高等教育成本管理淺析

費(fèi)新霞 周旭芳

（鹽城紡織職業(yè)技術(shù)學(xué)院，江蘇 鹽城 224000）

隨著人力資本理論的提出和發(fā)展，教育投資已經(jīng)成為提高受教育者福利的重要手段和促進(jìn)國(guó)家經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)的重要工具，對(duì)教育成本問(wèn)題的探討日益成為社會(huì)各界關(guān)注的焦點(diǎn)。高校教育成本是指高等學(xué)校一定時(shí)間內(nèi)為培養(yǎng)每名學(xué)生所支付的全部費(fèi)用，是指高等學(xué)校在校學(xué)生學(xué)習(xí)期間所消耗的各種人力資源和財(cái)物資源的總和。

一、高等教育事業(yè)的自身特點(diǎn)決定其運(yùn)行成本有很多獨(dú)特之處

1.教育成本補(bǔ)償?shù)拈g接性

學(xué)費(fèi)只是教育成本的一部分，不能完全補(bǔ)償高等教育投資。在校教育過(guò)程無(wú)法實(shí)現(xiàn)教育成本的完全補(bǔ)償，剩余部分需要通過(guò)畢業(yè)生所從事的社會(huì)勞動(dòng)的實(shí)現(xiàn)補(bǔ)償。因此，高校教育產(chǎn)品的生產(chǎn)成本無(wú)法通過(guò)收取高額學(xué)費(fèi)辦法唯一收回，部分還要通過(guò)國(guó)家財(cái)政撥款即國(guó)民收入的再分配的辦法進(jìn)行補(bǔ)償。

2.教育成本的遞增性

學(xué)校教育并不以追求成本最小化為目標(biāo)，相反，大量的學(xué)校存著追求成本最大化的傾向。教育專家霍華德·鮑恩（Howard Bowen）對(duì)此曾作過(guò)深刻的分析，他認(rèn)為院校的主要目標(biāo)是辦學(xué)成績(jī)卓越、聲望顯赫、影響深遠(yuǎn)，為了追求這些看來(lái)富有成果的教育目標(biāo)，高校所需的費(fèi)用實(shí)際上是無(wú)止境的，無(wú)論開(kāi)支多少也很難被認(rèn)為足夠了。故此，高校往往開(kāi)銷(xiāo)到其財(cái)力所能擔(dān)負(fù)的最大限度，而這些開(kāi)支一旦被納入預(yù)算固定下來(lái)，撤掉這些開(kāi)支是很困難的。每所院校都盡其所能地籌集資金并全部用掉其所籌集的資金，由此產(chǎn)生的積累效果是開(kāi)支日趨增長(zhǎng)。高等教育代表社會(huì)先進(jìn)的科技水平，因此，采用現(xiàn)代化的教學(xué)方式和手段，配置先進(jìn)的教學(xué)儀器和設(shè)備，特別是為師生提供良好的工作和生活條件，是高校培養(yǎng)出高質(zhì)量、高水平人才的關(guān)鍵。為了保證高校教育的質(zhì)量，所消耗的人力、物力、財(cái)力就會(huì)不斷增加，從而導(dǎo)致高等教育成本呈遞增發(fā)展趨勢(shì)”。

3.教育成本與效益在時(shí)間上的不配合性

高校資金的投入與耗費(fèi)不能立見(jiàn)功效，“十年樹(shù)木，百年樹(shù)人”便生動(dòng)地反映了這一特點(diǎn)。一般來(lái)說(shuō)，在畢業(yè)生就業(yè)后的第10-15年，教育投資收益才能達(dá)到最高值。但現(xiàn)代教育經(jīng)濟(jì)學(xué)發(fā)現(xiàn)，教育投資周期雖長(zhǎng)，效益雖滯后，然而這種投入的效益是很大的，能獲得加倍的補(bǔ)償，比一般物資生產(chǎn)領(lǐng)域的投入所產(chǎn)生的效益要大得多，并且這種效益是持久而穩(wěn)定的。

4.教育成本組成中，直接費(fèi)用少，共同性費(fèi)用多

教育活動(dòng)協(xié)作性強(qiáng)，教育資源共享程度高，各項(xiàng)投入具有綜合性，如行政管理人員、教輔單位人員的工資性支出，圖書(shū)資料、基礎(chǔ)課實(shí)驗(yàn)室、文化體育設(shè)旅、后勤服務(wù)設(shè)施等投入。由于共同性費(fèi)用多，使高校教育成本的核算復(fù)雜化，按什么標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行科學(xué)合理的分?jǐn)傊陵P(guān)重要，這都影響到成本核算的準(zhǔn)確性。

二、高等教育成本管理現(xiàn)狀分析

1.自1997年以來(lái)，國(guó)內(nèi)高等教育成本核算的制度依據(jù)是財(cái)政部、國(guó)家教委頒發(fā)的《高等學(xué)校財(cái)務(wù)管理制度》與《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度》，但是高等教育成本的構(gòu)成、類型、核算原則與方法以及相關(guān)的會(huì)計(jì)假設(shè)、會(huì)計(jì)科目等都沒(méi)有在制度中得到具體明確的規(guī)范，大大降低了其在實(shí)踐中的可操作性。以致各高校及相關(guān)政府主管部門(mén)對(duì)高等教育成本的核算、規(guī)集不全面、成本數(shù)據(jù)不準(zhǔn)確、統(tǒng)計(jì)口徑不統(tǒng)一，形成各種差別甚大的成本報(bào)告，這不僅不利于相關(guān)政府主管部門(mén)對(duì)教育成本進(jìn)行分析和控制，也影響了很多的相關(guān)政策的正確制定。

2.理論界對(duì)高校教育成本核算的探討一直在進(jìn)行，但是因?yàn)楦咝＝逃杀镜姆N種特性，在很多問(wèn)題上都沒(méi)有達(dá)成共識(shí)。特別是在科研經(jīng)費(fèi)、離退休人員經(jīng)費(fèi)、后勤服務(wù)成本是否應(yīng)該計(jì)入高校教育成本的問(wèn)題上存在較大分歧。另一方面，目前國(guó)家尚未要求高校按成本核算進(jìn)行財(cái)務(wù)管理，高等教育的行政機(jī)構(gòu)也尚未把教育成本的核算和管理作為評(píng)估高?？?jī)效的重要指標(biāo)，且未成立教育成本管理的有關(guān)機(jī)構(gòu)。因此，相關(guān)的各項(xiàng)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)規(guī)章制度也就沒(méi)有明確要求對(duì)高校教育成本進(jìn)行核算，使高校進(jìn)行成本核算既缺乏內(nèi)在動(dòng)力也沒(méi)有外界壓力。長(zhǎng)期處于“年初報(bào)預(yù)算，年終報(bào)決算，支出靠撥款，不足伸手要，教育成本不計(jì)算，經(jīng)濟(jì)效益無(wú)人管”的狀況，從而造成高等教育人、財(cái)、物的極大浪費(fèi)。

3.高校自身的運(yùn)行特點(diǎn)也使其成本核算在操作層面上比較復(fù)雜。一些客觀條件限制了成本核算的準(zhǔn)確性。比如在會(huì)計(jì)核算期間上采用的日歷年制與高校培養(yǎng)學(xué)生的周期不一致，各級(jí)學(xué)校會(huì)計(jì)制度要求學(xué)校實(shí)行收付實(shí)現(xiàn)制，但是收付實(shí)現(xiàn)制不能正確地反映當(dāng)期的實(shí)際收入和費(fèi)用。成本科目沒(méi)置無(wú)法滿足成本核算的需要，例如缺少固定資產(chǎn)折舊，無(wú)法正確反映成本支出等。因此很難形成統(tǒng)一的高校教育成本核算方法，使高校教育成本的核算難以有效實(shí)施。

三、加強(qiáng)高等教育成本管理的必要性分析

1.合理制定收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)的需要

《普通高等學(xué)校收費(fèi)管理暫行辦法》規(guī)定高等教育學(xué)費(fèi)的收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)控制在生均培養(yǎng)成本的25%以內(nèi)。因此，要想合理確定收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)，就要準(zhǔn)確核算高等學(xué)校教育成本，進(jìn)而確定合理的教育成本分擔(dān)機(jī)制，遏制亂收費(fèi)、超政策收費(fèi)等現(xiàn)象，也有利于學(xué)生繳費(fèi)公平政策更好地實(shí)行。提高高校教育成本核算的管理水平能夠準(zhǔn)確地計(jì)量學(xué)生的教育成本，能為財(cái)政撥款提供依據(jù)，為確定合理的成本補(bǔ)償機(jī)制提供依據(jù)。

2.合理配置教育資源的需要

高校教育成本是高校教育經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中耗費(fèi)資源的綜合反映，按照經(jīng)濟(jì)效益原則，應(yīng)以最小的耗費(fèi)獲得最大的收益。在教育投資決策中，就是最有效地利用教育資源，用最少的教育成本，獲得最大的社會(huì)效益。通過(guò)高校教育成本核算，能夠正確反映高校的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果，能夠反映各類成本的高低，能夠反映各項(xiàng)資源的消耗情況，能夠分析評(píng)價(jià)各類教育資源配置的合規(guī)性、合理性和經(jīng)濟(jì)性。因此，進(jìn)行高校教育成本核算，有助于合理確定資源消耗標(biāo)準(zhǔn)，是衡量經(jīng)濟(jì)管理水平，合理配置教育資源的基礎(chǔ)。

3.滿足高等教育事業(yè)發(fā)展的需要

當(dāng)前我國(guó)高校教育經(jīng)費(fèi)來(lái)源以政府拔款為主，學(xué)生繳費(fèi)收入為重要補(bǔ)充，雖然也有其他方式的資金來(lái)源，但額度較小。另一方面，目前高校教育成本管理意識(shí)薄弱，使用的效率意識(shí)也不高，甚至還存在高校管理者腐敗、教育資源浪費(fèi)的現(xiàn)象，使許多社會(huì)投資者或資助者不愿對(duì)高校進(jìn)行投資或資助。努力促進(jìn)高校教育成本的準(zhǔn)確核算能夠取信于社會(huì)各界的投資者或資助者，從而增加高校的籌資方式，為高等學(xué)校的可持續(xù)發(fā)展提供保障。

四、改進(jìn)高等教育成本管理的幾點(diǎn)建議

1.修正我國(guó)高校教育成本核算的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)

現(xiàn)行高校會(huì)計(jì)制度以“收付實(shí)現(xiàn)制”為核算基礎(chǔ)，無(wú)法生成準(zhǔn)確的教育成本數(shù)據(jù)。2009年8月12日，財(cái)政部會(huì)計(jì)司下發(fā)了《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度（征求意見(jiàn)稿）》，對(duì)現(xiàn)行的《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度（試行）》進(jìn)行了全面修訂，其基本理念是在高校會(huì)計(jì)制度中適當(dāng)引入權(quán)責(zé)發(fā)生制，同時(shí)兼顧預(yù)算管理、財(cái)務(wù)管理、資產(chǎn)管理、績(jī)效評(píng)價(jià)的信息需求。這一修訂為高校教育成本核算奠定了會(huì)計(jì)基礎(chǔ)，搭建了制度雛形。要真正核算教育成本，需要進(jìn)一步擴(kuò)大權(quán)責(zé)發(fā)生制的使用范圍，即原則上采用權(quán)責(zé)發(fā)生制。對(duì)某些特定業(yè)務(wù)。如政府撥款、捐贈(zèng)收入和獎(jiǎng)勵(lì)支出、贊助支出等則采用收付實(shí)現(xiàn)制。從成本核算的角度看，需增設(shè)“待攤費(fèi)用”、“預(yù)提費(fèi)用”和“長(zhǎng)期待攤費(fèi)用”等科目，用以核算支付期和歸屬期不一致的費(fèi)用項(xiàng)目；另外，根據(jù)謹(jǐn)慎性原則和高校學(xué)生欠費(fèi)的實(shí)際情況，高校也應(yīng)設(shè)置如“壞賬準(zhǔn)備”等資產(chǎn)減值準(zhǔn)備賬戶，以充分估計(jì)教育成本費(fèi)用。

2.在專業(yè)分類的基礎(chǔ)上構(gòu)建作業(yè)成本法核算系統(tǒng)

根據(jù)作業(yè)成本法的理論，高校教學(xué)活動(dòng)是由一系列相互關(guān)聯(lián)的教學(xué)活動(dòng)組成的，各專業(yè)和各院系在組織教學(xué)活動(dòng)時(shí)都要耗用一定的資源，而高校教育成本實(shí)際上就是高校各院系、各部門(mén)、各類學(xué)生全部消耗資源的總和。專業(yè)不同，學(xué)生的培養(yǎng)成本差別很大。有些學(xué)校為了降低中外合作辦學(xué)項(xiàng)目的教育成本，采用英文教材中方老師講授或送符合條件的中方教師到國(guó)外培訓(xùn)。由于出國(guó)培養(yǎng)教師費(fèi)用不能由一屆學(xué)生來(lái)承擔(dān)，形成了跨期費(fèi)用和一些間接費(fèi)用，借助作業(yè)成本法按專業(yè)、類別、層次、學(xué)年核算，可以保持成本信息的準(zhǔn)確性。

3.統(tǒng)一成本核算規(guī)范制度和體系

我國(guó)現(xiàn)行學(xué)費(fèi)的制定并未形成明確的標(biāo)準(zhǔn)，一般按照預(yù)測(cè)后的高校年均日常的運(yùn)行經(jīng)費(fèi)為基礎(chǔ)來(lái)計(jì)算，根據(jù)《中國(guó)高等教育法》的規(guī)定，學(xué)費(fèi)應(yīng)為學(xué)生培養(yǎng)成本的25%。表面上看計(jì)算比較客觀，其由于缺乏成本計(jì)算基礎(chǔ)，高校的日常運(yùn)行經(jīng)費(fèi)是預(yù)測(cè)數(shù)，那么學(xué)費(fèi)成本計(jì)算就不可能精確，因此要制定統(tǒng)一明確的會(huì)計(jì)核算規(guī)范體系，為教育投資者、債權(quán)人、學(xué)生和家長(zhǎng)了解高校教學(xué)資源的消耗和進(jìn)行決策提供依據(jù)。

4.制定《高等學(xué)校教育培養(yǎng)成本核算辦法》

2005年國(guó)家發(fā)改委頒布了《高等學(xué)校教育培養(yǎng)成本監(jiān)審辦法（試行）》，從監(jiān)督審查的角度對(duì)高等學(xué)校教育培養(yǎng)成本作了規(guī)范，高校要加強(qiáng)成本核算，必須制定與此相銜接的《高等學(xué)校教育培養(yǎng)成本核算辦法》，并應(yīng)以部門(mén)法規(guī)的形式單獨(dú)頒布。這樣才能為準(zhǔn)確核算高校實(shí)際教育成本提供制度保障，才能使政府職能部門(mén)對(duì)高校教育培養(yǎng)成本監(jiān)審建立在規(guī)范的成本核算基礎(chǔ)上。

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