淺析會(huì)計(jì)政策選擇的工具理性

劉先芳

摘 要：從企業(yè)收益最大化的視角來(lái)看，會(huì)計(jì)政策選擇具有顯著的工具性特征。企業(yè)往往會(huì)從收入、成本、現(xiàn)金流、投資回報(bào)和風(fēng)險(xiǎn)的角度考慮具體的會(huì)計(jì)核算方法，以實(shí)現(xiàn)收益最大化。論述了會(huì)計(jì)政策選擇的工具理性與企業(yè)收益最大化。分析了會(huì)計(jì)政策選擇對(duì)企業(yè)收益的影響。

關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì)政策;會(huì)計(jì)政策選擇;企業(yè)收益

文章編號(hào)：1004-7026（2019）12-0145-02? ? ? ? ?中國(guó)圖書分類號(hào)：F275? ? ? ? 文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A

1? 會(huì)計(jì)政策相關(guān)理論

1.1? 會(huì)計(jì)政策與會(huì)計(jì)政策選擇

為了對(duì)經(jīng)濟(jì)主體的各類交易或者事項(xiàng)進(jìn)行會(huì)計(jì)核算及信息披露，各國(guó)均規(guī)范了所轄范圍內(nèi)微觀經(jīng)濟(jì)主體的確認(rèn)、計(jì)量、報(bào)告披露工作，從而構(gòu)成約束各經(jīng)濟(jì)主體會(huì)計(jì)行為的宏觀會(huì)計(jì)政策。宏觀會(huì)計(jì)政策僅是作為會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)會(huì)計(jì)確認(rèn)、會(huì)計(jì)計(jì)量以及會(huì)計(jì)報(bào)告等方面做出技術(shù)性規(guī)定，各經(jīng)濟(jì)主體必須在各項(xiàng)會(huì)計(jì)政策與制度的約束下開展會(huì)計(jì)核算工作和履行披露會(huì)計(jì)信息義務(wù)。

不同單位的各類交易、各種事項(xiàng)具有極大的復(fù)雜性與差異性，規(guī)范性的宏觀會(huì)計(jì)政策僅能在基本準(zhǔn)則與具體準(zhǔn)則的條款方面做出原則性和約束性的規(guī)定。至于如何在這些國(guó)家統(tǒng)一頒布的會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)、會(huì)計(jì)制度等會(huì)計(jì)政策范圍內(nèi)選擇適用的會(huì)計(jì)原則與會(huì)計(jì)方法，以客觀、真實(shí)地反映某一經(jīng)濟(jì)主體的某項(xiàng)或某類特定交易（或事項(xiàng)），則成為各經(jīng)濟(jì)主體面臨的重要選擇。

1.2? 會(huì)計(jì)政策選擇的工具理性與企業(yè)收益最大化

針對(duì)各類經(jīng)濟(jì)主體的不同性質(zhì)，各國(guó)普遍采取分類制定會(huì)計(jì)政策的方法予以區(qū)分。對(duì)于某一具體的微觀主體來(lái)說(shuō)，其在選擇會(huì)計(jì)制度類別和會(huì)計(jì)核算方法時(shí)，往往會(huì)制定目標(biāo)。對(duì)于企業(yè)而言，此目標(biāo)即為收益的最大化。企業(yè)對(duì)于某項(xiàng)具體會(huì)計(jì)政策的選擇，必然服務(wù)于收益最大化，由此便賦予了會(huì)計(jì)政策選擇在微觀層面上的工具理性特征，即某一企業(yè)具體的會(huì)計(jì)核算方法是為自身收益最大化的目標(biāo)而服務(wù)。

正是由于工具理性特征，不少企業(yè)往往利用可以獨(dú)立選擇會(huì)計(jì)核算方法的自主裁量權(quán)尋求自身收益的最大化。例如能夠取得經(jīng)營(yíng)性收入的事業(yè)性單位，為了達(dá)到少繳稅款的目的，分別在小企業(yè)會(huì)計(jì)制度與行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度中選擇符合自身的會(huì)計(jì)政策條款，采取權(quán)責(zé)發(fā)生制確認(rèn)收入，同時(shí)按照收付實(shí)現(xiàn)制確認(rèn)支出。如何在合理、合法、合規(guī)的原則下，通過(guò)科學(xué)性的會(huì)計(jì)政策實(shí)現(xiàn)收益的最大化，是企業(yè)關(guān)注的一個(gè)重要問(wèn)題，具有重要的現(xiàn)實(shí)意義。

2? 會(huì)計(jì)政策選擇對(duì)企業(yè)收益的影響

企業(yè)收益與企業(yè)收入呈正相關(guān)，與企業(yè)成本費(fèi)用等支出呈負(fù)相關(guān)，企業(yè)收入與支出相抵的最終結(jié)果，構(gòu)成企業(yè)的凈收益。會(huì)計(jì)政策選擇的工具理性功能體現(xiàn)在企業(yè)收入、企業(yè)支出以及企業(yè)收支運(yùn)行風(fēng)險(xiǎn)等方面，進(jìn)而影響企業(yè)的收益。

2.1? 對(duì)企業(yè)收入的影響

企業(yè)收入勢(shì)必影響收益，收入確認(rèn)的會(huì)計(jì)核算規(guī)定便構(gòu)成企業(yè)在確認(rèn)收入所屬時(shí)間區(qū)間、收入規(guī)模等方面的會(huì)計(jì)政策選擇內(nèi)容。企業(yè)往往選擇可以增加當(dāng)期收入的會(huì)計(jì)核算方法，或是通過(guò)選擇不同的會(huì)計(jì)政策達(dá)到影響收入形成模式的目的，從而實(shí)現(xiàn)企業(yè)收益最大化。

2.2? 對(duì)企業(yè)成本的影響

成本費(fèi)用規(guī)模與企業(yè)凈收益呈負(fù)相關(guān)，因此追求最低的成本應(yīng)是會(huì)計(jì)選擇會(huì)計(jì)政策的子目標(biāo)。企業(yè)可通過(guò)選擇不同的成本計(jì)算方法，調(diào)節(jié)銷售成本和期末存貨成本的數(shù)額，達(dá)到影響企業(yè)財(cái)務(wù)收益的目的。

2.3? 對(duì)企業(yè)現(xiàn)金流的影響

現(xiàn)金流量往往被作為評(píng)判企業(yè)經(jīng)營(yíng)狀況、償債能力、支付能力的重要指標(biāo)，備受各類企業(yè)會(huì)計(jì)核算人員與利益相關(guān)方的重視，也是各界人士極為關(guān)注的判斷指標(biāo)之一。選擇不同的會(huì)計(jì)政策會(huì)帶來(lái)不同的會(huì)計(jì)核算結(jié)果，如加速折舊法會(huì)大幅增加現(xiàn)金流。

2.4? 對(duì)企業(yè)投資回報(bào)的影響

投資對(duì)企業(yè)的影響主要表現(xiàn)在兩個(gè)方面。一方面，企業(yè)投資本質(zhì)上是對(duì)企業(yè)資源的配置。從資金流向角度而言，由于其涉及資金支出（對(duì)外投資），需要進(jìn)行成本核算，或是內(nèi)部成本費(fèi)用存在分?jǐn)偳闆r（內(nèi)部投資）。另一方面，前期投資會(huì)在當(dāng)期取得收入，涉及到企業(yè)收入的會(huì)計(jì)核算選擇。選擇不同的會(huì)計(jì)政策，會(huì)在企業(yè)投資的不同階段影響成本和收入的確認(rèn)，約束特定時(shí)期的企業(yè)收益。

2.5? 對(duì)企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)的影響

風(fēng)險(xiǎn)具有不確定性，企業(yè)投資充滿風(fēng)險(xiǎn)性。由于企業(yè)投資的未來(lái)收益不確定，企業(yè)進(jìn)行的各項(xiàng)風(fēng)險(xiǎn)性經(jīng)濟(jì)活動(dòng)可能會(huì)導(dǎo)致未來(lái)收益的不確定，因此風(fēng)險(xiǎn)是影響企業(yè)經(jīng)濟(jì)利益的重要因素之一。會(huì)計(jì)政策會(huì)對(duì)企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)產(chǎn)生影響，企業(yè)選擇會(huì)計(jì)政策的同時(shí)，面臨的風(fēng)險(xiǎn)會(huì)發(fā)生變化，從而對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)工作產(chǎn)生有利或不利的影響。

3? 企業(yè)收益最大化視角的會(huì)計(jì)政策選擇

為了充分利用會(huì)計(jì)政策在企業(yè)收入、成本、現(xiàn)金流、投資回報(bào)以及風(fēng)險(xiǎn)的積極作用，企業(yè)往往會(huì)針對(duì)每一個(gè)要素可能對(duì)企業(yè)收益造成的影響，選擇具體且復(fù)雜的操作方法。以成本核算為例，闡述企業(yè)可能采取的會(huì)計(jì)選擇策略。

3.1? 會(huì)計(jì)計(jì)量

會(huì)計(jì)計(jì)量政策主要涉及歷史成本、公允價(jià)值、重置成本、可變現(xiàn)凈值和現(xiàn)值5個(gè)方面。選擇不同的會(huì)計(jì)計(jì)量方法，將會(huì)直接導(dǎo)致企業(yè)資產(chǎn)賬面價(jià)值存在差異。如歷史成本與公允價(jià)值、可變現(xiàn)凈值與現(xiàn)值，給企業(yè)在選擇具體的會(huì)計(jì)政策時(shí)提供了空間，同時(shí)也為企業(yè)有意控盤盈余規(guī)模提供可能，進(jìn)而提升企業(yè)的綜合收益水平。

3.2? 存貨

存貨的計(jì)價(jià)方法會(huì)對(duì)企業(yè)收益發(fā)揮重要的作用，其關(guān)鍵在于發(fā)出存貨如何計(jì)價(jià)核算。目前，關(guān)于發(fā)出存貨的會(huì)計(jì)核算方法，主要有加權(quán)平均法、先進(jìn)先出法和個(gè)別計(jì)價(jià)法。加權(quán)平均法又包括移動(dòng)加權(quán)平均法和月末一次加權(quán)平均法。

企業(yè)往往通過(guò)比較不同發(fā)出存貨計(jì)價(jià)方法帶來(lái)的成本差異，擇優(yōu)選擇符合成本最小化策略的會(huì)計(jì)核算方法。例如，在其他條件相同的情況下，先進(jìn)先出法會(huì)高估企業(yè)的當(dāng)期利潤(rùn)和期末庫(kù)存存貨價(jià)值，而移動(dòng)加權(quán)平均法則會(huì)由于發(fā)出存貨的價(jià)值接近市場(chǎng)價(jià)值，使企業(yè)期末存貨價(jià)值降低，從而導(dǎo)致利潤(rùn)降低，引發(fā)人為的虧損。

3.3? 固定資產(chǎn)折舊

固定資產(chǎn)折舊的會(huì)計(jì)核算主要包括雙倍余額遞減法、工作量法、年限平均法以及年數(shù)總和法。企業(yè)往往會(huì)結(jié)合自身資產(chǎn)的特點(diǎn)和使用年限等情況，估算預(yù)計(jì)凈殘值。在基本條件相同的情況下，不同的固定資產(chǎn)折舊方法也會(huì)帶來(lái)不同的成本差異，最終影響企業(yè)的當(dāng)年利潤(rùn)與收益。

3.4? 無(wú)形資產(chǎn)

為了促進(jìn)企業(yè)自主創(chuàng)新和轉(zhuǎn)型升級(jí)，企業(yè)無(wú)形資產(chǎn)的研發(fā)與投入越來(lái)越受到人們的重視。專利權(quán)、非專利技術(shù)等無(wú)形資產(chǎn)對(duì)于企業(yè)長(zhǎng)期發(fā)展的作用毋庸置疑，因此國(guó)家對(duì)外購(gòu)無(wú)形資產(chǎn)、自主研發(fā)無(wú)形資產(chǎn)以及債務(wù)重組取得無(wú)形資產(chǎn)等情況的會(huì)計(jì)核算均做出了規(guī)定，按照研究階段與開發(fā)階段劃分了內(nèi)部研發(fā)無(wú)形資產(chǎn)的費(fèi)用，明確了內(nèi)部研發(fā)支出資本化的具體條件。

圍繞無(wú)形資產(chǎn)會(huì)計(jì)核算的基本規(guī)定，企業(yè)會(huì)在外購(gòu)費(fèi)用與研發(fā)資本化的成本之間進(jìn)行比較。在確認(rèn)成本后進(jìn)行資本化或者費(fèi)用的調(diào)整，選擇能夠?qū)崿F(xiàn)利益最大化的方案。