反傾銷會計研究述評與展望

裴興之

(新疆財經(jīng)大學 新疆 烏魯木齊 830012)

自改革開放到中美貿(mào)易戰(zhàn)爭，中國一直以來備受反傾銷調(diào)查所害，多年來反傾銷給我國的出口產(chǎn)業(yè)造成了嚴重損害，多數(shù)企業(yè)因無法提供準確的會計證據(jù)應(yīng)訴因而被迫忍受高額的反傾銷稅甚至失去市場。為了應(yīng)對這一問題，學界開始對對反傾銷中出現(xiàn)的會計問題進行研究。本文針對反傾銷會計領(lǐng)域諸學者的研究成果進行梳理評價，并以此為基礎(chǔ)對今后的研究方向提出展望。

一、反傾銷會計的基本理論

(一)反傾銷會計的起源與內(nèi)涵

早在上世紀國外學者已經(jīng)將會計和反傾銷問題結(jié)合到一起進行了不同研究，Davis和May(1991)以韓國羽絨服反傾銷案例中的期間費用為例，研究并檢驗了商務(wù)部計算產(chǎn)品成本的方法;Choi和Kim(2014)通過對自1995年至2010年中、印兩國的研究發(fā)現(xiàn)GDP増長率、失業(yè)率與財政赤字是兩國對外實施反傾銷措施的重要宏觀影響因素；此外還有公共政策與反傾銷會計，反傾銷案例中的成本原則(Kaplan，1991)，貿(mào)易數(shù)據(jù)調(diào)查與會計職業(yè)道德(Robert W McGee，1996)等方面的研究。

雖然國外針對反傾銷問題的會計研究很多，但并未有專門對反傾銷會計概念的提及。在外國研究成果的基礎(chǔ)上，2002年我國學者孫鳳英提出“反傾銷會計”和“反傾銷應(yīng)訴會計”的概念。從這兩個角度出發(fā)，周友梅(2003)提出反傾銷會計即是特定的主體運用會計知識、反傾銷與國際貿(mào)易的相關(guān)知識，就在反傾銷中出現(xiàn)的一系列問題提供會計支持，進行會計規(guī)避、舉證、調(diào)查及鑒定等一系列活動。

綜合各位學者的觀點，現(xiàn)在一般認為，反傾銷會計是指特定主體將會計、相關(guān)法規(guī)、國際貿(mào)易、管理經(jīng)營等方面的知識綜合運用，就其所面臨的反傾銷問題提供預警、舉證、調(diào)查、抗辯等各方面的會計支持，以幫助管理層進行決策，促使企業(yè)提高經(jīng)濟效益的一種管理活動。

(二)反傾銷會計信息的質(zhì)量特征

針對反傾銷會計的信息質(zhì)量特征，諸學者從自己的角度出發(fā)對不同的信息質(zhì)量特征提出了自己的觀點。

齊炳忠和梁勁(2002)認為公允性在反傾銷會計中占有十分重要的比例，此處的會計計量公允性指的是是否符合國際會計準則和慣例;對于會計來說，如果不存在會計計量的公允性，市場就不具有透明度，就無法獲取真實的數(shù)據(jù)，傾銷也就無法界定。由于國內(nèi)外的會計口徑不一致，為了令產(chǎn)品的成本，市場價與出口價格之間存在可比性，各國在反傾銷法的設(shè)立中均對正常價值與出口價格的計算與調(diào)整進行了詳細的規(guī)定。不同與一般企業(yè)公允價值的評定，徐柯芝(2005)認為，可靠性和可比性占據(jù)整個反傾銷法的中樞。但正因會計在反傾銷的銷抗辯過程中具有不可缺的價值，才應(yīng)該設(shè)立一個完善的會計系統(tǒng)所提供質(zhì)量特征，可比性與公允性不應(yīng)該是反傾銷會計信息質(zhì)量特征的全部，真實性、合法性、通用性等原則同樣重要。袁磊(2013)對信息質(zhì)量特征從反傾銷的角度進行分析，對不同的會計信息質(zhì)量進行評定:反傾銷會計信息問題中針對用戶的首要信息質(zhì)量是可比性和可采性，即指要求企業(yè)采用調(diào)查機構(gòu)理解且認可的會計方法提供會計信息，并將產(chǎn)品的生產(chǎn)價值轉(zhuǎn)化為國際認可的正常價值。主要質(zhì)量特征是可靠性和相關(guān)性，但與財務(wù)會計中的特征略有不同，可靠性要求企業(yè)必須提供準確可靠且可查的會計證據(jù)，以避免在訴訟抗辯中處于不利地位；相關(guān)性指企業(yè)應(yīng)上交與訴訟中的待證事實相關(guān)的會計證據(jù)，這對企業(yè)自身的資料積累與日常的成本核算是存在高質(zhì)量需求的。另外還有及時性等實現(xiàn)反傾銷會計目標的次要質(zhì)量特征，如果被訴訟企業(yè)超過規(guī)定的應(yīng)訴時間提證據(jù)，可能會被認為放棄應(yīng)訴從而裁定高額的反稅傾銷。

二、反傾銷的會計準則建設(shè)

在我國眾多反傾銷應(yīng)訴案件中，導致我國企業(yè)敗訴的一大重要原因是調(diào)查機構(gòu)不認同我國企業(yè)所提供的會計證據(jù)資料。對此應(yīng)通過發(fā)掘國內(nèi)與國際會計準則之間的分歧之處，來探究應(yīng)對反傾銷應(yīng)訴的措施。

有很多學者認為，我國的會計準則與國際會計準則之間的差異是造成我國企業(yè)在應(yīng)對反傾銷案件時陷入不利地位的主要原因之一。而我國與國際準則的差異，主要就在于雙方對于企業(yè)成本核算制度的不同，國際反傾銷法中將產(chǎn)品成本定義為“生產(chǎn)成本”和“銷售、管理、一般費用”兩個部分。我國會計制度并未對反傾銷會計審查做出相關(guān)規(guī)定，各企業(yè)成本核算方法的不同直接影響了產(chǎn)品的定價，使得在面對反傾銷案件時我國企業(yè)的產(chǎn)品成本會計證據(jù)不受調(diào)查機構(gòu)認可。如果要維護我國企業(yè)在貿(mào)易上的地位，應(yīng)減少我國產(chǎn)品成本、價格政策等與國際上的差異，通過會計準則標準與的國際趨同來減少我國企業(yè)出口貿(mào)易上的風險(潘煜雙，2008)。

但是，另一派不同的學者認為無需為了反傾銷問題特意修改我國現(xiàn)有的企業(yè)會計準則體系。因為我國現(xiàn)有的企業(yè)會計準則實質(zhì)上與國際準則并無根本的差異。國際財務(wù)準則很大程度上是從西方發(fā)達國家演變而來，單純?yōu)榱朔磧A銷會計放棄我國目前穩(wěn)健有效的制度準則而盲目向國際會計準則靠攏，可能會對我國的會計準則造成更大的混亂(孫錚、劉浩，2005；劉愛東，2008)。在應(yīng)對反傾銷問題時，抓緊會計準則的執(zhí)行和內(nèi)部控制的建設(shè)才是重點。但由于當前針對反傾銷的會計準則不完善，企業(yè)可以基于一定的目的對原有的會計信息進行合理重構(gòu)。例如結(jié)合自身實際情況選擇適合自身的成本核算的做法，從而預防和應(yīng)對反傾銷(崔建華，2013；畢婷，2014)。

反傾銷會計的國際化進程與會計語言國際化進程是相互融會貫通的，在制度改革時不能將我國會計準則與國際會計準則結(jié)合分開區(qū)別對待，應(yīng)對我國反傾銷應(yīng)訴的需求進行充分取證了解。

三、反傾銷會計的防護職能

根據(jù)現(xiàn)有的研究文獻，國內(nèi)學者通過反傾銷應(yīng)訴會計預警系統(tǒng)、反傾銷導向的成本核算管理系統(tǒng)、內(nèi)部控制系統(tǒng)三個部分構(gòu)建反傾銷會計體系，并對這三個方面分別進行了研究。

(一)反傾銷會計預警職能

我國企業(yè)面對國外頻繁的反傾銷調(diào)查經(jīng)常會因會計證據(jù)不充分等問題而敗訴。如能在受到反傾銷訴訟調(diào)查前就意識到這種風險，并采取適當?shù)拇胧┤ヒ种品磧A銷問題的出現(xiàn)的話，將會為企業(yè)減少巨大的訴訟成本，因此反傾銷會計應(yīng)當具備會計預警職能。想要建立完善的反傾銷會計保護機制就應(yīng)從企業(yè)、進出口行業(yè)以及注冊會計事務(wù)所等各個不同的層面建立起互相聯(lián)系的體系，通過各方共同努力去應(yīng)對反傾銷。楊黎明從企業(yè)積極應(yīng)對國外反傾銷的角度出發(fā)認為反傾銷預警指標可以分為宏觀指標與微觀指標。選取時應(yīng)選擇財務(wù)敏感性如價格、成本、進出口量等指標作為建立反傾銷預警模型的基礎(chǔ)。國內(nèi)一些學者也從理論與實證等不同角度建立了反傾銷預警模型。殷樹軍(2008)以早期美國對華反傾銷的案件作為總體樣本研究美國對中國反傾銷的指標預警，發(fā)現(xiàn)應(yīng)選取美國對中國的進口額與總進口額之比作為建立對美國反傾銷行為預警的指標。楊小力、楊林巖和馮宗憲(2005)認為國外針對我國棉紡行業(yè)的反傾銷可以從出口國產(chǎn)能、進口國經(jīng)濟與當?shù)赝袠I(yè)產(chǎn)業(yè)狀況、國際貿(mào)易競爭和本土經(jīng)濟政治政策差異等方面建立反傾銷預警模型。

(二)反傾銷的產(chǎn)品成本核算職能

產(chǎn)品成本的核算問題是我國準則與國際會計準則的主要差距，也是造成反傾銷問題的一大原因。為了提高應(yīng)訴時會計舉證的有效性，應(yīng)建立企業(yè)反傾銷導向的成本核算體系，合理確認成本費用并細化成本核算、選擇科學合理的成本計算方法和加強對銷售管理費用的核算與分攤工作。劉浩(2004)指出出口至美國等西方國家的產(chǎn)品結(jié)構(gòu)價格包括了原產(chǎn)國的生產(chǎn)成本、期間費用、一般費用、利潤及包裝費用。在對我國出口產(chǎn)品的成本價格結(jié)構(gòu)進行核算后，萬壽義和遲錚(2015)指出在面對反傾銷調(diào)查時，企業(yè)應(yīng)將我國現(xiàn)行制度框架下的成本核算相關(guān)信息轉(zhuǎn)換成符合國際標準的成本信息。袁磊(2005)、萬壽義和崔建華(2011)提出標準成本法和作業(yè)成本法等成本管理方法比起傳統(tǒng)的成本管理，更能與國際會計準則相契合，應(yīng)發(fā)展其在企業(yè)中的應(yīng)用。這樣出口產(chǎn)品的成本核算能更加細分，也更加具有可追溯性，涉及的相關(guān)資料相匹配，成本的歸集與分配也能更加合理。對此周海娟(2019)改進了作業(yè)成本法，將生產(chǎn)經(jīng)營中各個環(huán)節(jié)所產(chǎn)生的費用都進行了分攤，細化了成本核算。提高了企業(yè)反傾銷應(yīng)訴能力的同時也增強了我國出口產(chǎn)品的競爭力和影響力，另一方面細化成本核算也有助于企業(yè)事前準備應(yīng)訴會計資料的整理統(tǒng)計，以便預防反傾銷或在面對反傾銷會計調(diào)查時提供有利的會計證據(jù)資料。

(三)反傾銷內(nèi)部控制職能

上文提及應(yīng)對反傾銷問題首要要求企業(yè)會計信息質(zhì)量具有可采性，而會計信息又是企業(yè)內(nèi)部控制運行狀況的外在體現(xiàn)。因此一些學者認為，應(yīng)對反傾銷問題中起關(guān)鍵作用的要素應(yīng)是企業(yè)內(nèi)部控制，內(nèi)部控制是企業(yè)在面對反傾銷問題時處于有利地位的制度保障。如果我國企業(yè)的內(nèi)部控制制度不佳，無法應(yīng)對反傾銷應(yīng)訴的需要的話，就會導致企業(yè)在應(yīng)對反傾銷應(yīng)訴問題中處于下風。在構(gòu)建應(yīng)對反傾銷的內(nèi)控機制時應(yīng)考慮到成本因素，無需重新構(gòu)建而是在現(xiàn)有的內(nèi)部控制框架體系中嵌入風險管控和應(yīng)對反傾銷的職能，已經(jīng)可以令內(nèi)部控制條例產(chǎn)生應(yīng)對反傾銷的作用。例如通過根據(jù)反傾銷應(yīng)訴的要求改善企業(yè)內(nèi)部控制、加強內(nèi)部控制的規(guī)范落實力度、建立反傾銷外部信息支持系統(tǒng)等方面來進行(唐洋，2010)。有效的內(nèi)部控制可以令企業(yè)快速填列反傾銷調(diào)查問卷和準備會計資料，而且可以保障會計信息的真實性。因而在反傾銷的制度建設(shè)中加入內(nèi)部控制體系并將其改造成適合應(yīng)對的模式，對于企業(yè)增強反傾銷應(yīng)訴能力同樣起著重要的作用。

四、簡評與展望

總的來說，國內(nèi)外關(guān)于反傾銷會計的研究各有特色。雖然國外學者對于反傾銷與會計的相關(guān)研究起步早，其研究成果給我國進行相關(guān)理論研究帶來了很大的幫助，但反傾銷問題本身并未在國外受到強烈關(guān)注。其原因可能是因為西方發(fā)達國家企業(yè)核算與國際反傾銷規(guī)定相適應(yīng)，無需進行指標轉(zhuǎn)換，加之西方國家遭遇國外反傾銷的案件較少，從而對反傾銷會計的研究也就相應(yīng)較少。相比之下，我國從早期對反傾銷會計進行界定到現(xiàn)在對反傾銷會計準則與體系的研究，針對反傾銷會計的研究程度已經(jīng)逐漸深入。從國內(nèi)反傾銷會計相關(guān)文獻來看，不僅包括基本的理論特征，也涉及到會計預警、構(gòu)建成本核算及內(nèi)部控制等詳細應(yīng)對反傾銷的會計問題，在一些領(lǐng)域上已經(jīng)能發(fā)揮一定的理論指導與實踐作用。

盡管近年來我國在反傾銷會計領(lǐng)域的研究取得了不小的進展，但現(xiàn)階段的研究還不足以滿足國內(nèi)企業(yè)應(yīng)對反傾銷問題的需求。針對現(xiàn)階段的問題，本文認為：1.現(xiàn)階段對反傾銷會計的框架與準則的構(gòu)建仍有爭議，應(yīng)加快建立反傾銷會計領(lǐng)域的理論框架，以確保企業(yè)在應(yīng)對反傾銷問題上能有規(guī)范的理論依據(jù)。2.雖然近年來已經(jīng)出現(xiàn)相關(guān)實證研究，但我國反傾銷會計問題的研究大多仍是規(guī)范性研究。要么缺乏數(shù)據(jù)支撐，要么基于宏觀數(shù)據(jù)，進行經(jīng)驗總結(jié)的文章較少。在后續(xù)的研究中應(yīng)加強對反傾銷會計的實務(wù)研究，確保我國企業(yè)在面對新一輪的貿(mào)易戰(zhàn)時能不為反傾銷問題所困。