構(gòu)建跨境電商稅務(wù)管理體系研究*

◆陸興鳳 ◆朱為群

內(nèi)容提要：隨著我國跨境電子商務(wù)的迅速發(fā)展和《電子商務(wù)法》的實(shí)施，跨境電商稅務(wù)管理面臨新的挑戰(zhàn)，文章從“信息共享”和“信息質(zhì)量”相結(jié)合的基本理念出發(fā)，結(jié)合跨境電商存在的具體問題，在信息共享平臺、信息共享機(jī)制、國際合作機(jī)制、稅收法治建設(shè)和稅收監(jiān)管建設(shè)五個方面探討我國跨境電商稅務(wù)管理體系的構(gòu)建。信息共享平臺、信息共享機(jī)制、國際合作機(jī)制主要解決“信息共享”問題，稅收法治建設(shè)和稅收監(jiān)管建設(shè)則主要解決“信息質(zhì)量”問題。

一、引言

跨境電子商務(wù)（以下簡稱“跨境電商”）對促進(jìn)貿(mào)易全球化和經(jīng)濟(jì)一體化具有非常重要的意義。近年來，我國跨境電商呈爆發(fā)式發(fā)展?！?018年度中國跨境電商市場數(shù)據(jù)監(jiān)測報(bào)告》顯示，截至2018年底，我國跨境電商交易規(guī)模已經(jīng)達(dá)到9萬億元。2019年1月1日起正式實(shí)施的《電子商務(wù)法》明確了“國家促進(jìn)跨境電子商務(wù)發(fā)展”的政策導(dǎo)向，并規(guī)定“國家進(jìn)出口管理部門應(yīng)當(dāng)推進(jìn)跨境電子商務(wù)海關(guān)申報(bào)、納稅、檢驗(yàn)檢疫等環(huán)節(jié)的綜合服務(wù)和監(jiān)管體系建設(shè)，優(yōu)化監(jiān)管流程，推動實(shí)現(xiàn)信息共享、監(jiān)管互認(rèn)、執(zhí)法互助，提高跨境電子商務(wù)服務(wù)和監(jiān)管效率”。2019年12月15日國務(wù)院下發(fā)了《關(guān)于同意在石家莊等24個城市設(shè)立跨境電子商務(wù)綜合試驗(yàn)區(qū)的批復(fù)》（國函〔2019〕137號），這標(biāo)志著我國跨境電商進(jìn)入了新的發(fā)展階段?？缇畴娚痰目焖侔l(fā)展不僅需要法律和政策支持，還需要相關(guān)管理體系的建立與完善。

目前有關(guān)跨境電商稅收問題的研究主要集中在稅收政策影響（葉永和馬中文，2016；張若凡等，2018；張莉，2018）、跨境電商業(yè)務(wù)帶來的稅收問題（蔡磊，2018；李晨陽，2017）、跨境電商的稅收征管（伍紅和胡杰琦，2013；王鳳飛，2019）和跨境電商的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)（沈寅斐，2015）等方面。對于跨境電商的稅務(wù)管理體系問題，尚未發(fā)現(xiàn)有深入研究。本文嘗試從信息共享統(tǒng)一平臺建設(shè)、信息共享機(jī)制建設(shè)、監(jiān)管機(jī)制建設(shè)、法治建設(shè)和國際合作機(jī)制五個方面對跨境電商稅務(wù)管理的體系構(gòu)建進(jìn)行初步探討。

二、跨境電商的信息共享平臺建設(shè)

（一）建立跨境電商稅務(wù)信息共享平臺的管理框架

跨境電商稅務(wù)管理涉及眾多管理主體和相關(guān)方，既有海關(guān)、稅務(wù)、財(cái)政、工商、檢疫、外匯、銀行、公安、司法等政府機(jī)構(gòu)，也有第三方網(wǎng)絡(luò)交易平臺和支付平臺，還有中介服務(wù)機(jī)構(gòu)，更有外國政府及其監(jiān)管機(jī)構(gòu)等（潘艷敏，2014）。盡管《稅收征管法》中明確了相關(guān)部門應(yīng)該配合支持的法律條款，但只限于工商、銀行、公安、司法、海關(guān)等國家機(jī)關(guān)，沒有明確網(wǎng)絡(luò)平臺和支付平臺的相關(guān)法律義務(wù)。目前雖然部分電商交易平臺與海關(guān)實(shí)現(xiàn)聯(lián)網(wǎng)，但是并未形成全部聯(lián)網(wǎng)的信息共享統(tǒng)一平臺，數(shù)據(jù)交換途徑也非常落后。為了方便快捷地實(shí)現(xiàn)跨境電商涉稅信息采集、分析、歸集、比對和利用，有必要建立統(tǒng)一的信息交換與共享平臺。

跨境電商稅務(wù)信息共享平臺管理框架的建設(shè)，應(yīng)按照《電子商務(wù)法》的規(guī)定，由進(jìn)出口管理部門牽頭，聯(lián)合海關(guān)、稅務(wù)、財(cái)政、工商、檢疫、外匯、銀行、公安和司法等政府相關(guān)部門，并與網(wǎng)絡(luò)交易平臺、支付平臺、中介機(jī)構(gòu)等第三方機(jī)構(gòu)對接。通過跨境電商“從登記到征收再到監(jiān)管”的一體化、標(biāo)準(zhǔn)化、規(guī)范化操作，完成跨境電商各類涉稅信息的搜集、交換、整合和加工等，打破信息孤島，降低跨境電商交易信息的隱藏性與易修改性。在完善電子化稅務(wù)管理的同時(shí)，實(shí)現(xiàn)跨部門稅務(wù)資源共享，提高稅務(wù)信息資源開發(fā)利用力度，形成協(xié)同治稅的新局面。

（二）完善跨境電商稅務(wù)信息共享平臺的管理系統(tǒng)

跨境電商稅務(wù)管理部門內(nèi)外部信息化水平差距大制約著稅務(wù)信息共享網(wǎng)絡(luò)的構(gòu)建。首先是稅務(wù)管理部門內(nèi)部的信息化程度還需加強(qiáng)。金稅工程的推進(jìn)大大提升了稅務(wù)管理的科學(xué)化水平，但由于信息技術(shù)外包公司不同、數(shù)據(jù)結(jié)構(gòu)不同、技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)不統(tǒng)一和業(yè)務(wù)規(guī)范不統(tǒng)一等問題的存在，稅務(wù)管理信息系統(tǒng)仍然存在較為突出的信息不對稱問題（李建英等，2014）。例如，由于金稅三期系統(tǒng)中的增值稅發(fā)票管理系統(tǒng)、銀稅庫聯(lián)網(wǎng)系統(tǒng)、出口退稅系統(tǒng)尚未完全銜接（孟慶璽等，2013），加上各部門過分強(qiáng)調(diào)信息的專用性，導(dǎo)致各類應(yīng)用軟件不能實(shí)現(xiàn)充分的信息共享。其次，由于稅務(wù)部門按稅務(wù)登記、納稅申報(bào)、發(fā)票管理、稅控認(rèn)證等不同職能進(jìn)行分工管理（楊楊等，2016），各職能部門的信息分頭采集、分散存儲，稅源信息以縱向流動為主，缺乏橫向的分析與對比。另外，跨境電商其他涉稅單位軟硬件水平差距較大，技術(shù)能力參差不齊，信息化建設(shè)程度不同步，從而增加了跨境電商信息共享的實(shí)現(xiàn)難度。因此，需要運(yùn)用信息化技術(shù)加快完善稅務(wù)信息共享管理系統(tǒng)。

完善稅務(wù)信息共享平臺的管理系統(tǒng)關(guān)鍵在于要以互聯(lián)網(wǎng)、大數(shù)據(jù)、云計(jì)算等信息化技術(shù)為支撐，確?？缇畴娚躺娑惛鞣叫畔⒓皶r(shí)有效處理。首先，要運(yùn)用新技術(shù)把稅務(wù)管理信息生成數(shù)據(jù)，通過網(wǎng)絡(luò)傳遞到稅務(wù)平臺進(jìn)行存儲和加工處理。其次，要利用大數(shù)據(jù)技術(shù)加強(qiáng)稅務(wù)部門與其他涉稅部門的信息共享，并充分挖掘跨境電商業(yè)務(wù)涉稅數(shù)據(jù)之間的深層關(guān)系，達(dá)到監(jiān)督與稽查協(xié)同的整體化效果，使稅務(wù)管理信息趨向?qū)ΨQ?？梢越梃b美國、澳大利亞和新西蘭等國的稅收征管信息系統(tǒng)，實(shí)現(xiàn)對納稅人申報(bào)信息的自動分類和匯總，并通過與跨境業(yè)務(wù)交易平臺、支付平臺和中介機(jī)構(gòu)對接實(shí)現(xiàn)對納稅人申報(bào)信息的比對和審核。

（三）擴(kuò)大跨境電商稅務(wù)信息共享的合法管理載體

長期以來，我國稅務(wù)管理的合法信息載體主要是統(tǒng)一發(fā)票。但是，在跨境電商出口中，許多國外購買者并不需要我國商家提供的統(tǒng)一發(fā)票，進(jìn)口業(yè)務(wù)中也存在無法獲得統(tǒng)一發(fā)票的尷尬，因而只認(rèn)統(tǒng)一發(fā)票而不認(rèn)商家出具的其他銷售憑證的稅務(wù)管理模式已然不適應(yīng)我國跨境電商的發(fā)展要求。稅務(wù)管理部門失去了統(tǒng)一發(fā)票這一關(guān)鍵的信息管理載體的支持，就難以實(shí)現(xiàn)對跨境交易的資金流、物流和信息流的比對，也就難以落實(shí)稅收法律和政策。在許多國家，并不實(shí)行統(tǒng)一發(fā)票制度，商家出具的合規(guī)銷售憑證具有法律效力，可以報(bào)銷或報(bào)稅（胡立升等，2015）。我國應(yīng)該借鑒國際經(jīng)驗(yàn)，稅務(wù)管理應(yīng)改變單純依賴統(tǒng)一發(fā)票的刻板模式，擴(kuò)大跨境電商信息共享平臺的合法管理載體范圍，從而解決追蹤跨境交易信息的難題。

要在現(xiàn)有統(tǒng)一發(fā)票（含電子發(fā)票）的基礎(chǔ)上，明確其他能真實(shí)反映交易情況的銷售憑證（含電子銷售憑證）的稅法效力，擴(kuò)大跨境電商信息共享平臺的稅務(wù)管理載體范圍。只要跨境電商平臺開具的銷售憑證能夠如實(shí)反映交易信息的真實(shí)內(nèi)容，無論其具體形式如何，都應(yīng)該承認(rèn)其合法性。在確認(rèn)交易平臺銷售憑證合法性的基礎(chǔ)上，支付平臺根據(jù)銷售憑證進(jìn)行收付款，物流平臺根據(jù)銷售憑證發(fā)貨，就能確保資金流、物流和信息流完全統(tǒng)一，不僅便捷商品通關(guān)，也方便有關(guān)各方根據(jù)銷售憑證查詢相關(guān)信息。

三、跨境電商稅務(wù)信息共享機(jī)制建設(shè)

（一）構(gòu)建跨境電商稅務(wù)信息共享組織管理機(jī)制

目前，我國跨境電商稅務(wù)管理涉及的眾多政府機(jī)關(guān)在組織體系中是橫向平行的地位，缺乏縱向集中統(tǒng)一的管理主體。大部分政府部門在稅務(wù)管理中主要承擔(dān)協(xié)助義務(wù)，缺乏組織約束力，也沒有相應(yīng)的成本補(bǔ)償或績效考核機(jī)制，在增加其管理負(fù)擔(dān)的同時(shí)容易出現(xiàn)多頭管理引發(fā)的推諉扯皮或管理真空等問題。另外，在沒有任何約束或激勵的條件下，跨境電商第三方不愿意失去信息壟斷地位，缺乏與稅務(wù)管理部門合作的積極性（李萬甫等，2016）。因此，跨境電商多頭管理、平行管理的組織體制不利于稅務(wù)信息共享機(jī)制的形成。

要構(gòu)建以政府為主導(dǎo)、稅務(wù)部門為主管、涉稅單位全面參與的跨境電商信息共享組織管理體系。跨境電商環(huán)節(jié)多，涉稅單位更多，政府主導(dǎo)和稅務(wù)主管是關(guān)鍵?！罢鲗?dǎo)”旨在解決平行委托授權(quán)產(chǎn)生的問題，“稅務(wù)主管”重在解決多頭管理引發(fā)的問題。稅務(wù)部門根據(jù)跨境電商稅務(wù)管理需求，可以對所有涉稅單位提出數(shù)據(jù)格式、范圍、時(shí)間、傳遞路徑等具體要求。由于涉稅單位與稅務(wù)部門不再是平行關(guān)系，因此就有責(zé)任與義務(wù)對稅務(wù)部門負(fù)責(zé)，再加上相應(yīng)的績效考核與獎懲機(jī)制，就能從組織管理上施加管理約束與激勵，從而確?？缇畴娚潭悇?wù)信息的充分及時(shí)共享。

（二）構(gòu)建跨境電商稅務(wù)信息共享協(xié)調(diào)運(yùn)行機(jī)制

跨境電商信息共享的組織管理機(jī)制建立以后，還需要構(gòu)建與之匹配的協(xié)調(diào)運(yùn)行機(jī)制，以保證有關(guān)各方在具體制度與規(guī)范的指導(dǎo)和約束下行動。協(xié)調(diào)運(yùn)行機(jī)制涉及協(xié)調(diào)工作團(tuán)隊(duì)、工作崗位、工作職責(zé)、工作流程、工作規(guī)范、績效考核等制度與規(guī)范。目前，有關(guān)跨境電商信息共享的制度和規(guī)范尚未建立，缺少明確的法律規(guī)定。我國《稅收征管法》只是明確了部分涉稅單位原則性的協(xié)助義務(wù)，范圍有限，而且法律規(guī)定比較籠統(tǒng)，缺乏操作性（余宜琦等，2017）。具體由誰來負(fù)責(zé)、對應(yīng)什么崗位、工作職責(zé)、流程和標(biāo)準(zhǔn)是什么、怎樣進(jìn)行績效考核等都沒有形成具體的制度與規(guī)范。

跨境電商稅務(wù)信息共享協(xié)調(diào)運(yùn)行機(jī)制的構(gòu)建，應(yīng)以稅務(wù)部門牽頭進(jìn)行頂層設(shè)計(jì)，詳細(xì)規(guī)劃涉稅單位稅務(wù)信息共享的工作制度與工作規(guī)范。稅務(wù)部門對于涉稅單位信息的采集、傳遞、應(yīng)用有專門的工作團(tuán)隊(duì)、對應(yīng)工作崗位與對接人員，相關(guān)人員要知曉工作職責(zé)及工作規(guī)范。稅務(wù)部門的稅務(wù)數(shù)據(jù)處理中心及時(shí)從涉稅部門獲取數(shù)據(jù)，并對數(shù)據(jù)按工作規(guī)范進(jìn)行加工、分析，按工作流程把信息傳達(dá)到執(zhí)行部門，執(zhí)行部門落實(shí)后再反饋到數(shù)據(jù)中心。只有強(qiáng)有力的跨機(jī)構(gòu)專業(yè)化、常規(guī)化的合作，才能作為《電子商務(wù)法》的有效補(bǔ)充，及時(shí)監(jiān)控跨境電商交易的資金流、物流和信息流的動向。

（三）形成跨境電商稅務(wù)共享信息交換機(jī)制

目前，我國跨境電商稅務(wù)信息交換存在“單向化”的問題。首先，稅務(wù)部門與其他機(jī)構(gòu)之間的信息交換存在“單向化”。稅務(wù)部門需要其他部門和單位的信息共享協(xié)助，但其他部門和單位并不能從信息共享中受益。此外，稅務(wù)機(jī)構(gòu)內(nèi)部信息交換也存在類似的“單向化”問題。稅務(wù)部門內(nèi)部信息交換更多的是自下而上的縱向信息匯集，缺乏數(shù)據(jù)的全面共享。很明顯，這種單向化問題嚴(yán)重違背了信息共享的平等交換原則，導(dǎo)致跨境電商涉稅信息共享的權(quán)利與義務(wù)的不對等，大大降低了各方協(xié)助的積極性，

跨境電商稅務(wù)信息交換要以提高廣泛性和約束力為原則，確保參與各方都能獲得利益分享，實(shí)現(xiàn)長久信息共享。信息交換首先應(yīng)該體現(xiàn)廣泛性，把跨境電商涉稅各方都包含在內(nèi)，這樣再進(jìn)行稅務(wù)信息比對與審核才有意義。解決“單向化”問題主要靠約束與利益互換。信息共享不應(yīng)該只是稅務(wù)部門的“信息盛宴”，其他參與各方也應(yīng)該從信息共享中獲取相應(yīng)的利益或成本補(bǔ)償。信息交換的約束力體現(xiàn)在跨境電商稅務(wù)信息共享要以法律法規(guī)以及部門的規(guī)章制度為支撐。稅務(wù)信息共享的基礎(chǔ)是解決信息不對稱，但要實(shí)現(xiàn)長久數(shù)據(jù)共享則必須借助法律和制度的約束力、利益互換與激勵。

（四）制定跨境電商稅務(wù)共享的信息標(biāo)準(zhǔn)

信息標(biāo)準(zhǔn)體系是解決“信息孤島”的根本途徑，也是不同涉稅部門信息管理系統(tǒng)之間數(shù)據(jù)交換的基礎(chǔ)。信息標(biāo)準(zhǔn)是進(jìn)行信息傳遞與通訊時(shí)信息的分類分級、記錄格式及其轉(zhuǎn)換、編碼、信息處理設(shè)備等標(biāo)準(zhǔn)。以往跨境電商涉稅部門由于各自管控的需要，其信息管理系統(tǒng)操作標(biāo)準(zhǔn)與口徑都是不一樣的,未實(shí)現(xiàn)標(biāo)準(zhǔn)化。例如，國家稅務(wù)總局、公安部、海關(guān)總署分別開發(fā)的金稅、金盾、金關(guān)系統(tǒng)，由于沒有使用統(tǒng)一的技術(shù)與信息標(biāo)準(zhǔn)（張?jiān)迫A等，2018），各部門管理系統(tǒng)沒有“共同語言”，在需要交換共享數(shù)據(jù)時(shí)，信息無法實(shí)現(xiàn)高效共享。

跨境電商稅務(wù)信息共享要統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)，既要滿足個性特點(diǎn)，也要滿足共性應(yīng)用，作為信息交換各方共同遵守的準(zhǔn)則。跨境電商信息共享網(wǎng)絡(luò)平臺規(guī)范稅務(wù)信息標(biāo)準(zhǔn)，就是要改變各部門自建自用的現(xiàn)狀，通過各方共同確定信息分類、記錄格式、編碼、信息處理設(shè)備等標(biāo)準(zhǔn)，便利化數(shù)據(jù)的采集與應(yīng)用。稅務(wù)共享信息標(biāo)準(zhǔn)的制定意味著稅務(wù)部門不再需要花費(fèi)大量精力對數(shù)據(jù)進(jìn)行二次處理，同時(shí)也方便各跨境電商涉稅單位建立稅務(wù)聯(lián)系，提高稅務(wù)信息的有效利用。

四、跨境電商稅務(wù)管理國際合作機(jī)制建設(shè)

（一）提升國際稅收制度合作層次

國際稅收制度合作層次主要體現(xiàn)在“話語權(quán)”。與西方發(fā)達(dá)國家有著較為完善的跨境電商稅收制度不同，我國跨境電商稅收制度還處在探索階段。例如，澳大利亞早在1997年就發(fā)布了關(guān)于電商征稅的相關(guān)公告，2017年開始向本國居民銷售數(shù)字產(chǎn)品或服務(wù)的銷售商征收貨勞稅（郭順民等，2016）。而我國2019年才在《電子商務(wù)法》中明確了跨境電商的基本條款。在跨境電商國際稅收規(guī)則制定和高層次國際稅收合作方面，我國的“話語權(quán)”不足，因而需要進(jìn)一步提升與跨境電商稅收制度發(fā)展較為完善的國家及國際組織之間的合作，從而擴(kuò)大我國在跨境電商國際稅收領(lǐng)域的影響力。

我國在跨境電商稅收制度合作中要堅(jiān)持國際稅收協(xié)調(diào)和稅收主權(quán)，積極推動高層次合作，提升國際規(guī)則制定話語權(quán)。區(qū)別于一般電商，跨境電商面臨的是國際競爭，我國《電子商務(wù)法》中提到“推動建立與不同國家、地區(qū)之間跨境電子商務(wù)的交流合作，參與電子商務(wù)國際規(guī)則的制定”。所以我國跨境電商稅收制度應(yīng)順應(yīng)國際跨境電商稅改趨勢，發(fā)揮稅收制度正向效應(yīng)，持續(xù)優(yōu)化稅收服務(wù)，增強(qiáng)稅收透明度與中性原則。同時(shí)積極參與高層次國際跨境電商稅收制度合作，提升稅收協(xié)定層次，擴(kuò)大國際稅收規(guī)則制定的話語權(quán)，為制定全球范圍內(nèi)具有普遍意義的協(xié)定而努力。

（二）強(qiáng)化國際稅收機(jī)制合作深度

影響國際稅收合作深度的主要因素是跨境業(yè)務(wù)開展程度。目前我國跨境電商業(yè)務(wù)流向的主要國家可能跨境電商水平并不高，而跨境電商發(fā)展?fàn)顟B(tài)不同，直接影響了國際稅收合作關(guān)注度。在這些國家，由于本身跨境電商稅制不完善，跨境電商國際案件逐年攀升，很多跨境電商企業(yè)還處于“單打獨(dú)斗”的狀態(tài)，缺乏政府間稅收對話，缺乏必要的業(yè)務(wù)情報(bào)交換，更沒有政府間分層次的合作機(jī)制。在一些跨境電商稅收機(jī)制比較完善的發(fā)達(dá)國家，由于我國跨境業(yè)務(wù)較少，稅收合作也較少。因此，我國亟待開展跨境電商深度稅收機(jī)制合作，以全面推進(jìn)跨境電商稅收機(jī)制的完善。

要按照多邊聯(lián)動、快速高效的原則，落實(shí)常態(tài)化的跨境電商國際稅收深度合作工作機(jī)制。首先，積極發(fā)揮高層對話的指引作用，堅(jiān)持與跨境電商集中度高的多邊國家進(jìn)行聯(lián)合治理，通過平等對話達(dá)成解決共識，并形成常態(tài)化。其次，針對跨境電商國際爭端有所上升的問題，各國應(yīng)聯(lián)合建立國際稅收爭議解決機(jī)制，探索“國家—企業(yè)—國家”三方參與的直接對話機(jī)制，減少信息層層傳遞帶來的效率低下。

（三）拓寬國際稅收信息合作渠道

當(dāng)前，跨境電商國際稅收信息內(nèi)外部合作渠道都不通暢。國內(nèi)而言，跨境電商由于注冊情況較為復(fù)雜，同一個企業(yè)可能加入多個跨境交易平臺，而同一筆交易又可能同時(shí)涉及多個國家和地區(qū)，稅務(wù)部門對企業(yè)真實(shí)業(yè)務(wù)和稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)情況可能并不了解（蘇如飛，2016）。國外而言，跨境電商平臺很可能注冊在其他國家，交易平臺和支付平臺上產(chǎn)生的信息由于國際間金融信息交換的限制不易為稅務(wù)部門所獲取，國際間反避稅行動也因此受阻。

跨境電商國際稅收信息合作要確保內(nèi)外部結(jié)合，多層次多角度地拓寬合作渠道。從內(nèi)部來看，建立與完善跨境電商企業(yè)“一戶式”檔案，使稅務(wù)部門對企業(yè)的股權(quán)架構(gòu)、價(jià)值鏈布局、風(fēng)險(xiǎn)定位等有較為清晰的掌握，全面采集企業(yè)納稅需求，為企業(yè)提供切實(shí)可行的定制化涉稅方案，第一時(shí)間參與到企業(yè)跨境業(yè)務(wù)稅收爭議解決中去。從外部看，我國加入了以金融賬戶涉稅信息自動交換標(biāo)準(zhǔn)（CRS）為代表的國際自動情報(bào)交換體系，也就意味著國家間跨境電商企業(yè)信息的共享和交換逐步實(shí)現(xiàn)。通過稅收信息合作，我國提出了一系列的反避稅行動計(jì)劃，并承諾從2018年起，逐步實(shí)施此項(xiàng)計(jì)劃。國際間稅收信息合作能夠進(jìn)一步消除信息壁壘，提高各國跨境電商稅收治理能力。

五、跨境電商稅收管理的監(jiān)管機(jī)制建設(shè)

（一）明晰跨境電商稅收監(jiān)管主體權(quán)責(zé)

跨境電商稅收監(jiān)管目前存在的問題是：一方面，稅務(wù)部門的主體稅收監(jiān)管權(quán)責(zé)不清。跨境電商稽查與征管部門職責(zé)界定不清，職責(zé)交叉，橫向崗責(zé)體系不健全。另一方面，其他涉稅單位協(xié)助權(quán)責(zé)不明確?！抖愂照鞴芊ā冯m然明確了政府部門、金融機(jī)構(gòu)以及第三方向稅務(wù)機(jī)關(guān)提供涉稅信息的義務(wù)，但存在協(xié)助權(quán)責(zé)不清晰的問題。協(xié)助條款只是原則性的，可操作性較差。比如新征管法規(guī)定“工商行政管理機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)將辦理登記注冊、核發(fā)營業(yè)執(zhí)照的情況，定期向稅務(wù)機(jī)關(guān)通報(bào)”，但對于“定期”是多長時(shí)間，以何種方式通報(bào)，以及不這樣做的法律責(zé)任是什么等，都缺乏明確的規(guī)定。這使得稅務(wù)協(xié)查大都停留在“一事一議”的狀態(tài)。顯然，跨境電商稅務(wù)部門及協(xié)查部門權(quán)責(zé)不清制約著稅收監(jiān)管建設(shè)。

跨境電商稅收監(jiān)管主體的權(quán)責(zé)要以稅務(wù)部門稽查為主，其他單位協(xié)查為輔來加以落實(shí)。首先，稅務(wù)部門要明確主體監(jiān)管責(zé)任，并明晰與其他職能部門職責(zé)界定，以及與橫向崗位之間的職權(quán)及協(xié)調(diào)。其次，通過法律制度明確跨境電商其他涉稅單位的稅務(wù)協(xié)查具體職責(zé)以及消極對待所應(yīng)承擔(dān)的法律后果。比如在《稅收征管法》中對政府部門和其他第三方提交涉稅信息進(jìn)行具體性的規(guī)定，并完善法律追究責(zé)任。

（二）加強(qiáng)跨境電商稅收監(jiān)管對象約束力

稅收監(jiān)管對象主要是針對導(dǎo)致跨境電商稅收流失的行為，主要包括非法行為、避稅行為和濫用稅收優(yōu)惠的行為。非法行為主要是跨境電商企業(yè)利用非法手段進(jìn)行的偷逃稅行為。避稅行為是指跨境電商業(yè)務(wù)沒有違反電商法規(guī)定而進(jìn)行的稅收籌劃行為。濫用稅收優(yōu)惠的行為主要是指采取各種手段變相獲取國家給予稅收優(yōu)惠的行為。上述三種行為都會導(dǎo)致稅收收入的流失，成為跨境電商稅收監(jiān)管的主要對象。目前跨境電商稅收流失的主要原因在于對上述三種行為缺乏足夠的監(jiān)管。

要對上述三種行為采取有力措施，強(qiáng)化對跨境電商的稅收監(jiān)管力度。首先要給企業(yè)合理定責(zé)，在鼓勵發(fā)展的同時(shí)，要對其規(guī)范化運(yùn)營加以引導(dǎo)與監(jiān)管，并及時(shí)公布參與主體的納稅信用情況。同時(shí)，要完善納稅獎懲措施，加大偷漏稅打擊力度，增加企業(yè)稅收違法行為的成本，以約束機(jī)制來規(guī)范跨境電商運(yùn)營行為。此外，在落實(shí)跨境電商稅收優(yōu)惠政策的同時(shí)，還要嚴(yán)格審查稅收優(yōu)惠的資格與條件。

（三）完善跨境電商稅收監(jiān)管手段

跨境電商稅收監(jiān)管手段主要包括各種法律法規(guī)、制度、規(guī)則和各種行政手段等。不同的監(jiān)管手段層次不同，發(fā)揮的作用和效果也各不相同。目前跨境電商稅收監(jiān)管手段嚴(yán)重缺乏?！峨娮由虅?wù)法》對于跨境電商問題只有四條基本條款，很多關(guān)鍵問題還沒有統(tǒng)一結(jié)論。此外，涉及跨境電商的制度和行政規(guī)章也非常缺乏，目前主要依靠政府相關(guān)部門的公告來進(jìn)行監(jiān)管。

跨境電商稅收監(jiān)管要以跨境電商法律監(jiān)管手段為主，行政手段為輔，實(shí)現(xiàn)多層次、業(yè)務(wù)全程化監(jiān)管。法律上的監(jiān)管強(qiáng)化，主要體現(xiàn)在進(jìn)一步完善跨境電商相關(guān)法律制度，并規(guī)范執(zhí)法。行政上的監(jiān)管強(qiáng)化，就是要各部門聯(lián)動，利用信息化技術(shù)，形成信息互聯(lián)互通的監(jiān)管網(wǎng)絡(luò)。由此，在跨境電商相關(guān)法律法規(guī)得以完善的基礎(chǔ)上，以法律政策的強(qiáng)制力為保障，以行政手段為輔助，調(diào)動監(jiān)管各方積極性，以多層次、多方式的稅收監(jiān)管手段來規(guī)范跨境電商稅務(wù)行為。

六、跨境電商稅務(wù)管理的法治建設(shè)

（一）完善跨境電商稅收立法

跨境電商稅收立法不完善主要體現(xiàn)在以下三個方面。第一，跨境電商稅法缺失。2019年《電商法》涉及跨境電商內(nèi)容非常少，而且都是一些原則性的規(guī)定，對跨境電商稅務(wù)管理指導(dǎo)性不強(qiáng)。第二，跨境電商稅收征管相關(guān)法律不完善。這主要是由于跨境電商稅收要素所涉及的難題，包括納稅主體、納稅對象、納稅期限、納稅地點(diǎn)等，一直未能得到很好的解決，嚴(yán)重阻礙跨境電商稅務(wù)管理規(guī)范化進(jìn)程。比如涉稅信息共享問題，雖然我國《稅收征管法》設(shè)立了專門的“信息披露”章節(jié)，但是并不具備普適性，也缺乏對具體義務(wù)的明文規(guī)定。第三，跨境電商行政法規(guī)缺失。目前，海關(guān)總署等管理部門并沒有針對跨境電商的行政規(guī)章，加之各地跨境電商發(fā)展水平存在差異，這就導(dǎo)致跨境電商行政管理規(guī)范嚴(yán)重缺失。因此，跨境電商稅法、征管法及相關(guān)行政法規(guī)的缺失制約了稅收法治建設(shè)。

跨境電商稅收立法要以完善稅收征管法為突破，構(gòu)建“單行法+征管法+行政法規(guī)”的稅收法治體系。完善跨境電商稅收立法主要包括三個方面。第一，明確跨境電商稅法政策。目前《電商法》中對于跨境電商條款很少，還需進(jìn)一步明確存在爭議或模糊的問題，盡快制定可操作性強(qiáng)的稅法政策。第二，明確與跨境電商稅收征管相關(guān)的法律規(guī)定。重新界定跨境電商稅收征管的基本要素，合理制定稅收政策，完善跨境電商稅務(wù)登記制度、電子憑證管理制度、信息共享制度等。第三，制定跨境電商稅收行政法規(guī)?？偨Y(jié)整合相關(guān)部門的公告和地方政府較好的做法，將具有長效治理功能的做法完善成為行政法規(guī)。

（二）規(guī)范跨境電商稅收執(zhí)法

目前我國跨境電商執(zhí)法主要存在問題可以總結(jié)為以下幾個方面。第一，跨境電商基本稅收政策缺失，導(dǎo)致稅收執(zhí)法隨意性較大，規(guī)范性不足。第二，跨境電商稅收征管存在爭議與模糊地帶，導(dǎo)致對跨境電商稅源監(jiān)管不到位，監(jiān)管措施不力。第三，跨境電商納稅服務(wù)不到位，稅收執(zhí)法人員在提高自身工作能力，做好稅收征管與稅源監(jiān)管工作、規(guī)范執(zhí)法行為的同時(shí)，更要側(cè)重于加大納稅服務(wù)，助力我國跨境電商保持國際競爭優(yōu)勢。

（三）提升跨境電商稅收司法專業(yè)保障

跨境電商主要從事國際業(yè)務(wù)，因此國際糾紛案件不可避免，這其中就暴露出我國跨境電商稅收司法專業(yè)化程度不高的問題。由于跨境電商沒有專門立法，司法裁定依據(jù)的法律可選擇范圍大、變化也大。另外，跨境電商稅收司法受國際稅收合作影響大，約束較多，缺乏獨(dú)立性。還有就是跨境電商司法缺乏同時(shí)了解跨境電商和國際稅法的復(fù)合型人才。上述種種是目前跨境電商稅收司法中主要存在的問題。跨境電商稅收司法要以國際合作為契機(jī)，提升稅收司法專業(yè)化程度。要著重培養(yǎng)跨境電商國際化水平高的稅務(wù)管理人員，在國際糾紛中，稅務(wù)部門要充分發(fā)揮主動協(xié)調(diào)作用，遵循國際慣例，積極配合國際司法專業(yè)人員，主動取得專業(yè)領(lǐng)域?qū)＜抑笇?dǎo)，必要時(shí)取得國家相關(guān)部門支持，全力保障我國跨境電商企業(yè)和消費(fèi)者的合法權(quán)益。

（四）形成跨境電商稅收法律監(jiān)督

跨境電商稅收法律監(jiān)督欠缺制約著稅收法治建設(shè)。稅收法律監(jiān)督主要來自于稅務(wù)系統(tǒng)內(nèi)部和外部，稅務(wù)系統(tǒng)內(nèi)部主要是橫向或縱向監(jiān)督，外部監(jiān)督主要其他國家行政機(jī)關(guān)、社會組織和公民監(jiān)督。目前跨境電商稅收法律內(nèi)外部監(jiān)督體系還未形成，存在層次不明、責(zé)任不清等問題?？缇畴娚潭愂辗杀O(jiān)督應(yīng)以內(nèi)部監(jiān)督為主，加強(qiáng)外部監(jiān)督，形成內(nèi)外部合力的稅收法律監(jiān)督體系。跨境電商內(nèi)部監(jiān)督應(yīng)著重于稅務(wù)機(jī)關(guān)內(nèi)部同級或上級部門監(jiān)督主體、監(jiān)督權(quán)力、監(jiān)督客體、監(jiān)督內(nèi)容、監(jiān)督程序等方面的完善。外部監(jiān)督應(yīng)主要完善國家權(quán)力機(jī)關(guān)的法律監(jiān)督和工作監(jiān)督。法律監(jiān)督方面能做到依法對稅務(wù)工作檢查或評議，對稅務(wù)機(jī)關(guān)行政規(guī)章、文件等審查或備案。工作監(jiān)督能做到深入稅收征管一線聽取工作匯報(bào)或提出涉稅詢案。只有內(nèi)外監(jiān)督相互促進(jìn)，形成日常監(jiān)督，才能促進(jìn)規(guī)范執(zhí)法。

七、結(jié)論

跨境電商稅務(wù)管理體系構(gòu)建的主要目的在于解決稅務(wù)管理的“信息共享”和“信息質(zhì)量”問題?！肮蚕砥脚_建設(shè)”、“共享機(jī)制構(gòu)建”和“國際合作機(jī)制建設(shè)”主要解決跨境電商稅務(wù)管理中的“信息共享”問題，而“稅收監(jiān)管”和“稅收法治”主要解決信息共享中的“信息質(zhì)量”問題?？缇畴娚潭悇?wù)管理體系構(gòu)建就是要以全面準(zhǔn)確及時(shí)的信息共享為基本目標(biāo)，以統(tǒng)一的稅務(wù)信息共享平臺建設(shè)為重點(diǎn)，以跨境電商稅務(wù)信息共享機(jī)制建設(shè)、稅收監(jiān)管制度建設(shè)和國際稅收合作機(jī)制建設(shè)為運(yùn)作基礎(chǔ)，以跨境電商的法治建設(shè)為根本保障，最終推動我國跨境電商稅務(wù)管理工作規(guī)范、高效開展。