增值稅下取得不同發(fā)票購進(jìn)行為的利益分析

劉瑞山

（中國鐵路濟(jì)南局集團(tuán)有限公司，山東 濟(jì)南 250001）

購買方在購買貨物、勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)（以下統(tǒng)稱購進(jìn)行為）中，用于不同用途的項(xiàng)目，面對不同供應(yīng)商、不同計稅方式、不同報價，該如何選擇：供應(yīng)商是選擇一般納稅人還是小規(guī)模納稅人，是要求開具增值稅專用發(fā)票還是普通發(fā)票，若是增值稅專用發(fā)票，是選擇一般計稅方式下的，還是簡易計稅方式下的，供應(yīng)商是選擇報價高的還是選擇報價低的，不同的選擇，給購買方帶來的利益是不一樣的。

購買方在購進(jìn)行為中，取得不同發(fā)票的購進(jìn)行為給自身帶來的利益是不同的。假設(shè)除價格因素外，所有供應(yīng)商的服務(wù)、質(zhì)量等條件均無差別（下同），首先要判斷該項(xiàng)購進(jìn)行為的進(jìn)項(xiàng)稅額能否抵扣，在進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣的情況下，報價越低的越有利；在進(jìn)項(xiàng)稅額能夠抵扣的情況下，從報價低的供應(yīng)商處購買，帶來的利益不一定最大，購買方的利益要受諸多因素的影響。

一、增值稅下影響購進(jìn)行為的有關(guān)因素

增值稅是對在我國境內(nèi)銷售貨物或者加工、修理修配勞務(wù)，銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)以及進(jìn)口貨物的單位和個人，就其銷售貨物、勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)的增值額和貨物進(jìn)口金額為計稅依據(jù)而課征的一種流轉(zhuǎn)稅。

（一）增值稅自身特點(diǎn)對購進(jìn)行為的影響

增值稅是價外稅，在增值稅下價格與稅款相分離，稅款獨(dú)立于價格之外，其價格為不含稅價格。價和稅在增值稅專用發(fā)票上是分開記載的，如圖1。

上述發(fā)票測繪費(fèi)價稅合計473290元，對于銷售方來說，收入是446500元，銷項(xiàng)稅額是26790元；對于購方來說，計入損益（或資產(chǎn)等）是446500元，進(jìn)項(xiàng)稅額是26790元。

圖1

增值稅實(shí)行稅款抵扣制度，逐環(huán)節(jié)征稅，逐環(huán)節(jié)扣稅，賣方的銷項(xiàng)稅額是買方的進(jìn)項(xiàng)稅額，最終消費(fèi)者是全部稅款的承擔(dān)者。

增值稅的上述特點(diǎn)，決定了企業(yè)購進(jìn)行為時所支付的稅款，只是相當(dāng)于暫時墊付（占用）資金，待計算繳納企業(yè)的應(yīng)交增值稅稅款時，可自銷項(xiàng)稅額中抵扣，購進(jìn)企業(yè)并不承擔(dān)（繳納）該部分進(jìn)項(xiàng)稅款，其入賬價值不包含可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額。所以企業(yè)在發(fā)生購進(jìn)行為時，不能只比較總價（價和稅）大小，還要比較可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額大小，有時總價大的反而有利。

（二）供應(yīng)商因素

供應(yīng)商因素主要有：是一般納稅人還是小規(guī)模納稅人，是提供增值稅專用發(fā)票還是提供增值稅普通發(fā)票，是提供一般計稅方法下的增值稅專用發(fā)票還是提供簡易計稅方法下的增值稅專用發(fā)票，提供的增值稅扣稅憑證是否符合法律、行政法規(guī)等有關(guān)規(guī)定。

選擇不同的供應(yīng)商，要求供應(yīng)商提供何種類型的發(fā)票，也就決定了購買方能夠抵扣多少進(jìn)項(xiàng)稅額，并最終影響著購買方的總利益。

例1：甲公司購買1臺辦公用打印機(jī)，現(xiàn)有A、B兩家供應(yīng)商：A公司報價1500元，可以提供稅率13%的增值稅專用發(fā)票；B公司報價1400元，可以提供征收率為3%的增值稅專用發(fā)票。甲公司從哪家購買劃算？

表1僅通過增值稅比較分析可以看出，雖然A公司報價比B公司多100元，但從A公司購買可以多抵進(jìn)項(xiàng)稅額131.79元，意味著少繳增值稅131.79元；而打印機(jī)的入賬價值減少31.79元，意味著利潤增加31.79元。所以甲公司從A公司購買劃算。

（三）購買方自身因素

1.進(jìn)項(xiàng)稅額可否抵扣

若購買方是一般納稅人，則增值稅的進(jìn)項(xiàng)稅額有可抵扣和不得抵扣之分：若購進(jìn)行為用于一般計稅方法的生產(chǎn)經(jīng)營項(xiàng)目，則可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，需按不含稅價入賬；若購進(jìn)行為用于簡易計稅方法計稅項(xiàng)目、免征增值稅項(xiàng)目、集體福利等情形，則不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，購進(jìn)的進(jìn)項(xiàng)稅額則由購買方最終承擔(dān)，需按價稅合計入賬。

若企業(yè)（或個人）是小規(guī)摸納稅人，因其采用簡易計稅方式，或是最終消費(fèi)者個人，其所有購進(jìn)行為的進(jìn)項(xiàng)稅額均不能抵扣，是稅款的最終承擔(dān)者，需按價稅合計入賬。

購買方自身進(jìn)項(xiàng)稅額能否抵扣，決定了取得不同發(fā)票的購進(jìn)行為給企業(yè)帶來利益不同。

2.資金時間價值因素

表1 取得不同稅率的增值稅專票比較表

主要看是否存在留底進(jìn)項(xiàng)稅額。

若進(jìn)項(xiàng)稅額小于銷項(xiàng)稅額，不存在留抵稅額，并按月納稅，當(dāng)月應(yīng)納增值稅額=當(dāng)月銷項(xiàng)稅額－當(dāng)月進(jìn)項(xiàng)稅額，該情形下支付進(jìn)項(xiàng)稅額的資金占用時間一般最長不會超過兩個月。如月初1日支付購買價款，當(dāng)月取得專用發(fā)票并認(rèn)證抵扣，該筆進(jìn)項(xiàng)稅款在當(dāng)月即從銷項(xiàng)稅額扣減，并在次月初納稅申報期（一般為次月15日）內(nèi)繳納增值稅稅款時抵回。

若進(jìn)項(xiàng)稅額大于銷項(xiàng)稅額，存在留抵稅額，當(dāng)月留抵稅額=當(dāng)月進(jìn)項(xiàng)稅額－當(dāng)月銷項(xiàng)稅額，該情形下支付的進(jìn)項(xiàng)稅額無法全部從銷項(xiàng)稅額中抵扣，留抵稅額的大小及存在時間，即是支付進(jìn)項(xiàng)稅額的資金占用大小及時間。若購買方增值稅留抵較大，長時間不需繳納增值稅，則進(jìn)項(xiàng)稅額占用資金時間價值較大。

3.增值稅附征因素

增值稅附征主要包括：城市維護(hù)建設(shè)稅（市區(qū)的稅率為7% ，不在市區(qū)的稅率為5%（城建稅法征求意見稿））、教育費(fèi)附加（征收率3%）、地方教育附加（征收率2%），有的地方還有地方水利建設(shè)基金（征收率0.5%）等。假設(shè)城建稅按市區(qū)7%，增值稅的附征率為12.5%，意味著多抵1元的增值稅，就少繳0.125元的附加稅費(fèi)，稅前利潤就增加0.125元。

因?yàn)槿〉玫倪M(jìn)項(xiàng)稅額越大，進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣的就越多，繳納的增值稅就越少；增值稅繳納的少，增值稅附征也就繳的少，利潤就越大。

對于月銷售額或營業(yè)額不超過10萬元（按季納稅的季度銷售額或營業(yè)額不超過30萬元）的一般納稅人，還要考慮到免征教育費(fèi)附加、地方教育附加、水利建設(shè)基金因素。

二、取得不同發(fā)票購進(jìn)行為的利益比較

購買方進(jìn)項(xiàng)稅額能否抵扣決定了不同的采購模式。

（一）進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣情形下的購進(jìn)行為

例2：甲公司為一般納稅人，購買鋼材一批5噸，用于簡易計稅方法的建筑服務(wù)項(xiàng)目：A公司為一般納稅人，報價4200元，提供13%稅率的增值稅專用發(fā)票；B公司為小規(guī)模納稅人，當(dāng)季銷售額已超過30萬元，不享受免稅，報價3720元，提供3%征收率的增值稅專用發(fā)票；C公司為小規(guī)模納稅人，享受免稅，報價3600元，提供3%征收率的增值稅普通發(fā)票。甲公司從哪家采購劃算？

表2 進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣情形下取得不同發(fā)票比較表

從表2可以看出，因?yàn)榧坠居糜诤喴子嫸愴?xiàng)目，其購進(jìn)行為的進(jìn)項(xiàng)稅額不能抵扣，所以總價越低越有利，甲公司從C公司購買劃算。小規(guī)模納稅人或消費(fèi)者個人因其購進(jìn)行為的進(jìn)項(xiàng)稅額不能抵扣，也需遵循上述原則。

（二）進(jìn)項(xiàng)稅額允許抵扣情形下的購進(jìn)行為

進(jìn)項(xiàng)稅額允許抵扣情形下，增值稅價外稅的特點(diǎn)就顯現(xiàn)出來了：取得不同的發(fā)票，花同樣的錢帶來的利益不一樣，花不同的錢，有時花錢多的反而有利。

1.花同樣的錢，取得不同發(fā)票的利益比較。

例3：甲公司購買鋼材一批100噸用于一般計稅方法的產(chǎn)品生產(chǎn)：市場上A、B、C、D四家供應(yīng)商含稅報價均為3390元/噸，A公司提供13%的增值稅專用發(fā)票，B公司提供3%的增值稅專用發(fā)票，C公司提供13%的增值稅普通發(fā)票，D公司提供3%的增值稅普通發(fā)票。甲公司從哪家公司購買劃算？

從表3可以看出，花同樣的（發(fā)票總金額）339000.00元，從A公司購買最有利。因?yàn)锳公司能提供稅率13%的增值稅專用發(fā)票，甲公司抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額最多，意味著少繳增值稅最多，少繳增值稅附征最多，鋼材的入賬價值最少。與從C、D公司處購買比較，可以多得到稅前總利潤43875.00元（=4875.00+39000.00）。

表3 進(jìn)項(xiàng)稅額允許抵扣情形下取得不同發(fā)票比較表（報價一樣）

表4 進(jìn)項(xiàng)稅額允許抵扣情形下取得不同發(fā)票比較表（報價不一樣）

花同樣的錢，因取得不同發(fā)票帶來的利益不一樣：取得增值稅專用發(fā)票比取得增值稅普通發(fā)票有利，取得增值稅專用發(fā)票稅率越高越有利，即取得一般計稅方法下開具的發(fā)票比簡易計稅方法下開具的發(fā)票有利。

2.花不同的錢，取得不同發(fā)票的利益比較。

（1）采購規(guī)模不大，未超過小規(guī)模納稅人免繳增值稅銷售額。

例4：甲公司購買鋼材一批10噸用于一般計稅方法的產(chǎn)品生產(chǎn)。市場上有A、B、C、D四家供應(yīng)商：A含稅報價為3390元/噸，提供13%的增值稅專用發(fā)票；B含稅報價為3090元/噸，提供3%的增值稅專用發(fā)票；C含稅報價為 3000元/噸，提供3%的增值稅普通發(fā)票；D含稅報價為2950元/噸，提供3%的增值稅普通發(fā)票。甲公司從哪家公司購買劃算？

表4以C公司為比較基數(shù)，假設(shè)1年內(nèi)的貸款利率按4.35%，資金占用1個月（下同），從中可以看出，雖然D公司報價最便宜，但仍不如從A公司購買劃算。從A公司處購買獲得稅前總利潤最大為473.36（=487.5-14.14）元。

若A公司含稅報價為3390元/噸，提供13%的增值稅專用發(fā)票，市場上提供3%的增值稅普通發(fā)票的供應(yīng)商報價是多少才可以接受呢？

設(shè)13%稅率的專用發(fā)票不含稅價為X，3%征收率的普票發(fā)票含稅總金額為Y,則有：

X×13%×12.5% －（1.13X－ Y）×4.35%/12－X＋Y =0

Y/X= 0.984278241375016≈98.43%

即只有當(dāng)提供3%征收率普票發(fā)票的含稅報價小于或等于提供13%稅率增值稅專用發(fā)票不含稅報價的98.43%時，才可以接受提供3%征收率普票發(fā)票的報價，如表4中E公司含稅單價2952.83（≈3000×0.984278241375016，四舍五入保留2位小數(shù)）元，稅前總利潤473.36（=－(－1.71)－（－471.65））元與A公司的相等。

若是稅率為9%或6%的購進(jìn)項(xiàng)目，可以把上述公式中13%替換為9%或6%：若為9%，Y/X= 0.989115705567318≈98.91%；若為6%，Y/X= 0.992743804≈99.27%。

（2）采購規(guī)模較大，超過小規(guī)模納稅人免繳增值稅銷售額，或供應(yīng)商采用簡易計稅方法銷售。此類購進(jìn)行為，均需取得增值稅專用發(fā)票，關(guān)鍵是比較取得一般計稅方法下的增值稅專用發(fā)票，還是取得簡易計稅方法下的增值稅專用發(fā)票。

例5：甲公司購買鋼材一批100噸用于一般計稅方法的產(chǎn)品生產(chǎn)。市場上有A、B兩家供應(yīng)商：A含稅報價為3390元/噸，提供13%的增值稅專用發(fā)票；B含稅報價為3090元/噸，提供3%的增值稅專用發(fā)票。甲公司從哪家公司購買劃算？

通過表5比較分析，B公司雖然比A公司報價低，但從B公司處購買，抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額少，不如從A公司處購買劃算。從A公司購買可以多獲得稅前總利潤3641.25（=3750－108.75）元。

若A公司含稅報價為3390元/噸，提供13%的增值稅專用發(fā)票，市場上提供3%的增值稅專用發(fā)票的供應(yīng)商報價是多少才可以接受呢？

設(shè)13%稅率的專用發(fā)票不含稅價為X，3%征收率的專用發(fā)票不含稅價為Y,則有：

（X×13%－Y×3%）×12.5% －（1.13X－1.03Y）×4.35%/12 －X＋Y=0

Y/X= 0.98786230276242≈98.78%

即只有當(dāng)提供3%征收率專用發(fā)票不含稅的報價小于或等于提供13%稅率增值稅專用發(fā)票不含稅報價的98.78%時，才可以接受提供3%征收率專用發(fā)票的報價，如表5中C公司不含稅單價2963.59（≈3000×0.98786230276242）元，稅前總利潤3641.25（=－（－13.59）－13.65－（－3641.31））元與A公司相等。

表5 進(jìn)項(xiàng)稅額允許抵扣情形下取得不同專用發(fā)票比較表 （報價不一樣）

若是稅率為9%或6%的購進(jìn)項(xiàng)目，可以把上述公式中13%替換為9%或6%：若為9%，Y/X=0.992717381657452≈99.27%；若為6%，Y/X=0.996358690828726≈99.64%。

結(jié)語

綜上分析，購買方在發(fā)生購進(jìn)行為時，如何選擇供應(yīng)商，要求供應(yīng)商提供何種類型的發(fā)票，需要根據(jù)自身購進(jìn)行為可否抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額具體分析。對于不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的購進(jìn)行為，報價越低的越有利。對于能夠抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的購進(jìn)行為：報價一樣的供應(yīng)商，選擇提供增值稅專用發(fā)票稅率越高的越有利，意味著可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額越大，入賬價值越小；報價不一樣的供應(yīng)商，不能只比較總價的高低，還要比較可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣的大小。