，且申報(bào)數(shù)額不準(zhǔn)，工薪階層在自行申報(bào)中扮演主角，逐步淪為工資稅，而許多高收入者由于收入來源多樣化又無法進(jìn)行稅源監(jiān)控的畸形局面。

此次個(gè)稅改革引入綜合與分類相結(jié)合的新個(gè)人所得稅制度及專項(xiàng)附加扣除制度，明確了綜合所得匯算清繳、經(jīng)營所得、取得境外所得等七種需要辦理自行納稅申報(bào)情形，并且隨著收入來源和形式的多元化，我國需要辦理自行納稅申報(bào)的人越來越多，這就對(duì)個(gè)人所得稅自行納稅申報(bào)制度提出了更高要求，因此，公民納稅意識(shí)的建立與提升、稅務(wù)機(jī)關(guān)工作效率的提高、納稅信用獎(jiǎng)懲機(jī)制的建立及制度的完善等諸多現(xiàn)實(shí)問題亟待解決。個(gè)稅征管模式正在從原來的源泉扣繳/代扣代繳為主，自行申報(bào)為輔逐步向預(yù)扣預(yù)繳/代扣代繳與個(gè)人自行申報(bào)相結(jié)合的模式轉(zhuǎn)變。個(gè)稅自行納稅申報(bào)將成為新常態(tài)。

3.3 充分考慮個(gè)體差異，關(guān)注社會(huì)民生，助力社會(huì)公平

新個(gè)稅法改革的一大亮點(diǎn)就是增加子女教育在內(nèi)的六項(xiàng)專項(xiàng)附加扣除，該六項(xiàng)專項(xiàng)附加扣除與我們每個(gè)家庭的基本支出，包括養(yǎng)老、教育、醫(yī)療及住房四大民生支出類型，息息相關(guān)。專項(xiàng)附加扣除的設(shè)立，有利于減輕家庭稅收負(fù)擔(dān)，特別是“上有老，下有小”及背負(fù)房貸房租等生活壓力較大家庭，有家庭成員身患疾病的特殊家庭的經(jīng)濟(jì)負(fù)擔(dān);有利于引導(dǎo)鼓勵(lì)在職員工繼續(xù)教育學(xué)習(xí)，在工作期間繼續(xù)進(jìn)行學(xué)歷類繼續(xù)教育或者職業(yè)資格繼續(xù)教育，在全社會(huì)形成一種積極向上、終身學(xué)習(xí)的風(fēng)氣。

新個(gè)稅政策充分考慮到每個(gè)家庭的結(jié)構(gòu)差異及個(gè)人生活和支出的差異性，更加關(guān)注社會(huì)民生，全方位凸顯“以人為本”，助力社會(huì)公平，為今后進(jìn)一步建立科學(xué)合理、公平完善的稅收制度作出了重大突破。

4 針對(duì)個(gè)稅改革的思考建議

4.1 推動(dòng)以家庭為單位的申報(bào)方式，進(jìn)一步完善個(gè)稅自行申報(bào)體系

目前，我國個(gè)稅申報(bào)仍然以個(gè)人為單位進(jìn)行，并不能充分體現(xiàn)稅收公平原則。例如，有的家庭可能只有一人有工作，一人賺錢全家花，負(fù)擔(dān)較重，而有的家庭夫妻雙方都有工作，負(fù)擔(dān)較輕。

在一些西方國家，自行申報(bào)制度設(shè)計(jì)時(shí)將家庭因素和人口結(jié)構(gòu)考慮在內(nèi)，實(shí)行夫妻聯(lián)合申報(bào)、單獨(dú)申報(bào)等形式，充分體現(xiàn)了稅收的科學(xué)性及合理性，所以推動(dòng)以家庭為單位的申報(bào)方式，是優(yōu)化個(gè)稅改革的一大方向。但是，中國與西方國家在家庭概念的界定上存在很大差異，西方國家大多是以夫妻雙方組成的核心家庭，而中國則普遍存在三世同堂、四世同堂等家庭情況，稅務(wù)機(jī)關(guān)在家庭的界定上難免存在爭議，因此，稅務(wù)機(jī)關(guān)在辦理納稅申報(bào)時(shí)需根據(jù)實(shí)際情況，以婚姻關(guān)系為紐帶進(jìn)行必要的拆分。

此外，以家庭為單位綜合征稅對(duì)提供中介服務(wù)的稅務(wù)代理機(jī)構(gòu)及從業(yè)人員的專業(yè)素質(zhì)提出了更高要求，所以要不斷提高代理行業(yè)的準(zhǔn)入門檻，提高稅務(wù)代理從業(yè)人員的專業(yè)素養(yǎng)和服務(wù)質(zhì)量，完善和發(fā)展我國稅務(wù)代理市場，從而推動(dòng)個(gè)稅申報(bào)以個(gè)人為單位向以家庭為單位的轉(zhuǎn)變，真正實(shí)現(xiàn)稅負(fù)的公平和合理，體現(xiàn)“量能課稅”。

4.2 完善費(fèi)用扣除機(jī)制，促進(jìn)稅收公平

此次個(gè)稅改革在考慮當(dāng)前城鎮(zhèn)居民基本生活支出等因素的基礎(chǔ)上將基本費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)一步提高為5000元/月，降低了居民的稅收負(fù)擔(dān)，但是由于我國地域經(jīng)濟(jì)發(fā)展的不平衡，中西部較為落后，居民生活成本相對(duì)較低，而東部沿海城市等地區(qū)經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)，消費(fèi)水平較高，5000元/月的基本費(fèi)用扣除并不能真實(shí)反映這些地區(qū)居民的消費(fèi)支出水平，因此，可以在稅法中確定基本費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)的上下浮動(dòng)區(qū)間，各個(gè)地區(qū)根據(jù)當(dāng)?shù)亟?jīng)濟(jì)發(fā)展實(shí)際情況制定該省市的費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)，改變?nèi)珖耙坏肚小钡淖龇?，這樣既保證了稅法的統(tǒng)一性，又兼顧了靈活性。

此外，政府也應(yīng)該在稅法中明確基本費(fèi)用扣除及專項(xiàng)附加扣除的動(dòng)態(tài)調(diào)整政策及測算依據(jù)，不斷完善費(fèi)用扣除機(jī)制，促進(jìn)稅收公平。

4.3 加大稅收宣傳力度，營造和諧稅收文化

我國從1992年起，把每年4月定為“稅收宣傳月”，集中開展各項(xiàng)稅收宣傳活動(dòng)，不過每次集中宣傳來得快也去得快，效果并不理想，所以在集中宣傳的基礎(chǔ)上也應(yīng)注重日常宣傳，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以充分利用微信、微博等新媒體進(jìn)行日常稅收政策宣傳，也可以通過廣播、電視、報(bào)刊等新聞媒介，開辟稅收專題欄目進(jìn)行重點(diǎn)宣傳，還可以在當(dāng)?shù)馗咝Ｕ心家慌愂諏I(yè)志愿者，制作宣傳冊(cè)，深入各個(gè)企事業(yè)單位、社區(qū)等進(jìn)行宣講，讓大學(xué)生也能夠參與到宣傳隊(duì)伍中。此次新個(gè)稅法作出了重大的改革與創(chuàng)新，很多公民對(duì)新個(gè)稅法缺乏系統(tǒng)的認(rèn)識(shí)和理解，對(duì)新個(gè)稅法中專項(xiàng)附加扣除具體政策、自行納稅申報(bào)及匯算清繳等具體流程并不熟悉，因此，稅務(wù)機(jī)關(guān)要在全民中做好新個(gè)稅法的宣傳工作，提高公民納稅意識(shí)，普及新時(shí)代稅收精神，從而建立良好的征納關(guān)系，為構(gòu)建和諧稅收而努力。

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【作者簡介】余藝（1988-），女，重慶人，會(huì)計(jì)師，從事財(cái)政稅收研究。