出口退稅合規(guī)要點(diǎn)剖析

文/王永亮 編輯/章蔓菁

>>> 出口退稅操作涉及海關(guān)、稅務(wù)等多個(gè)領(lǐng)域的法律法規(guī)，如何確保出口退稅的合規(guī)性，成為不少外貿(mào)企業(yè)面臨的挑戰(zhàn)。

出口退稅有助于外貿(mào)企業(yè)提升其商品在國(guó)際市場(chǎng)的競(jìng)爭(zhēng)力，為外貿(mào)企業(yè)的高質(zhì)量發(fā)展提供助力。與此同時(shí)，出口退稅操作涉及海關(guān)、稅務(wù)等多個(gè)領(lǐng)域的法律法規(guī)，如何確保出口退稅的合規(guī)性，也成為不少外貿(mào)企業(yè)面臨的挑戰(zhàn)。特別是近年來(lái)國(guó)家相關(guān)部門(mén)不斷加大對(duì)虛開(kāi)增值稅發(fā)票、騙取出口退稅行為的打擊力度，不少企業(yè)由于對(duì)出口退稅合規(guī)性的重視不足，被認(rèn)定為存在騙取出口退稅行為并遭遇行政處罰。鑒此，厘清出口退稅合規(guī)操作要點(diǎn)，對(duì)外貿(mào)企業(yè)而言具有重要的實(shí)踐意義。

案情回顧

某外貿(mào)公司接到某外貿(mào)中間商提供的業(yè)務(wù)信息，稱有外商在國(guó)內(nèi)采購(gòu)的貨物需要辦理出口，希望外貿(mào)公司能以其自身名義幫助外商辦理出口收匯，再以外貿(mào)公司的名義申請(qǐng)出口退稅，并在收到出口退稅款之前能為外商墊付稅款；相應(yīng)的回報(bào)是，每出口一美元，外貿(mào)公司可收取八分錢(qián)人民幣的代理手續(xù)費(fèi)。其后，該外貿(mào)公司與該中間商介紹的上游生產(chǎn)企業(yè)簽訂了合作協(xié)議，由上游生產(chǎn)企業(yè)向外貿(mào)公司開(kāi)具增值稅專用發(fā)票，外貿(mào)公司以自營(yíng)出口的名義申報(bào)出口退稅。外貿(mào)公司的主管稅務(wù)機(jī)關(guān)在辦理該筆出口退稅期間，向上游生產(chǎn)企業(yè)的主管稅務(wù)機(jī)關(guān)函調(diào)，求證上游生產(chǎn)企業(yè)的業(yè)務(wù)和開(kāi)票情況是否正常，在上游生產(chǎn)企業(yè)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)回函表示一切正常后，向外貿(mào)公司發(fā)放了近3000萬(wàn)元的出口退稅款。該外貿(mào)公司在扣掉事先已約定的提留費(fèi)用后，將剩余款項(xiàng)支付給上游生產(chǎn)企業(yè)。

然而，在其后四部門(mén)（國(guó)家稅務(wù)總局、公安部、海關(guān)總署、中國(guó)人民銀行）聯(lián)合打擊虛開(kāi)增值稅發(fā)票、騙取出口退稅的專項(xiàng)行動(dòng)中，該外貿(mào)公司卻被其所在地的主管稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)定為存在騙取出口退稅的行為，主要理由是：（1）外貿(mào)公司存在“四自三不見(jiàn)”的行為。所謂“四自三不見(jiàn)”，是指外貿(mào)企業(yè)在不見(jiàn)出口產(chǎn)品、不見(jiàn)供貨貨主、不見(jiàn)外商的情況下，允許中間商自帶客戶、自帶貨源、自帶匯票和自行報(bào)關(guān)。本案中，稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)為，上游生產(chǎn)企業(yè)和外商均為中間商所控制，旨在實(shí)施騙稅行為，而外貿(mào)公司沒(méi)有見(jiàn)過(guò)外商，允許中間商自帶客戶，因而構(gòu)成了“四自三不見(jiàn)”。（2）外貿(mào)公司存在“假自營(yíng)真代理”行為。本案中，稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)為，已有的合同資料無(wú)法證明外貿(mào)公司是貨物的所有權(quán)人，但外貿(mào)公司卻以“自營(yíng)出口”的方式申請(qǐng)出口退稅，從而構(gòu)成了“假自營(yíng)真代理”。（3）備案單證信息有誤，具體體現(xiàn)在兩個(gè)方面：一是報(bào)關(guān)單與提單的品名不一致，報(bào)關(guān)單申報(bào)的是“棉布”，提單申報(bào)的是“滌綸布”。二是提單上顯示的貨主為外貿(mào)公司，而稅務(wù)機(jī)關(guān)從公安機(jī)關(guān)得到的貨主信息是外商，稅務(wù)機(jī)關(guān)因此認(rèn)為，真正的貨主是外商，而非提單所顯示的外貿(mào)公司。（4）上游生產(chǎn)企業(yè)虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票。本案中，外貿(mào)公司與上游生產(chǎn)企業(yè)之間并無(wú)真實(shí)的貨物交易，外貿(mào)公司所取得的增值稅發(fā)票為無(wú)貨虛開(kāi)發(fā)票。（5）出口地與付匯地不一致。本案中，貨物出口地點(diǎn)為沙特，付匯地點(diǎn)卻為中國(guó)香港?；谏鲜鲈?，稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)外貿(mào)公司做出了退回已獲出口退稅款的稅務(wù)處理決定，以及停止該外貿(mào)公司出口退稅權(quán)二年的稅務(wù)行政處罰決定，并將申請(qǐng)退稅的資料作為犯罪線索移送給上游生產(chǎn)企業(yè)所在地的公安機(jī)關(guān)。公安機(jī)關(guān)對(duì)上游生產(chǎn)企業(yè)虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票的犯罪行為立案?jìng)刹?，并將外貿(mào)公司納入調(diào)查范圍，以涉嫌虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票和騙取出口退稅為名，扣押了外貿(mào)公司賬上的部分資金。對(duì)此，該外貿(mào)公司表示不服，認(rèn)為自身并沒(méi)有騙取出口退稅，并就稅務(wù)機(jī)關(guān)停止其出口退稅權(quán)二年的稅務(wù)行政處罰決定提起行政訴訟。

案例啟示

雖然該案尚在等待最終判決結(jié)果，但無(wú)論勝訴還是敗訴，該外貿(mào)公司的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)都已受到了較大影響。對(duì)于廣大外貿(mào)企業(yè)而言，與其花費(fèi)高額成本來(lái)進(jìn)行事后的訴訟維權(quán)，不如未雨綢繆、提前預(yù)防，完善自身出口退稅操作流程，確保其合規(guī)性。結(jié)合上述案例，外貿(mào)企業(yè)在辦理出口退稅時(shí)應(yīng)重點(diǎn)注意以下六個(gè)方面的問(wèn)題。

一是要充分認(rèn)識(shí)“四自三不見(jiàn)”的法律風(fēng)險(xiǎn)?！八淖匀灰?jiàn)”的提法，最早出現(xiàn)在《國(guó)家稅務(wù)局、經(jīng)貿(mào)部關(guān)于出口企業(yè)以“四自、三不見(jiàn)”方式成交出口的產(chǎn)品不予退稅的通知》（國(guó)稅發(fā)〔1992〕156號(hào)）中，指出口企業(yè)在“客商”或中間人自帶客戶、自帶貨源、自帶匯票、自行報(bào)關(guān)和出口企業(yè)不見(jiàn)出口產(chǎn)品、不見(jiàn)供貨貨主、不見(jiàn)外商的情況下進(jìn)行交易。實(shí)踐中，一般具備“四自三不見(jiàn)”特征的交易，都極有可能被認(rèn)定為騙取出口退稅。而在具體判斷標(biāo)準(zhǔn)上，企業(yè)往往只要觸到了其中某幾項(xiàng)指標(biāo)，便會(huì)被稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)定存在“四自三不見(jiàn)”。例如在本案中，稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)為外貿(mào)公司未見(jiàn)到外商、未見(jiàn)到出口貨物，即存在“四自三不見(jiàn)”。因此，外貿(mào)企業(yè)應(yīng)高度重視對(duì)“四自三不見(jiàn)”風(fēng)險(xiǎn)的防范。實(shí)務(wù)中，除了惡意騙稅的情況外，也有一些是上游工廠出于對(duì)外貿(mào)企業(yè)“跳單”的擔(dān)憂，而不讓外貿(mào)企業(yè)接觸外商和客戶。但即便如此，外貿(mào)企業(yè)也應(yīng)該盡己所能做好考察工作和相關(guān)證據(jù)留存，包括就自身見(jiàn)過(guò)出口產(chǎn)品、見(jiàn)過(guò)供貨貨主、見(jiàn)過(guò)外商等，通過(guò)攝像或者公證的方式予以記錄；否則，一旦面臨稅務(wù)機(jī)關(guān)調(diào)查，外貿(mào)企業(yè)將因沒(méi)有足夠的證據(jù)而無(wú)法推翻稅務(wù)機(jī)關(guān)的“四自三不見(jiàn)”的認(rèn)定。

二是要注意申報(bào)出口退稅的方式。本案中，外貿(mào)公司被認(rèn)定是以“假自營(yíng)真代理”的方式申報(bào)出口退稅。所謂“假自營(yíng)真代理”，是指生產(chǎn)企業(yè)不符合出口退稅的條件，通過(guò)與外貿(mào)企業(yè)簽訂轉(zhuǎn)移貨物所有權(quán)的合同，由外貿(mào)企業(yè)按自有貨物以自營(yíng)出口的方式申請(qǐng)出口退稅，出口退稅款打到外貿(mào)企業(yè)賬戶。實(shí)務(wù)中，“假自營(yíng)真代理”現(xiàn)象在行業(yè)中普遍存在，但外貿(mào)企業(yè)不可僥幸將“法不責(zé)眾”作為免除騙稅責(zé)任的理由。按照現(xiàn)行的法律規(guī)定，目前只有外貿(mào)綜合服務(wù)企業(yè)可以將他人貨物以自營(yíng)出口的方式進(jìn)行申報(bào)；如果外貿(mào)企業(yè)要以自營(yíng)出口的方式申報(bào)出口退稅，則必須證明自身對(duì)出口的貨物擁有所有權(quán)。這就要求，除了貨物買(mǎi)賣合同之外，運(yùn)輸憑證、驗(yàn)收憑證、入庫(kù)憑證以及會(huì)計(jì)賬簿之間，也要能夠相互印證；否則，外貿(mào)企業(yè)只能以代理出口的名義進(jìn)行申報(bào)，稅款則會(huì)退到其所代理的企業(yè)賬戶。

三是要重視出口退稅備案資料的合規(guī)。在許多情況下，出口退稅的風(fēng)險(xiǎn)并非發(fā)生在出口退稅的當(dāng)時(shí)，而是發(fā)生在出口退稅完成之后。尤其是在“放管服”改革的背景下，越來(lái)越多的項(xiàng)目由原先的事前審批變?yōu)槭潞髠浒?。體現(xiàn)在稅務(wù)領(lǐng)域，納稅人“自行判斷、申報(bào)享受、有關(guān)資料留存?zhèn)洳椤弊兂闪似毡榈哪Ｊ?。這就要求外貿(mào)企業(yè)要高度自律，即便出口退稅相關(guān)材料在當(dāng)期不需要報(bào)送稅務(wù)機(jī)關(guān)審批，也應(yīng)當(dāng)做好資料的歸集和保管工作，特別是要注意資料的真實(shí)性和同一事項(xiàng)在不同資料中的一致性。如果在歸集和保管過(guò)程中出現(xiàn)問(wèn)題，應(yīng)及時(shí)和主管稅務(wù)機(jī)關(guān)溝通協(xié)調(diào)。然而在實(shí)際操作中，一些企業(yè)往往是將退稅款到賬作為考核標(biāo)準(zhǔn)，認(rèn)為只要退稅完成了，資料的歸集和保管也就可以畫(huà)上句號(hào)了，加上日常工作中企業(yè)關(guān)務(wù)人員和財(cái)務(wù)人員的變動(dòng)，許多材料往往未能保管到位。在這種情況下，一旦稅務(wù)機(jī)關(guān)上門(mén)檢查，便可能因無(wú)法提供法定的留存?zhèn)洳橘Y料而被稅務(wù)機(jī)關(guān)要求退稅。

四是對(duì)上游企業(yè)開(kāi)具增值稅專用發(fā)票的審查。增值稅專用發(fā)票是辦理出口退稅不可或缺的資料，也是出口退稅中的一大風(fēng)險(xiǎn)高發(fā)點(diǎn)?！秶?guó)家稅務(wù)總局關(guān)于異常增值稅扣稅憑證管理等有關(guān)事項(xiàng)的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2019年第38號(hào)，下稱“38號(hào)公告”）第三條第（二）項(xiàng)規(guī)定，“增值稅一般納稅人取得的增值稅專用發(fā)票列入異常憑證范圍的，應(yīng)按照以下規(guī)定處理：尚未申報(bào)出口退稅或者已申報(bào)但尚未辦理出口退稅的，除另有規(guī)定外，暫不允許辦理出口退稅。適用增值稅免抵退稅辦法的納稅人已經(jīng)辦理出口退稅的，應(yīng)根據(jù)列入異常憑證范圍的增值稅專用發(fā)票上注明的增值稅額作進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出處理；適用增值稅免退稅辦法的納稅人已經(jīng)辦理出口退稅的，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)按照現(xiàn)行規(guī)定對(duì)列入異常憑證范圍的增值稅專用發(fā)票對(duì)應(yīng)的已退稅款追回”。由此可見(jiàn)，一旦上游企業(yè)開(kāi)出的增值稅專用發(fā)票被認(rèn)定為異常憑證，即便外貿(mào)企業(yè)本身并非故意使用該憑證，也有可能受到上游企業(yè)的牽連，使自身的出口退稅辦理受到影響。對(duì)此，外貿(mào)企業(yè)應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)對(duì)上游生產(chǎn)企業(yè)開(kāi)票的合規(guī)審查。具體而言包括兩個(gè)方面：一是通過(guò)各種渠道審查發(fā)票的真實(shí)性，如通過(guò)國(guó)家稅務(wù)總局的發(fā)票綜合服務(wù)平臺(tái)進(jìn)行查詢驗(yàn)證等。二是通過(guò)各種審查避免發(fā)票虛開(kāi)的風(fēng)險(xiǎn)，如了解上游生產(chǎn)企業(yè)的產(chǎn)能與開(kāi)票金額是否匹配、主營(yíng)業(yè)務(wù)與開(kāi)票名稱是否一致、資信情況是否良好等。對(duì)于納稅信用等級(jí)較高的外貿(mào)企業(yè)而言，還應(yīng)當(dāng)注意用好申請(qǐng)核實(shí)的權(quán)利，也就是在接到異常憑證認(rèn)定后，要求稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行復(fù)核的權(quán)利。38號(hào)公告第三條第（四）項(xiàng)規(guī)定，“納稅信用A級(jí)納稅人取得異常憑證且已經(jīng)申報(bào)抵扣增值稅、辦理出口退稅或抵扣消費(fèi)稅的，可以自接到稅務(wù)機(jī)關(guān)通知之日起10個(gè)工作日內(nèi)，向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)提出核實(shí)申請(qǐng)。經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)核實(shí)，符合現(xiàn)行增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣、出口退稅或消費(fèi)稅抵扣相關(guān)規(guī)定的，可不作進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出、追回已退稅款、沖減當(dāng)期允許抵扣的消費(fèi)稅稅款等處理。納稅人逾期未提出核實(shí)申請(qǐng)的，應(yīng)于期滿后按照本條第（一）項(xiàng)、第（二）項(xiàng)、第（三）項(xiàng)規(guī)定作相關(guān)處理”。

五是注意出口地與付匯地的一致問(wèn)題。現(xiàn)行的法規(guī)明確要求“誰(shuí)出口誰(shuí)收匯、誰(shuí)進(jìn)口誰(shuí)付匯”，但并未明確規(guī)定出口地必須與付匯地保持一致。然而，在出口退稅實(shí)踐中，一些稅務(wù)機(jī)關(guān)仍然把出口地與付匯地是否一致作為判定是否存在騙取出口退稅的因素之一。而在實(shí)務(wù)中，由于商業(yè)交易的復(fù)雜性，出口地與付匯地的不一致較為常見(jiàn)：（1）如果外貿(mào)企業(yè)是向某國(guó)中間商供貨，而某國(guó)中間商背靠背將單證轉(zhuǎn)售給了第三國(guó)的最終買(mǎi)方，則是由第三國(guó)的最終買(mǎi)方直接向外貿(mào)企業(yè)付匯。這種情況下，報(bào)關(guān)單上的出口地就會(huì)與實(shí)際付匯地不一致。（2）在跨國(guó)公司采購(gòu)中，可能是集團(tuán)設(shè)在某國(guó)的子公司采購(gòu)貨物，但貨款由集團(tuán)設(shè)在其他國(guó)家的采購(gòu)中心或者財(cái)務(wù)公司支付，此時(shí)也會(huì)出現(xiàn)出口地與付匯地不一致的情形。（3）當(dāng)出口地存在外匯管制時(shí)，也可能出現(xiàn)付匯地與出口地不一致的問(wèn)題。例如貨物的出口地為伊朗，而由于伊朗實(shí)施外匯管制，買(mǎi)方無(wú)法從伊朗直接付匯，只能通過(guò)設(shè)在其他國(guó)家或地區(qū)的第三方公司來(lái)付匯。因此，外貿(mào)企業(yè)在辦理出口退稅過(guò)程中，如果出口地與付匯地不一致，要及時(shí)準(zhǔn)備資料，根據(jù)交易的真實(shí)背景，向稅務(wù)機(jī)關(guān)做出合理的說(shuō)明，同時(shí)附上必要的交易單證和往來(lái)信息作為佐證。必要時(shí)，應(yīng)當(dāng)主動(dòng)聯(lián)系稅務(wù)機(jī)關(guān)溝通匯報(bào)，以避免稅務(wù)機(jī)關(guān)產(chǎn)生誤判。

六是要重視海關(guān)合規(guī)問(wèn)題。實(shí)務(wù)中，不少外貿(mào)企業(yè)的出口退稅出現(xiàn)問(wèn)題，都與海關(guān)手續(xù)未辦妥有關(guān)。本案中，提單和報(bào)關(guān)單的品名不一致，就是稅務(wù)機(jī)關(guān)的質(zhì)疑點(diǎn)之一。根據(jù)《中華人民共和國(guó)海關(guān)進(jìn)出口貨物報(bào)關(guān)單填制規(guī)范》第三十五條第（一）項(xiàng)的規(guī)定，“商品名稱及規(guī)格型號(hào)應(yīng)據(jù)實(shí)填報(bào)，并與進(jìn)出口貨物收發(fā)貨人或受委托的報(bào)關(guān)企業(yè)所提交的合同、發(fā)票等相關(guān)單證相符”。然而在實(shí)務(wù)中，由于報(bào)關(guān)單上的商品名稱是海關(guān)根據(jù)歸類規(guī)則確定的，而提單上的商品名稱則是船東確定的，因此外貿(mào)企業(yè)對(duì)于兩者的一致性，相對(duì)而言缺少足夠的控制力。對(duì)此，企業(yè)要及時(shí)跟進(jìn)，一旦發(fā)現(xiàn)提單與報(bào)關(guān)單上的商品名稱不同，應(yīng)及時(shí)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)解釋說(shuō)明，闡明不一致的客觀原因，避免事后因此被認(rèn)定違規(guī)。

實(shí)務(wù)中，除了相關(guān)單證品名不一致的問(wèn)題外，商品編碼的準(zhǔn)確確定也會(huì)影響出口退稅。同一張報(bào)關(guān)單上，只要有一項(xiàng)貨物的商品編碼填寫(xiě)錯(cuò)誤，其他項(xiàng)貨物的商品編碼即使填寫(xiě)正確，也有可能無(wú)法辦理出口退稅。例如，某張報(bào)關(guān)單上共申報(bào)了20項(xiàng)貨物，其中一項(xiàng)貨物價(jià)值200美元，其他19項(xiàng)貨物價(jià)值20萬(wàn)美元，如果該200美元貨物的商品編碼填報(bào)錯(cuò)誤，則其余20萬(wàn)美元貨物即使商品編碼是正確的，外貿(mào)企業(yè)也有可能被要求返還出口退稅。因此，外貿(mào)企業(yè)一方面要正確選擇商品編碼；另一方面，對(duì)于商品編碼存疑的貨物可以考慮單獨(dú)填制報(bào)關(guān)單并進(jìn)行申報(bào)，以免影響其他貨物的出口退稅。