我與新中國(guó)同齡的會(huì)計(jì)歷程回憶
——具有年代特征的會(huì)計(jì)生活

汪明則

我所經(jīng)歷的早期會(huì)計(jì)教育中，對(duì)會(huì)計(jì)人員職業(yè)操守的審查監(jiān)督及會(huì)計(jì)方法的介紹，帶有明顯的年代特征。從這點(diǎn)出發(fā)去回憶往事，會(huì)對(duì)過(guò)去多一些理解，并能更強(qiáng)烈地感受到新中國(guó)七十年特別是改革開(kāi)放以來(lái)，在會(huì)計(jì)教育及人才培養(yǎng)，會(huì)計(jì)方法及一系列與會(huì)計(jì)相關(guān)的法律、法規(guī)、制度建設(shè)，以及注冊(cè)會(huì)計(jì)師事業(yè)等方面從無(wú)到有的飛速發(fā)展與巨大進(jìn)步。

一、別具一格的會(huì)計(jì)教學(xué)

我1949年7月考入湖北軍區(qū)供給學(xué)校，一年中前七個(gè)月是政治學(xué)習(xí)，分為查思想、查歷史、劃成份、清理隊(duì)伍等幾個(gè)單元，也有理論課：社會(huì)發(fā)展史，艾思奇著“大眾哲學(xué)”，毛主席的“新民主主義論”。

政治學(xué)習(xí)結(jié)束后，學(xué)員進(jìn)入期待已久的業(yè)務(wù)課程是會(huì)計(jì)原理、商業(yè)簿記、軍隊(duì)會(huì)計(jì)和珠算等。第一課就是賬簿設(shè)置和賬、證、表的格式，作業(yè)就是加班加點(diǎn)畫(huà)賬：總賬、明細(xì)賬、日記賬、現(xiàn)金賬、資產(chǎn)負(fù)債表、損益表，“照葫蘆畫(huà)瓢”，看誰(shuí)畫(huà)得整齊規(guī)范，書(shū)法好，格距均勻，五格一粗線。

學(xué)員水平不齊，有在銀行或公司當(dāng)過(guò)會(huì)計(jì)的，還有在商行記過(guò)中式賬的，像我這樣一竅不通是大多數(shù)，所以學(xué)習(xí)方法一是提倡能者為師，二是強(qiáng)調(diào)討論，通過(guò)爭(zhēng)論明辨道理，加深印象。三是教學(xué)內(nèi)容側(cè)重應(yīng)用。例如講商業(yè)簿記并不是準(zhǔn)備做生意，而是通過(guò)商業(yè)簿記進(jìn)一步闡明復(fù)式記賬原理及借貸記賬法的應(yīng)用，進(jìn)而為軍隊(duì)會(huì)計(jì)中的收付復(fù)式記賬打下基礎(chǔ)。四是教學(xué)內(nèi)容突出重點(diǎn)，會(huì)計(jì)的重點(diǎn)是核算方法，核算的重點(diǎn)是復(fù)式記賬，復(fù)式記賬的重點(diǎn)是借貸記賬法。珠算訓(xùn)練則貫穿學(xué)習(xí)全過(guò)程。

二、我所經(jīng)歷的“三反”運(yùn)動(dòng)

供校畢業(yè)后我被分配到大冶軍分區(qū)后勤處生產(chǎn)科當(dāng)會(huì)計(jì)，趕上著名的“三反五反”運(yùn)動(dòng)。

1960年“新三反”，我正在農(nóng)村蹲點(diǎn)。查甄落實(shí)階段，召我回來(lái)查賬。一位劉姓會(huì)計(jì)交代了200多元貪污，被定為重點(diǎn)審查對(duì)象。斗爭(zhēng)會(huì)上群眾有些出格行為，迫使劉會(huì)計(jì)有求必應(yīng)，“坦白”數(shù)額上升到七千多元，這在當(dāng)時(shí)可是個(gè)驚人的數(shù)字。劉是我局下屬企業(yè)會(huì)計(jì)，我們每年都集中數(shù)次互查互審，從沒(méi)發(fā)現(xiàn)這么大問(wèn)題。于是我根據(jù)他的“交待”逐筆查甄，絕大多數(shù)都被有據(jù)否定，如某月侵吞某人貨款若干，有整有零，一查很清楚入了賬，使這位會(huì)計(jì)得以解脫。

三、反復(fù)“回爐”的在職學(xué)習(xí)

1952年秋，我隨軍隊(duì)企業(yè)被調(diào)到黃岡地區(qū)企業(yè)公司，隨著國(guó)家經(jīng)濟(jì)建設(shè)飛速發(fā)展和會(huì)計(jì)方法、制度的不斷更新與完善，各級(jí)都重視在職人員的業(yè)務(wù)培訓(xùn)。“文革”前的14年間，我始終與學(xué)習(xí)相伴，曾三次脫產(chǎn)培訓(xùn)共18個(gè)月，半月會(huì)期的長(zhǎng)會(huì)短訓(xùn)無(wú)數(shù)次，并參加了剛興起的函授教育。1958年秋，組織上通知我參加中南財(cái)經(jīng)學(xué)院（后改名湖北大學(xué)，現(xiàn)名中南財(cái)經(jīng)政法大學(xué)）函授學(xué)習(xí)工業(yè)經(jīng)濟(jì)管理專業(yè)，學(xué)制五年。開(kāi)設(shè)課程有政治經(jīng)濟(jì)學(xué)、國(guó)民經(jīng)濟(jì)計(jì)劃、社會(huì)主義工業(yè)企業(yè)管理、會(huì)計(jì)原理、工業(yè)會(huì)計(jì)、工業(yè)企業(yè)財(cái)務(wù)管理、經(jīng)濟(jì)活動(dòng)分析及財(cái)政學(xué)、統(tǒng)計(jì)學(xué)等9門(mén)課。每隔三五天便有鉛印活頁(yè)講義、作業(yè)題或參考答案寄來(lái)，每章講義后附有思考題，每學(xué)期數(shù)次集中武漢聽(tīng)課，老師還專門(mén)為我作過(guò)一次個(gè)別輔導(dǎo)和問(wèn)題解答。

我是學(xué)了干，干了又學(xué)，反復(fù)“回爐”的學(xué)員，對(duì)理論聯(lián)系實(shí)際的好處深有體會(huì)?？荚嚭?，我領(lǐng)到一本紅殼中華人民共和國(guó)高等學(xué)校畢業(yè)文憑，圓了我學(xué)生時(shí)代的夢(mèng)想。

四、“土洋八股”爭(zhēng)高低

最早斥責(zé)以借貸記賬法為核心的西式簿記為“洋八股”的人是早期著名民主人士章乃器先生。他認(rèn)為“中國(guó)的收付記賬法（指單式簿記并非以后的復(fù)式收付記賬）是民族的、科學(xué)的、大眾的?！敝С诌@種觀點(diǎn)的人還說(shuō)：“單式簿記以本機(jī)構(gòu)現(xiàn)金變化為記賬核心和主體，引起現(xiàn)金變化的事項(xiàng)為對(duì)方。賬簿設(shè)置流水、謄清、總謄清與西式簿記并無(wú)太大差別?！?/p>

這些觀點(diǎn)我不很贊同。我認(rèn)為：會(huì)計(jì)不論是西方的還是前蘇聯(lián)的，能為我所用，符合國(guó)情、民情、廠情就不是“八股”。反之，生搬硬套，不區(qū)別實(shí)際情況的拿來(lái)主義和推行一刀切就是典型的“洋八股”?！巴涟斯伞笔俏叶抛脑~，指與“洋八股”相對(duì)的另一個(gè)極端。如刮簡(jiǎn)化風(fēng)，搞無(wú)賬會(huì)計(jì)，思想上一左一右，表現(xiàn)上一繁一簡(jiǎn)。會(huì)計(jì)改革從解放初期到七十年代末，核算方法的理論與實(shí)務(wù)經(jīng)歷了從自己的到西方的，再到蘇聯(lián)的又到自己的，最后回到西方的，左右搖擺了三十年，不能簡(jiǎn)單評(píng)價(jià)哪好哪不好。2007年實(shí)行的會(huì)計(jì)制度和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與西方的相差不大，這是適應(yīng)改革開(kāi)放和與國(guó)際接軌的需要，但如果放到50、60年代就不行。會(huì)計(jì)理論和方法屬上層建筑范疇，是為經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)服務(wù)的。在經(jīng)濟(jì)發(fā)展的不同時(shí)期，地區(qū)發(fā)展水平、部門(mén)特點(diǎn)、企業(yè)規(guī)模，對(duì)制度繁簡(jiǎn)都有不同需求，需要去適應(yīng)。

在“洋八股”時(shí)期，會(huì)計(jì)制度從名稱到方法全面學(xué)習(xí)蘇聯(lián)會(huì)計(jì)理論。會(huì)計(jì)科目改稱標(biāo)準(zhǔn)賬戶計(jì)劃，149個(gè)一級(jí)科目，并規(guī)定54種日記賬簿格式，其中包括28種憑單日記賬格式和25種補(bǔ)助記錄，使用棋盤(pán)式對(duì)照表。小型企業(yè)的會(huì)計(jì)們對(duì)此反映強(qiáng)烈：（1）名稱不直觀、不通俗。（2）比匯總記賬憑證登記總賬的核算形式繁瑣。（3）登記賬簿程序手續(xù)繁雜容易出錯(cuò)且不易查找。（4）編制會(huì)計(jì)報(bào)表不便捷。（5）查賬難。（6）賬本特多，檔案保管難，易丟失。它唯一的優(yōu)點(diǎn)是總賬發(fā)生額的對(duì)應(yīng)關(guān)系清晰，便于觀察資金運(yùn)動(dòng)情況。稍后推行的地方國(guó)營(yíng)工業(yè)企業(yè)基本業(yè)務(wù)簡(jiǎn)易會(huì)計(jì)制度和較簡(jiǎn)化的貸方日記賬，除會(huì)計(jì)核算科目簡(jiǎn)化外與憑單日記賬核算形式無(wú)本質(zhì)區(qū)別，不到一年終因“水土不服”先后廢止。

大躍進(jìn)開(kāi)始以后，在左傾思想影響下，大破大立，簡(jiǎn)字當(dāng)頭，強(qiáng)調(diào)干部參加勞動(dòng)，工人參加管理，會(huì)計(jì)人員下車間為生產(chǎn)服務(wù)。此舉無(wú)視會(huì)計(jì)天生具有的監(jiān)督管理和服務(wù)職能。勞動(dòng)幾乎成了會(huì)計(jì)的主業(yè)。在簡(jiǎn)化繁瑣核算方法的同時(shí)，必要的核算管理制度也一起消失。無(wú)賬會(huì)計(jì)比“洋八股”聲勢(shì)更大。

無(wú)賬會(huì)計(jì)核算就是由四個(gè)小方塊構(gòu)成的比傳票稍大的記賬憑證。每個(gè)小方塊填寫(xiě)一個(gè)科目，分錄超過(guò)四個(gè)科目則續(xù)接一張。復(fù)寫(xiě)一式兩聯(lián)。第一聯(lián)附原始憑證登記明細(xì)賬并裝訂成冊(cè)后代替序時(shí)日記賬。第二聯(lián)紙稍厚，小方塊剪開(kāi)分科目匯總，每個(gè)科目一本，據(jù)以填寫(xiě)匯總表代替總賬。明細(xì)賬改為多欄式，有的把多個(gè)往來(lái)戶記在一個(gè)賬戶里，還款記紅字，無(wú)法反映明細(xì)余額。許多一疊疊“小豆腐塊”賬極易丟失，無(wú)法查賬，一年多就廢止了。我稱之為“土八股”。

五、互敬互幫會(huì)計(jì)情

1959年初，水泥廠會(huì)計(jì)調(diào)動(dòng)，我去監(jiān)督移交。明細(xì)賬比總賬少27元，怎么也查不出來(lái)，會(huì)計(jì)急得抓耳撓腮。我運(yùn)用九除法，27的商數(shù)為3，又問(wèn)查查看十位和個(gè)位鄰數(shù)差是3的，如0與3、1與4、2與5、3與6等。結(jié)果發(fā)現(xiàn)85和614.90兩個(gè)嫌疑數(shù)鄰位差是3。再進(jìn)一步分析8與5顛倒引起錯(cuò)差是小數(shù)擴(kuò)大，而現(xiàn)在明細(xì)賬比總賬少，應(yīng)該是大數(shù)縮小27614.90正好符合這個(gè)特征。經(jīng)核對(duì)記賬憑證，確認(rèn)是把641.90元誤記為614.90元。

接任的孫會(huì)計(jì)是商業(yè)系統(tǒng)調(diào)來(lái)的，目睹查錯(cuò)全過(guò)程，也許出于佩服，把她過(guò)去的同事也是我向往已久現(xiàn)在的鉆婚老伴介紹給我。她也是一位會(huì)計(jì)。我的子女中有兩位會(huì)計(jì)師，在這個(gè)會(huì)計(jì)家庭中，我既是家長(zhǎng)也是學(xué)長(zhǎng)。

六、千方百計(jì)拼服務(wù)

1989年9月，我取得注冊(cè)會(huì)計(jì)師資格后被省財(cái)政廳任命為湖北會(huì)計(jì)師事務(wù)所武穴分所主任會(huì)計(jì)師，與市財(cái)政局會(huì)計(jì)事務(wù)所合署辦公，兩塊牌子一套班子。建所不久就出師不利，驗(yàn)資中碰上老板與銀行員工內(nèi)外勾結(jié)騙貸出資、抽逃資本大案，涉案金額360萬(wàn)元，銀行為減少損失準(zhǔn)備以驗(yàn)資把關(guān)不嚴(yán)為由對(duì)我所提告。幸好我們驗(yàn)資證據(jù)齊備，符合法規(guī)要求，正在銀行查賬的同志將銀行員工內(nèi)外勾結(jié)策劃騙取貸款并向驗(yàn)資人隱瞞真相的過(guò)程，及其他多筆假賬假據(jù)查出復(fù)印，準(zhǔn)備打官司。后銀行自知理虧，兩名騙貸者被法院判刑，銀行自擔(dān)損失。經(jīng)過(guò)這次驚險(xiǎn)，我們對(duì)驗(yàn)資格外慎重，層層把關(guān)，假出資和證據(jù)不過(guò)硬絕不放行。

市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中的有序競(jìng)爭(zhēng)不是壞事，但不擇手段的惡性競(jìng)爭(zhēng)則嚴(yán)重影響工作質(zhì)量和CPA的聲譽(yù)，我們也面臨這類問(wèn)題。本地所、外地所，以及與外地所掛鉤的個(gè)體掮客以回扣利誘，降低收費(fèi)，通融質(zhì)量甚至以非法“包裝”為手段爭(zhēng)搶業(yè)務(wù)。面對(duì)這類問(wèn)題，我們所的對(duì)策是發(fā)揮業(yè)務(wù)水平優(yōu)勢(shì)，以優(yōu)質(zhì)服務(wù)取悅客戶，絕不違背法律法規(guī)，嚴(yán)守職業(yè)道德。

在開(kāi)展代理記賬業(yè)務(wù)中，我們?cè)谂c個(gè)體代理記賬會(huì)計(jì)的競(jìng)爭(zhēng)中敗下陣來(lái)。我與一位老板閑聊，他說(shuō)：“你們事務(wù)所生意不好怪你們條條框框太多，我們小本生意現(xiàn)在很難做，不在賬上打點(diǎn)主意，稅費(fèi)上找點(diǎn)優(yōu)惠就混不動(dòng)，他（指請(qǐng)的退休會(huì)計(jì)）敢做兩套賬，你敢嗎？”又說(shuō)：“他銀行有關(guān)系，稅務(wù)有門(mén)路，你有嗎？”我曾見(jiàn)到一家建筑公司為資質(zhì)升級(jí)（資質(zhì)高則收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)高）、資產(chǎn)規(guī)模不夠把另一家的賬并入，廢棄廠房重新估價(jià)虛假增值也有人敢出評(píng)估報(bào)告。收入和利潤(rùn)不夠，虛記銷售假債權(quán)，已攤提費(fèi)用都沖轉(zhuǎn)。建筑行業(yè)質(zhì)量是高風(fēng)險(xiǎn)行業(yè)，一旦出問(wèn)題，發(fā)現(xiàn)資產(chǎn)不實(shí)麻煩就大了。做假我絕對(duì)不敢做，我把職業(yè)道德和名譽(yù)視作性命一樣重要。而代理記賬主要面對(duì)小企業(yè)，風(fēng)氣不端正，管理不加強(qiáng)，會(huì)計(jì)證不年檢，不要求持證上崗，CPA要開(kāi)展這項(xiàng)工作是很困難的。

企業(yè)年度會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)是我在師所的“重頭戲”。1993年以前，主要對(duì)象是外資企業(yè)。一次到一家中港合資企業(yè)審計(jì)決算報(bào)表，發(fā)現(xiàn)賬表不符，進(jìn)一步又發(fā)現(xiàn)總賬不平，總分不符。我問(wèn)經(jīng)辦的會(huì)計(jì)，這賬不平，報(bào)表是怎么出來(lái)的，他說(shuō)：“應(yīng)收應(yīng)付，總分差額差不多，我估計(jì)是記賬串戶了，就在表上對(duì)沖調(diào)過(guò)來(lái)了。”我批評(píng)說(shuō)：“不查清楚，按估計(jì)調(diào)表，搞人工平衡，那不等于做假？”這時(shí)企業(yè)的會(huì)計(jì)主管聽(tīng)見(jiàn)爭(zhēng)執(zhí)，出來(lái)說(shuō)：“查錯(cuò)來(lái)不及，不按估計(jì)調(diào)表，你說(shuō)怎么辦，折舊年限費(fèi)用攤提哪一項(xiàng)不靠估計(jì)，會(huì)計(jì)的準(zhǔn)確性是相對(duì)的，模糊性才是絕對(duì)的，不要?jiǎng)硬粍?dòng)就打假。”一頓似是而非的謬論把我惹火了，給他們出了拒絕表示意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告。工商年檢通不過(guò)，把報(bào)表退回來(lái)。企業(yè)再次請(qǐng)我們進(jìn)戶，都調(diào)整了姿態(tài)，愿意合作。清理中發(fā)現(xiàn)，幾乎每個(gè)月的賬都不平，而且差額不同，顯然差錯(cuò)不止一兩筆。于是，從頭到尾，逐月平賬，并核對(duì)總分糾正錯(cuò)誤，重新出具了無(wú)保留意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告，并陪同到省里說(shuō)明情況。對(duì)這次把鑒證和服務(wù)相結(jié)合的做法，企業(yè)非常滿意，支付審計(jì)費(fèi)用也非常爽快。使我們自省過(guò)去只鑒證不服務(wù)，企業(yè)不熱情，收費(fèi)很困難的局面。不過(guò)，開(kāi)始的服務(wù)僅限于審計(jì)準(zhǔn)則提示的內(nèi)容，企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)對(duì)我們的工作仍提不起精神，于是我們將服務(wù)由表面管理問(wèn)題的羅列發(fā)展到通過(guò)對(duì)賬表信息的深度分析，揭示企業(yè)管理和經(jīng)營(yíng)上較深層次的問(wèn)題。包括：（1）從貨幣資金、結(jié)算資金及各項(xiàng)實(shí)物資產(chǎn)的真實(shí)可靠程度及潛虧狀況看內(nèi)控制度缺陷及管理的薄弱環(huán)節(jié)。（2）分析資產(chǎn)負(fù)債表、財(cái)務(wù)狀況變動(dòng)表（現(xiàn)金流量表）及附表中觸及到的資金管理問(wèn)題。（3）對(duì)損益表及其附表的審計(jì)和分析中所觸及的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)及成本管理問(wèn)題。（4）分析審計(jì)過(guò)程中發(fā)現(xiàn)的會(huì)計(jì)核算、成本計(jì)算、責(zé)任會(huì)計(jì)及財(cái)會(huì)基礎(chǔ)工作方面的問(wèn)題。

在指出問(wèn)題、分析危害的同時(shí)，也肯定企業(yè)的成績(jī)與經(jīng)驗(yàn)，必須準(zhǔn)確、有據(jù)、有理、有度。泛泛“官腔”沒(méi)意思，弄不好別人認(rèn)為你為了收費(fèi)討好委托人。我們這種把鑒證與咨詢服務(wù)綁在一起、“買一送一”，雖然避免了審計(jì)信息資源的浪費(fèi)，但也有違規(guī)競(jìng)爭(zhēng)之嫌。在大型企業(yè)或上市公司鑒證服務(wù)與經(jīng)營(yíng)管理咨詢，前者對(duì)公眾，后者對(duì)企業(yè)，作用與責(zé)任不同，理應(yīng)分開(kāi)。

七、審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)排眾議

1999年2月，我接受一項(xiàng)企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)離任審計(jì)任務(wù)，這位邱總同時(shí)兼任工業(yè)局長(zhǎng)，我是工業(yè)局的離休干部，能否打破情面公事公辦，財(cái)政局曾有顧慮，我也覺(jué)得回避為好。但任務(wù)最終還是落到我的頭上，只是囑咐此事系多個(gè)領(lǐng)導(dǎo)部門(mén)交辦，要實(shí)事求是，認(rèn)真細(xì)致做好。進(jìn)戶前邱總已交卸待分配，新老總已接任。群眾思想比較活躍，有人認(rèn)為：“這幾年廠里發(fā)展非常不好，問(wèn)題多多”，也有人認(rèn)為“廠里這幾年發(fā)展不錯(cuò)，獎(jiǎng)金水平不低”，還有人認(rèn)為“供銷人員個(gè)個(gè)都發(fā)了財(cái)，哪有不向老總送禮的？”這些泛泛議論并無(wú)實(shí)據(jù)。

那時(shí)企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)離任審計(jì)不是很普遍，內(nèi)容和方法未見(jiàn)強(qiáng)制規(guī)定，我們根據(jù)企業(yè)具體情況擬定了七個(gè)方面的審計(jì)計(jì)劃：（1）對(duì)1998年末企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債的審計(jì)；（2）五年任期經(jīng)濟(jì)效益審計(jì)；（3）任期其他經(jīng)濟(jì)責(zé)任目標(biāo)審計(jì)；（4）關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)；（5）違紀(jì)事項(xiàng)審計(jì)；（6）重大經(jīng)濟(jì)損失的審計(jì)；（7）對(duì)二級(jí)單位的審計(jì)。該廠資產(chǎn)2.67億元，其中實(shí)物1.38億元，各種債權(quán)779戶1.26億元，應(yīng)付款1.17億元，三角債嚴(yán)重，是核實(shí)資產(chǎn)的重點(diǎn)。

首先分析債權(quán)。其中賬齡在兩年以內(nèi)者280戶3517萬(wàn)元，2-3年無(wú)往來(lái)者106戶1344萬(wàn)元，3-6年無(wú)往來(lái)者296戶967萬(wàn)元，6年以上無(wú)往來(lái)者97戶107萬(wàn)元，賬齡十分老化。按照慣例，賬齡三年以上可視為壞賬，兩年賬齡可視為準(zhǔn)壞賬。不良債權(quán)2311萬(wàn)元，占債權(quán)總額的18%。向各單位發(fā)出函證后，回函者不足一成，相符者僅半數(shù)，隨后又對(duì)省內(nèi)外的大往來(lái)戶上門(mén)對(duì)賬，并重點(diǎn)清查一戶。對(duì)方應(yīng)該調(diào)賬99筆，我方應(yīng)調(diào)賬59筆，爭(zhēng)議15筆。對(duì)于我方差錯(cuò)會(huì)計(jì)難辭其責(zé)，債務(wù)方的差錯(cuò)，既有會(huì)計(jì)失誤也不排除故意對(duì)不上賬并以清查為由拖延還款。一些單位拖延對(duì)賬或?qū)Χ徊?，查而不清，查清不糾，糾而不還。甚至有的單位玩失蹤無(wú)賬可對(duì)，還有的不認(rèn)欠賬倒打一鈀。更為嚴(yán)重的是，我們的應(yīng)收賬款大都是一廂情愿的賬，沒(méi)有對(duì)方憑證打官司很難勝訴。

債權(quán)數(shù)額巨大，賬目不清，憑證不力，嚴(yán)重性不言自明，其原因與領(lǐng)導(dǎo)不抓企業(yè)管理，好大喜功虛報(bào)浮夸有關(guān)。除查出虛計(jì)銷售收入和假應(yīng)收款980萬(wàn)元外，還有發(fā)貨計(jì)銷售，墊稅墊成本，憑虛假利潤(rùn)發(fā)獎(jiǎng)金，現(xiàn)金流量入不敷出嚴(yán)重倒掛等現(xiàn)象。以上情況我在報(bào)告里如實(shí)披露，可惜未引起充分重視，企業(yè)今日的破產(chǎn)與此不無(wú)關(guān)系。

在與關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)中發(fā)現(xiàn)邱總和供應(yīng)科長(zhǎng)家屬辦的配件廠在與本企業(yè)往來(lái)中貨款支付率比一般水平高12個(gè)百分點(diǎn)，代人向本企業(yè)討債423萬(wàn)元，供貨1849萬(wàn)元，部分有質(zhì)量問(wèn)題，明顯利用親屬牟利。還查出由于決策不當(dāng)，經(jīng)營(yíng)不慎造成的經(jīng)濟(jì)損失382萬(wàn)元。

我們?cè)趯徲?jì)報(bào)告中除對(duì)審計(jì)計(jì)劃要求的所有方面逐項(xiàng)披露外，還在指出問(wèn)題的同時(shí)實(shí)事求是地客觀評(píng)價(jià)任期業(yè)績(jī)，針對(duì)問(wèn)題提出強(qiáng)化企業(yè)管理、樹(shù)立質(zhì)量信譽(yù)、調(diào)整發(fā)展思路以及產(chǎn)品更新?lián)Q代的建議。

報(bào)告順利通過(guò)，四年后企業(yè)破產(chǎn)，難道與這份報(bào)告揭露的問(wèn)題毫無(wú)關(guān)系？

八、攻關(guān)自有后來(lái)人

我進(jìn)入會(huì)計(jì)行業(yè)至今七十年，現(xiàn)年事已高，留下兩個(gè)問(wèn)題請(qǐng)大家指教。

1.關(guān)于質(zhì)量成本概念

質(zhì)量成本是西方國(guó)家60年代形成的一個(gè)新的成本概念，認(rèn)為：為了維持或提高質(zhì)量而發(fā)生的成本叫作質(zhì)量成本，包括預(yù)防成本、鑒定成本和損失成本（或稱內(nèi)故障成本、外故障成本）。在我國(guó)一般認(rèn)為：質(zhì)量成本主要包括內(nèi)部質(zhì)量成本、外部質(zhì)量成本、鑒定質(zhì)量成本、預(yù)防質(zhì)量成本和其它質(zhì)量成本五大類。

以上表述中有兩個(gè)問(wèn)題：一是沒(méi)有區(qū)別有實(shí)體質(zhì)量成本（如產(chǎn)品）和無(wú)實(shí)體質(zhì)量成本（如服務(wù)）在成本內(nèi)涵上的區(qū)別。二是任何有實(shí)體質(zhì)量成本都有達(dá)到一定使用價(jià)值的質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)和實(shí)現(xiàn)這個(gè)標(biāo)準(zhǔn)所耗費(fèi)的基本質(zhì)量構(gòu)成支出及基本質(zhì)量保證支出。“構(gòu)成”是有實(shí)體質(zhì)量成本中基本的、主要的和潛力最大的部分。講質(zhì)量成本不講“構(gòu)成”只講保證，是不全面和不完整的。

我們?cè)诒硎鲑|(zhì)量成本概念時(shí)強(qiáng)調(diào)產(chǎn)品的質(zhì)量構(gòu)成成本，不僅因?yàn)橘|(zhì)量構(gòu)成支出在全部質(zhì)量成本中所占比重大，是產(chǎn)品質(zhì)量的價(jià)值基礎(chǔ)，還因?yàn)楫a(chǎn)品的質(zhì)量構(gòu)成成本是質(zhì)量的價(jià)值與使用價(jià)值關(guān)系中的一個(gè)活躍因素和可變因素，不同的產(chǎn)品質(zhì)量構(gòu)成成本和產(chǎn)品使用價(jià)值關(guān)系可以導(dǎo)致不同的經(jīng)濟(jì)效益。

綜上所述，對(duì)于質(zhì)量成本概念，我的觀點(diǎn)是：“產(chǎn)品在生產(chǎn)過(guò)程中應(yīng)該負(fù)擔(dān)的，構(gòu)成一定質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)的產(chǎn)品實(shí)體的全部支出和為保證達(dá)到這個(gè)質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)所應(yīng)負(fù)擔(dān)的質(zhì)量管理費(fèi)用?！?/p>

以上觀點(diǎn)在《財(cái)會(huì)通訊》1997年4期發(fā)表后，并未引起討論。最近讀了馮毅老師“基于質(zhì)量成本的會(huì)計(jì)師事務(wù)所發(fā)展機(jī)制及策略分析”（見(jiàn)《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師》2018年第12期）的文章，欣賞文章中對(duì)專業(yè)服務(wù)業(yè)質(zhì)量成本的有關(guān)論述，希望再有更多的討論，來(lái)統(tǒng)一對(duì)質(zhì)量成本概念及內(nèi)涵的全面表述，以推動(dòng)制造業(yè)和服務(wù)業(yè)各有側(cè)重的質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)及途徑不盡相同的質(zhì)量管理經(jīng)濟(jì)效益。

2.關(guān)于競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)管理

目前我國(guó)會(huì)計(jì)核算的反映和控制未能覆蓋企業(yè)的所有生產(chǎn)要素（含無(wú)形要素），如準(zhǔn)則第6號(hào)第11條：企業(yè)自創(chuàng)商譽(yù)不應(yīng)確認(rèn)為無(wú)形資產(chǎn)。而企業(yè)擁有的最終能為企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的此類競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，如環(huán)境、資源、市場(chǎng)、質(zhì)量、成本及價(jià)格等方面超過(guò)競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手或同行水平的優(yōu)越態(tài)勢(shì)很多被忽視，不加培植、呵護(hù)、利用和管理，任其自流消失，造成極大浪費(fèi)和經(jīng)濟(jì)損失。

在激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中，競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)是企業(yè)的重要無(wú)形資源。因?yàn)檫@些優(yōu)勢(shì)無(wú)形態(tài)，不穩(wěn)定，辨識(shí)難，計(jì)量難，形成成本及利用經(jīng)濟(jì)效益難與企業(yè)分割等問(wèn)題，在實(shí)際管理中，或“肉爛在鍋里”任其自生自滅，或運(yùn)用業(yè)務(wù)和統(tǒng)計(jì)核算方法觀察、分析和評(píng)估它的動(dòng)態(tài)和作用。然而這些作法不規(guī)范，不如會(huì)計(jì)方法核算準(zhǔn)確，控制嚴(yán)密，會(huì)計(jì)方法有無(wú)可能介入管理？縱觀會(huì)計(jì)發(fā)展史，今天我們擁有的會(huì)計(jì)方法體系是過(guò)去難以想像的。我深信，競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)等無(wú)形資源的會(huì)計(jì)核算今天不行，總有一天會(huì)行。謹(jǐn)盼：“不留遺憾在人間，攻關(guān)自有后來(lái)人?！?/p>