基于自然資源資產(chǎn)負債表的環(huán)境審計探索

韓磊

摘 要：現(xiàn)在世界各國都對環(huán)境進行關(guān)注和保護，其復(fù)雜性和廣泛性在工作實施中會產(chǎn)生不同程度的阻礙。本文以自然資源資產(chǎn)負債表為研究對象，對其進行深入研究，并以礦產(chǎn)資源為例，對負債表和環(huán)境審計方面深入研究。

關(guān)鍵詞：環(huán)境審計;自然資源資產(chǎn);自然資源資產(chǎn)負債表

0 引言

環(huán)境保護在我國是一項長期的基本國策，黨的十八屆三中全會中提出：“探索編制自然資源資產(chǎn)負債表，對領(lǐng)導干部實行自然資源資產(chǎn)離任審計”。自然資源資產(chǎn)負債表也就是以自然資源資產(chǎn)為核算對象，對其進行量化分析，從客觀角度對其進行資源環(huán)境變化分析。以此為根據(jù)發(fā)展自然資源資產(chǎn)審計，也就是環(huán)境審計。在環(huán)境保護工作中，其復(fù)雜性和廣泛性，通過自然資源資產(chǎn)負債表可以直觀地表現(xiàn)出自然環(huán)境變化，但是自然資源資產(chǎn)負債表的制作是一個復(fù)雜且漫長的過程，需要對范圍內(nèi)所有環(huán)境變化進行研究，因此統(tǒng)計完成之后負債表的制作對我國自然資源保護具有重大意義。

1 探索編制自然資源資產(chǎn)負債表的重要意義

目前環(huán)境問題已經(jīng)影響到我國的經(jīng)濟發(fā)展，對于自然資源的保護也成為我國現(xiàn)階段重要問題。黨的十八屆三中全會中通過的《中共中央關(guān)于全面深化改革若干重大問題的決定》，明確指出要加大對自然資源資產(chǎn)的保護工作，加大對領(lǐng)導干部實行自然資源資產(chǎn)離任審計。

從現(xiàn)階段自然資源資產(chǎn)保護中取得的成果來看，雖然組織人員對自然資源資產(chǎn)負債表進行科學研究分析，但是對負債表的實際內(nèi)容了解得還不透，很大部分都是對資產(chǎn)負債表的籠統(tǒng)探索，對于其中比較重要的資產(chǎn)、負債、凈剩值還沒有得到精確的信息，還沒有對其進行科學的劃分?，F(xiàn)在我國自然資源資產(chǎn)負債表只是對林業(yè)資源、土地資源和水資源進行探究，還沒有涉及到其他資源，所以在對今后自然資源資產(chǎn)負債表進行探究的過程中還需要不斷深入。

在領(lǐng)導干部自然資源資產(chǎn)離任審計方面，對其工作的審計主體、審計對象和審計目標做好詳細工作研究，使領(lǐng)導干部在工作中做到盡職盡責，對環(huán)境保護工作實現(xiàn)高效、合規(guī)、高效率。

2 我國環(huán)境審計發(fā)展歷程

環(huán)境審計最開始提出是在西方國家的企業(yè)中，我國則是從上世紀后期才提出環(huán)境審計觀點，對環(huán)保工作，環(huán)境審計起步比較晚。我國國土面積大、國土資源充足，對于環(huán)境審計實行起來工作量很大。環(huán)境審計主要是從起步、探索、發(fā)展三個過程中逐步完成。第一階段最早從太原、蘭州進行試點工作，對其進行區(qū)域環(huán)境審計。第二階段，對大部分城市都進行了環(huán)境審計探索。一方面在政府成立環(huán)境審計機構(gòu)，另一方面環(huán)境審計內(nèi)容主要集中在環(huán)境污染治理上，以這兩方面為抓手，對環(huán)境保護工作進行系統(tǒng)的開展。第三階段，現(xiàn)在各個城市區(qū)域?qū)τ诃h(huán)境保護機構(gòu)的工作發(fā)展已經(jīng)步入正規(guī)，對區(qū)域內(nèi)的環(huán)境水平也有足夠的了解，對其進行分析研究，進行科學的環(huán)境審計，以此達到在工作中發(fā)現(xiàn)問題并且解決問題。

3 我國自然資源資產(chǎn)負債表編制——礦產(chǎn)資源為例

3.1 礦產(chǎn)資源資產(chǎn)、負債、凈值的定義

近年來，我國工業(yè)發(fā)展迅速，礦產(chǎn)資源和能源成為工業(yè)發(fā)展的根本，所以要有足夠的能量支持，才能保證工業(yè)經(jīng)濟等持續(xù)發(fā)展。因此對于自然資源資產(chǎn)負債表的制作，對于礦產(chǎn)的研究要有嚴肅態(tài)度?，F(xiàn)在礦產(chǎn)資源的定義最多的說法是具有有用性、稀缺性、產(chǎn)權(quán)明確等，可以為人們生產(chǎn)生活提供經(jīng)濟價值和生存福利的自然資源生存環(huán)境?！吨腥A人民共和國礦產(chǎn)資源法實施細則》中指出的礦產(chǎn)資源包括：能源礦產(chǎn)、水氣礦產(chǎn)、金屬礦產(chǎn)和非金屬礦產(chǎn)四個大類。

關(guān)于資源資產(chǎn)負債的定義，就是其主體為治理污染或者恢復(fù)自然環(huán)境的功能，這也就要進行支付費用和經(jīng)濟投入等方面的義務(wù)。簡單來說礦產(chǎn)資源負債表可以定義為：在一定的地區(qū)中，在一個時間期限之內(nèi)，勘探、采礦、恢復(fù)生產(chǎn)環(huán)境義務(wù)所產(chǎn)生的各項經(jīng)濟開銷。

自然資源凈值也就是自然資源資產(chǎn)在去掉負債之后，所有資源凈值。

3.2 礦產(chǎn)資源資產(chǎn)負債表的編制辦法

對于礦產(chǎn)資源資產(chǎn)負債表的編制，要堅持“四柱清冊”原則。其基本公式為“期初存量+本期增加量-本期減少量=期末存量”，根據(jù)這個公式的結(jié)果進行核算，對礦產(chǎn)資源資產(chǎn)的儲存量進行估算。礦產(chǎn)資源負債情況要確定區(qū)域、時間等變動因素，使其能在統(tǒng)計過程中達到實際效果。

4 自然資源資產(chǎn)審計的現(xiàn)存障礙

自然資源資產(chǎn)負債表的表達觀念中要求環(huán)境審計不斷提高。在理想狀態(tài)下，環(huán)境資源審計要以自然資源資產(chǎn)負債表作為客觀條件依據(jù)。對于審計過程，要對自然資源資產(chǎn)負債表編制上的核算、分析和會計方面的問題進行綜合分析，并且監(jiān)理審核制度標準。

4.1 核算對象

自然資源的范圍很廣，涉及領(lǐng)域的資源多，其分散性、數(shù)量和流動性都會對自然環(huán)境核算產(chǎn)生影響。同時，并不是所有自然資源都能作為資產(chǎn)來進行核算?，F(xiàn)在環(huán)境審計中，只有稀缺的、能夠?qū)θ祟惏l(fā)展產(chǎn)生經(jīng)濟價值的自然資源才能作為核算對象。以礦產(chǎn)資源為例，大部分礦產(chǎn)資源都存在地下或者山體中，對其審計不能有直觀的測算。只能通過設(shè)備儀器進行估算。所以在環(huán)境審計工作中對自然資源資產(chǎn)的核算并不能帶來精確數(shù)據(jù)。此外，現(xiàn)在的審計程序并不能對所有自然資源進行核算，在環(huán)境審計工作上，有許多原因會導致審計核算結(jié)果不精確。

4.2 初始確認

對于我國現(xiàn)在所能核算的自然資源中，部分所有權(quán)和控制權(quán)的劃分還不清，這也就涉及到了資產(chǎn)的定義。當前應(yīng)對部分企業(yè)中礦產(chǎn)資源和自然資源的所屬權(quán)劃分管理，進行準確分辨。

4.3 評價指標體系

在我國環(huán)境資源審核中，還需要確立科學的評價標準體系，使其在評價過程中可以作為工作依據(jù)。評價指標體系分為內(nèi)部使用者評價標準和外部使用者評價標準，根據(jù)不同的資源情況對其進行科學劃分，整合各種信息才能得到真實的審計結(jié)果。

4.3.1 內(nèi)部使用者評價指標主要是在內(nèi)部評論工作

對其管理者實現(xiàn)審計審核工作時，為內(nèi)部審計提供參考。這就要求內(nèi)部審計部門要有一定的監(jiān)管力度，對各個企業(yè)或者機構(gòu)不同的活動狀態(tài)進行區(qū)別評價。要符合當?shù)氐淖匀画h(huán)境，要在內(nèi)部審定上實行科學的發(fā)展規(guī)劃。我國現(xiàn)在還沒有制定出科學的環(huán)境審計評價體系，這就造成沒有一個系統(tǒng)科學作為工作基礎(chǔ)，在工作時缺少客觀性，是一大缺陷。

4.3.2 外部使用者評價指標是對于外部使用者

包括債權(quán)人、政府公眾等人員在企業(yè)披露的報告信息對企業(yè)進行決定，因此外部審計者的審計工作具有一定程度上的功能性。外部使用者要根據(jù)被審計單位的實際情況來進行風險、決策、管理上的有效指定建議。此外，還要根據(jù)相關(guān)管理制度和審計規(guī)程來進行審計工作。從目前來說，各個部門企業(yè)之間的執(zhí)行標準和審計制度偏差較大，容易造成實際結(jié)果失準的情況。

5 對我國自然資源資產(chǎn)審計的建議

對于自然資源資產(chǎn)負債表的制定和討論，對環(huán)境審計工作進行討論，這是環(huán)境審計工作上存在的問題，所以對此要進行合理研究，對其進行改善。

目前自然資源資產(chǎn)審計主要問題在于：審計程序、法律法規(guī)、審計范圍、所屬權(quán)、審計證據(jù)以及審計評價指標等方面，而這些問題在自然資源資產(chǎn)負債情況中都是重要信息，所以要結(jié)合實際對其進行改善。

5.1 利用技術(shù)和法律進行會計確認

在境外的礦產(chǎn)資源審計中有一項值得學習的內(nèi)容，就是在審計工作中，充分利用現(xiàn)代科技技術(shù)。我國現(xiàn)在科技實力發(fā)達，在自然資源資產(chǎn)審計方面可以借鑒這一內(nèi)容，使用衛(wèi)星定位、地理信息系統(tǒng)等科技手段對區(qū)域內(nèi)的自然資源進行統(tǒng)計和劃分。在利用現(xiàn)代科技對其準確定位后進行取樣等數(shù)據(jù)收集，這樣會大大提高審計工作速率，對審計工作帶來進步。

5.2 加強立法

對環(huán)境審計工作進行法律法規(guī)的推廣普及，讓各個部門與企業(yè)有足夠的認識，政府也通過對環(huán)境審計政策的完善使其能產(chǎn)生一定的管制效果。我國在2006年12月25日第十二屆全國人民代表大會常務(wù)委員會通過了《中華人民共和國環(huán)境保護稅法》，這是我國環(huán)境審計工作的巨大進步，使得環(huán)境審計工作繼續(xù)向前發(fā)展。一方面，在立法方面的不斷完善工程也體現(xiàn)出自然資源資產(chǎn)現(xiàn)在面臨的形勢，在審計工作中更要嚴格進行。另一方面，通過國家立法和地方政府出臺相關(guān)政策，保護自然資源，對于環(huán)境審計工作要落實到位。要合理地制定自然資源資產(chǎn)開發(fā)使用費、補償費、管理保護費等獎懲制度，要強化對自然資源的保護，防止資源所有權(quán)的流失。

5.3 建立科學、系統(tǒng)、操作性強的評價指標體系

關(guān)于評價指標的建立，不止在于政府部門，各個企業(yè)也要制定相應(yīng)的評價指標體系。在一些發(fā)達國家，各個組織企業(yè)都有科學的評價指標體系，由此可見國外部分企業(yè)對于內(nèi)部評價指標體系的重視。所以在我國未來環(huán)境審計工作發(fā)展過程中，也要推行各個單位內(nèi)部評價指標體系的建設(shè)工作，以此為標準嚴格執(zhí)行，各地方環(huán)境保護部門也要起到監(jiān)管作用。企業(yè)可以根據(jù)自身條件和所使用自然資源種類來制定自己的內(nèi)部評價指標體系。對于礦產(chǎn)來說，一是在礦產(chǎn)資源開采權(quán)上讓企業(yè)負責人建立明確的任期內(nèi)資源變化情況的合理性文件，二是在礦產(chǎn)資源存儲量的問題要有內(nèi)部審計部門嚴格管理。

對于外部使用者評價體系也要以嚴肅嚴格的態(tài)度進行指定，以防止審計人員進行工作時出現(xiàn)被干擾等情況發(fā)生。

6 結(jié)束語

綜上所述，環(huán)境問題是現(xiàn)在全世界各個國家共同關(guān)注的問題，關(guān)系到所有人的生活。環(huán)境審計作為審計領(lǐng)域的新課題，盡管在理論方面已經(jīng)取得成績，但是在探索和實際操作上還存在許多不確定因素。所以在對自然資源的使用、環(huán)境管理、保護資源等方面還是要將環(huán)境審計重視起來。對其所進行的科學研究要不斷深入。本文以礦產(chǎn)資源為例，對我國現(xiàn)在的環(huán)境審計、自然資源資產(chǎn)負債表、審計工作的未來發(fā)展等方面進行研究討論，希望對我國未來環(huán)境審計工作能帶來參考依據(jù)，并且給環(huán)境審計的實際工作帶來幫助。

參考文獻：

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