新舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下研發(fā)費(fèi)用會(huì)計(jì)處理方式分析

文/沈春蘭，中國(guó)人民大學(xué)

新會(huì)計(jì)的準(zhǔn)則是國(guó)家財(cái)政部在2006年發(fā)布的，并且在2007年開始實(shí)行新會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)，對(duì)企業(yè)用來(lái)研發(fā)的費(fèi)用給予會(huì)計(jì)處理方式做了有效的修正與補(bǔ)充，對(duì)已經(jīng)上市的公司會(huì)計(jì)報(bào)告產(chǎn)生極大的影響。新會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)中明確提出，企業(yè)內(nèi)部研發(fā)時(shí)期所產(chǎn)生的支出，應(yīng)該在產(chǎn)生的時(shí)候，就將其計(jì)入到當(dāng)期損益中，開發(fā)時(shí)期的支出在一定前提下的時(shí)候應(yīng)該明確定性為無(wú)形資產(chǎn)。并且在研發(fā)費(fèi)用產(chǎn)生的時(shí)候，就明確劃定為當(dāng)期費(fèi)用，這是會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量與報(bào)告中的重點(diǎn)改變?；谛屡f會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的比較進(jìn)行分析，可以獲悉新會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)對(duì)企業(yè)實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)最大化有關(guān)鍵的推動(dòng)作用。于是將2007年前后施行的跨級(jí)標(biāo)準(zhǔn)分別劃成新舊會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)，用新舊會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)下研發(fā)費(fèi)用產(chǎn)生會(huì)計(jì)處理的比較探究為基礎(chǔ)，對(duì)現(xiàn)代新會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)下的企業(yè)產(chǎn)生研發(fā)費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理方式思路進(jìn)行分析，針對(duì)其中存在的漏洞不足等提出對(duì)應(yīng)有效的創(chuàng)新改革措施，為企業(yè)產(chǎn)生研發(fā)費(fèi)用資本化、損益化選擇相關(guān)問(wèn)題提供有效的理論借鑒、現(xiàn)實(shí)指導(dǎo)。

1 對(duì)比新舊會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行合理有效的探究

1.1 研究、開發(fā)時(shí)期的合理劃分

舊的會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)尚且沒(méi)有對(duì)內(nèi)部研發(fā)項(xiàng)目做出較為具體的劃分，規(guī)定一定要依法去申請(qǐng)研發(fā)獲得的專利權(quán)、許可權(quán)等，并且在此之前產(chǎn)生的研究、開發(fā)等費(fèi)用都屬于發(fā)生時(shí)的費(fèi)用，將其劃分為當(dāng)期損益。也就是說(shuō)，在舊會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)之下，把企業(yè)投在研發(fā)無(wú)形資產(chǎn)上所支出的花銷視為費(fèi)用類別，會(huì)將其全部都計(jì)算到當(dāng)期損益中，會(huì)將其作為利潤(rùn)賬戶的減少項(xiàng)，會(huì)對(duì)本期利潤(rùn)收益產(chǎn)生直接的影響。一般大家都知道，企業(yè)投在研究發(fā)明上的費(fèi)用支出一般都有大規(guī)模、高風(fēng)險(xiǎn)等顯著特點(diǎn)，舊會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)下的費(fèi)用全額化一般會(huì)導(dǎo)致成本與收益無(wú)法實(shí)現(xiàn)匹配，利潤(rùn)收益無(wú)法真實(shí)地反映出創(chuàng)收水平等問(wèn)題，并且更會(huì)對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)信息資源的質(zhì)量與有用性決策產(chǎn)生影響?？墒窃谛聲?huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的背景之下，已經(jīng)明確規(guī)定要把內(nèi)部項(xiàng)目的研究與開發(fā)劃分成兩個(gè)時(shí)期，也就是研究時(shí)期與開發(fā)時(shí)期，其中，研究時(shí)期更加重視為了獲得無(wú)形資產(chǎn)，而進(jìn)行具有獨(dú)創(chuàng)性的調(diào)查、籌備工作，其具有較強(qiáng)的探究性與不確定性；而開發(fā)時(shí)期則是重視把上一時(shí)期的探究成果，在項(xiàng)目設(shè)計(jì)中進(jìn)行實(shí)際應(yīng)用，其在很大程度上具有衍生新產(chǎn)品、新技術(shù)基本的前提條件，此外，新會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)中還提出，對(duì)于難以劃分探究時(shí)期與研發(fā)時(shí)期的費(fèi)用支出，用該在發(fā)生的時(shí)候就將其整體歸入當(dāng)期的損益當(dāng)中。比如，某公司為了獲得一項(xiàng)專利技術(shù)產(chǎn)生這樣支出項(xiàng)目：進(jìn)行市場(chǎng)調(diào)研、實(shí)施項(xiàng)目論證以及立項(xiàng)等前期的籌備工作內(nèi)容合計(jì)支出費(fèi)用為550萬(wàn)元，試生產(chǎn)相關(guān)設(shè)備、設(shè)施的建造與運(yùn)營(yíng)、實(shí)施批量生產(chǎn)等費(fèi)用合計(jì)支出約350萬(wàn)元。如果是在舊會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)之下，這些研究發(fā)明的費(fèi)用都會(huì)在其發(fā)生之時(shí)就會(huì)被當(dāng)成是當(dāng)期的損益，不考慮收入以及其他的因素，當(dāng)期產(chǎn)生的利潤(rùn)總額就會(huì)顯示為-900萬(wàn)元。而在新會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)之下，前期籌備工作產(chǎn)生的費(fèi)用支出屬于研究時(shí)期的費(fèi)用化支出，試生產(chǎn)時(shí)期的支出符合開發(fā)時(shí)期的資本化條件，就要?dú)w入無(wú)形資產(chǎn)成本中，也就是利潤(rùn)總和就是-550萬(wàn)元，而無(wú)形資產(chǎn)的成本就是350萬(wàn)元。與舊會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行對(duì)比，新會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)對(duì)研究時(shí)期與開發(fā)時(shí)期做出了更為明晰的劃分，不同時(shí)期就用不同的原則、條件等進(jìn)行約束，讓研發(fā)費(fèi)用的含義內(nèi)容更為細(xì)化，對(duì)于研發(fā)產(chǎn)生的支出，其進(jìn)行會(huì)計(jì)處理的思路也更為明晰與科學(xué)。

1.2 限定費(fèi)用支出資本化相關(guān)的條件

創(chuàng)新改革之后的研發(fā)費(fèi)用支出會(huì)計(jì)處理工作，要遵照資本化相關(guān)的原則，基于考量的嚴(yán)謹(jǐn)性，針對(duì)開發(fā)時(shí)期產(chǎn)生的資本化支出做出嚴(yán)格、明確的限定。新會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)中已經(jīng)明確指出，具備使用、出售這一無(wú)形資產(chǎn)的目標(biāo)與可行性、實(shí)現(xiàn)這個(gè)無(wú)形資產(chǎn)需要足夠的支持資源、其費(fèi)用金額可以進(jìn)行有效計(jì)量等，具體來(lái)講其中含有五項(xiàng)具有約束性質(zhì)的條件。企業(yè)在進(jìn)行內(nèi)部研發(fā)的過(guò)程中，有一部分費(fèi)用支出會(huì)直接影響到資產(chǎn)的形成、運(yùn)營(yíng)與活力的能力，這些費(fèi)用滿足其實(shí)現(xiàn)資本化的前提條件，可以成為無(wú)形資產(chǎn)成本的組成部分。并且除了之前所闡述的，能夠直接歸于無(wú)形資產(chǎn)以外的其他間接費(fèi)用、損失等，都不可以當(dāng)做無(wú)形資產(chǎn)進(jìn)行研發(fā)的費(fèi)用，不能進(jìn)行資本化的處理，其在發(fā)生的時(shí)候就要全部歸入當(dāng)期損益中。新標(biāo)準(zhǔn)中就對(duì)企業(yè)開發(fā)時(shí)期的費(fèi)用支出進(jìn)行資本化的條件進(jìn)行了限定，這樣不但提升了企業(yè)進(jìn)行研發(fā)行為的積極性，更切實(shí)強(qiáng)化了對(duì)企業(yè)內(nèi)部相關(guān)研發(fā)項(xiàng)目的監(jiān)督管控，要求其不但要拉低企業(yè)內(nèi)部信息資源存在的不對(duì)稱性，更要切實(shí)減少主觀方面存在的不利因素。所以，研發(fā)費(fèi)用的支出要從整體費(fèi)用化變成部分資本化的創(chuàng)新改革，一定會(huì)對(duì)資本市場(chǎng)參與者產(chǎn)生較為復(fù)雜的影響。

2 新會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)之下企業(yè)對(duì)研發(fā)費(fèi)用進(jìn)行會(huì)計(jì)處理的工作思路

2.1 新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則之下對(duì)企業(yè)研發(fā)費(fèi)用進(jìn)行科學(xué)的確認(rèn)以及計(jì)量

新會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)之下，企業(yè)在研究時(shí)期產(chǎn)生的費(fèi)用支出的時(shí)候就要?dú)w到當(dāng)期損益當(dāng)中，基于研發(fā)費(fèi)用支出——費(fèi)用化支出，依據(jù)情況不同的原材料、職工應(yīng)支付薪酬以及銀行存款等，在本期末全部轉(zhuǎn)入管理費(fèi)用當(dāng)中。在開發(fā)時(shí)期，并不滿足資本化相關(guān)條件的費(fèi)用支出，要遵相關(guān)原則進(jìn)行科學(xué)、合理的會(huì)計(jì)處理，而已經(jīng)滿足資本化條件支出，先將其計(jì)入研發(fā)支出——資本化化支出，依據(jù)情況不同的原材料、職工應(yīng)支付薪酬以及銀行存款等內(nèi)容，等到研發(fā)項(xiàng)目完成之后進(jìn)行結(jié)轉(zhuǎn)并且計(jì)入到無(wú)形資產(chǎn)當(dāng)中。比如，某企業(yè)自行研究開發(fā)的一項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)，可將其劃分為研究時(shí)期與開發(fā)時(shí)期，研究時(shí)期中所產(chǎn)生的費(fèi)用支出合計(jì)是670萬(wàn)元，開發(fā)時(shí)期中符合資本化條件的支出費(fèi)用合計(jì)為125萬(wàn)元，而與資本化條件不符的支出費(fèi)用共計(jì)150萬(wàn)元，會(huì)計(jì)工作者在各項(xiàng)支出費(fèi)用產(chǎn)生的時(shí)候要基于研發(fā)支出（支出費(fèi)用化)，金額就是820萬(wàn)元，期末全部轉(zhuǎn)入到管理費(fèi)用當(dāng)中，在各項(xiàng)支出資本化產(chǎn)生的時(shí)候要基于研發(fā)支出(支出成本化)，金額就是125萬(wàn)元，在項(xiàng)目全部完成之后整體轉(zhuǎn)入到無(wú)形資產(chǎn)當(dāng)中。

2.2 新會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)之下企業(yè)針對(duì)研發(fā)費(fèi)用進(jìn)行會(huì)計(jì)處理工作的優(yōu)缺點(diǎn)

新會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)更趨向于國(guó)際化，是對(duì)于就會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)相關(guān)內(nèi)容的補(bǔ)充與完善。創(chuàng)新改革之后將研究開發(fā)費(fèi)用細(xì)分成為研究時(shí)期與開發(fā)時(shí)期，初始確認(rèn)與后期計(jì)量相關(guān)的會(huì)計(jì)處理能夠更為真實(shí)地將無(wú)形資產(chǎn)產(chǎn)生的歷史成本反映出來(lái)，繼而針對(duì)企業(yè)研發(fā)成效與運(yùn)營(yíng)成果進(jìn)行有效評(píng)估，規(guī)避研發(fā)產(chǎn)生的支出全部費(fèi)用化會(huì)對(duì)本期利潤(rùn)產(chǎn)生嚴(yán)重影響，讓更多企業(yè)都能參與到新項(xiàng)目的創(chuàng)新研發(fā)當(dāng)中。可是，不能只看到新會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的優(yōu)點(diǎn)卻忽視其存在的缺點(diǎn)，即使創(chuàng)新之后針對(duì)研發(fā)費(fèi)用進(jìn)行會(huì)計(jì)處理工作有一定的優(yōu)勢(shì)，可是其中依然存在很多不足與缺陷。不管針對(duì)研發(fā)時(shí)期與開發(fā)時(shí)期的細(xì)致劃分，或者是支出的費(fèi)用化與資本化選擇、判斷中，其在很大程度上都會(huì)被主觀因素所影響，對(duì)會(huì)計(jì)信息資源進(jìn)行人為操控的空間逐步被擴(kuò)大，反而會(huì)損害到會(huì)計(jì)信息資源的質(zhì)量，這嚴(yán)重背離了企業(yè)實(shí)現(xiàn)價(jià)值管理的目標(biāo)。

2.3 企業(yè)針對(duì)研發(fā)費(fèi)用進(jìn)行會(huì)計(jì)處理的有效方式

伴隨知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代步伐的加快，自行設(shè)計(jì)、研究開發(fā)科學(xué)技術(shù)的能力，已經(jīng)慢慢變成衡量現(xiàn)代企業(yè)核心競(jìng)爭(zhēng)能力的關(guān)鍵因素，甚至變成現(xiàn)代企業(yè)獲得生存與發(fā)展的關(guān)鍵生命線，所以，切實(shí)創(chuàng)新研發(fā)費(fèi)用進(jìn)行會(huì)計(jì)處理相關(guān)的問(wèn)題，這一工作任務(wù)是艱巨且緊迫的。對(duì)于新會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)之下研究開發(fā)費(fèi)用進(jìn)行會(huì)計(jì)處理工作時(shí)存在的缺陷與不足，企業(yè)一樣要強(qiáng)化并完善對(duì)于無(wú)形資產(chǎn)項(xiàng)目實(shí)際研發(fā)過(guò)程中的監(jiān)管力度，將實(shí)際研發(fā)中的各項(xiàng)工作任務(wù)都落實(shí)到各個(gè)車間的職工身上，對(duì)研發(fā)項(xiàng)目進(jìn)展相關(guān)情況進(jìn)行及時(shí)有效的調(diào)研與記錄，實(shí)現(xiàn)有章可循與有章可查，讓內(nèi)部、外部監(jiān)督能夠進(jìn)行有機(jī)結(jié)合，切實(shí)規(guī)避企業(yè)管理層對(duì)利潤(rùn)進(jìn)行人為操控的狀況。并且更要增強(qiáng)對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)工作者的培訓(xùn)教育，不但要重點(diǎn)強(qiáng)調(diào)專業(yè)知識(shí)、實(shí)踐能力的累積，更要著重強(qiáng)調(diào)學(xué)習(xí)與尊重相關(guān)工作者職業(yè)道德的關(guān)鍵性。具備較高專業(yè)素養(yǎng)、技術(shù)能力的會(huì)計(jì)工作者數(shù)量不斷增加，產(chǎn)生徇私舞弊的行為就會(huì)對(duì)應(yīng)減少，才能在本質(zhì)上減少人為操控產(chǎn)生的不利影響，讓企業(yè)在自主研究開發(fā)方面具備更多的活力，推動(dòng)企業(yè)進(jìn)行創(chuàng)新發(fā)展的能力。并且切實(shí)完善針對(duì)研究開發(fā)費(fèi)用進(jìn)行會(huì)計(jì)處理工作的思路，開放式的經(jīng)濟(jì)對(duì)于企業(yè)創(chuàng)新研發(fā)工作提出的高要求，可推動(dòng)企業(yè)依據(jù)自身實(shí)際情況探究符合本企業(yè)的發(fā)展道路，在不斷的探究與實(shí)踐過(guò)程中發(fā)現(xiàn)問(wèn)題并解決問(wèn)題。

3 結(jié)束語(yǔ)

基于新舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的比較探究，探究新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下研發(fā)費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理思路之后得出這樣的結(jié)論，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的落實(shí)有助于規(guī)避研發(fā)費(fèi)用支出對(duì)當(dāng)期運(yùn)營(yíng)利潤(rùn)的影響，有助于企業(yè)研發(fā)創(chuàng)新積極性的提升，可是新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則之下的研發(fā)費(fèi)用實(shí)際進(jìn)行會(huì)計(jì)處理的時(shí)候，依然存在對(duì)利潤(rùn)進(jìn)行人為干涉的可能性。為了能有效彌補(bǔ)這一漏洞與不足，企業(yè)一定要強(qiáng)化對(duì)無(wú)形資產(chǎn)相關(guān)項(xiàng)目研發(fā)上的監(jiān)管力度，強(qiáng)化對(duì)會(huì)計(jì)工作者專業(yè)能力、職業(yè)操守等相關(guān)技能的有效培訓(xùn)，讓企業(yè)的創(chuàng)新與研發(fā)會(huì)獲得更為豐富的成果和效益，切實(shí)推動(dòng)企業(yè)未來(lái)持續(xù)、健康的發(fā)展以及良性的循環(huán)。