財務報表舞弊分析

李曼

摘 要：財務報表舞弊是公司不遵守財務會計報告標準，有意識地利用各種手段，歪曲企業(yè)某一特定時期的財務狀況、經(jīng)營成果、現(xiàn)金流量，對企業(yè)的經(jīng)營活動情況做出不切實際的陳述。近幾年來發(fā)生了很多上市公司財務舞弊事件，不僅影響了公司本身的聲譽，也給投資人和利益相關者帶來經(jīng)濟損失，防舞弊迫在眉急。本文從舞弊三角模型、舞弊動因分析、舞弊常見手段、三張報表調整方法四方面展開敘述，希望為財務報表使用者提供借鑒。

關鍵詞：舞弊三角模型；動因；手段；報表調整

一、舞弊三角模型

（一）舞弊定義

舞弊就是為了虛構利潤或獲得某些不公平或不誠實的優(yōu)勢而進行的欺騙、弄虛作假、違背信任的行為。舞弊可以是公司內部員工、經(jīng)理或公司的所有者，也可能是外部的客戶、供應商等。除了個人欺詐還有公司欺詐，例如安然公司的破產。

（二）模型的組成部分

壓力：是企業(yè)舞弊者的行為動機。刺激個人為其自身利益而進行舞弊的壓力可分為四種——經(jīng)濟壓力、惡癖的壓力、工作的壓力、其他壓力。例如，當公司的盈利性受到外部經(jīng)濟因素影響時，受到經(jīng)營失敗、破產威脅時，分析師預測高于實際盈利水平時。

機會：是可以進行舞弊而又能掩蓋起來不被發(fā)現(xiàn)逃脫懲罰的時機。包括缺乏企業(yè)舞弊行為的內部控制，信息不對稱，能力不足和審計制度不健全，缺乏懲罰措施，無法判斷工作的質量。

合理化：在某種環(huán)境下，舞弊者能夠為自己的行為找到合理的借口。例如，只是暫時借用這筆資金，出發(fā)點是好的。

當三個條件同時出現(xiàn)時，意味著舞弊的風險點很高，注冊會計師應給予足夠的關注，采用有效的程序控制風險。

二、舞弊動因

（一）推卸責任

管理層新上任當年，為了凸顯在任的業(yè)績，對當年的資產計提大額的減值準備，并可以在以后年度轉回，造成利潤的虛增，即所謂的“洗大澡”行為；企業(yè)經(jīng)營過程中預測到潛虧，進行財務報表粉絲，歸咎于會計制度、會計準則的變化。

（二）減少稅費

企業(yè)的利潤和稅費是正相關的，企業(yè)希望盈利，但也意味著需要繳納更多的稅費，導致凈利潤的減少，這時為了偷稅、減稅、漏稅，產生了舞弊的動機。但對于擬上市企業(yè)、面臨退市壓力的公司來說，以減少稅費為目的而進行財務報表舞弊的概率比較小。

（三）達到業(yè)績考核標準

通常很多上市公司高級管理層的獎金薪酬與業(yè)績完成程度掛鉤，這時管理層出于提高收入的目的產生了粉飾財務報表的動機。企業(yè)的經(jīng)營業(yè)績考核方法一般以財務指標為基礎，例如預算的完成情況、銷售收入、經(jīng)營利潤、投資回報率、凈資產收益率、銷售凈利潤等。這些指標都涉及會計核算，管理層巧妙地改變會計政策的運用方法，內部控制越薄弱，貪婪因子越高。

（四）獲取信貸資金

很多企業(yè)生存發(fā)展必須依賴銀行和金融機構的貸款，沒有“輸血”，難以為生。但“血源”并不容易找到，還要有資格的審批。銀行更愿意把資金貸給規(guī)模大、信用良好的企業(yè)，而對于一些小企業(yè)來說，就不得為財務報表換上“新衣”，報送給銀行和金融機構的報表，會穿上最最耀眼的“時裝”，一般表現(xiàn)為低的負債權益比、高的資產回報率與經(jīng)營利潤。

（五）股票上市和避免退市

我國《公司法》規(guī)定，企業(yè)只有連續(xù)三年盈利，經(jīng)營業(yè)績表現(xiàn)良好，才會獲得證監(jiān)會的審批，得以上市。而且每股股價=每股收益×市盈率，企業(yè)為募集到更多的資金，對財務報表進行包裝。上市以后企業(yè)可以更好的宣傳公司形象，通過權益融資籌集資金，但也面臨著退市的壓力。出現(xiàn)連續(xù)三年虧損、重大違法違紀行為等情形時，為了避免退市，管理層會鋌而走險，進行舞弊。

三、財務報表舞弊手段

（一）收入的舞弊

收入是企業(yè)舞弊的高溫地帶。常見的舞弊手段有：銷售商品時在資產的所有權與控制權尚未轉移且尚未收到貸款時提前確認收入；為虛構收入與利潤，避免增值稅的納稅義務，虛構銷售行為；遞延確認收入，例如A企業(yè)向B企業(yè)一次性支付4年的租金，B企業(yè)應該分4年遞延確認，卻在當年一次性確認營業(yè)收入；采用完工百分比法確認收入時，成本的確定與完工進度的計量包含了很多會計估計的不確定性，企業(yè)也就產生了舞弊的機會；關聯(lián)方交易時，為使公司集團利益最大化，售出商品的成本與購進的價格遠遠偏離于公允價值；經(jīng)營利潤有所虧損，為掩蓋事實，透支未來收益，或預計未來業(yè)績不佳，當年利潤豐厚，收入推遲確認，達到利潤平滑的效應；主營業(yè)務收入反映企業(yè)的持續(xù)經(jīng)營能力，即便企業(yè)的利潤很高，但利潤的大部分來自營業(yè)外收入與投資收益，投資這樣的企業(yè)需要仔細斟酌，企業(yè)為美化利潤表，改變收入來源結構，偽裝收入性質。

（二）費用的舞弊

提前或延遲確認費用是管理層慣用的手法，包括：將本期發(fā)生的費用計入長期待攤費用，增加資產，減少費用開支；一次性計提大額的資產減值準備，后期轉回，平滑利潤；減少固定資產折舊與無形資產攤銷的年限或計提方法，從而減少或增加折舊費用與攤銷費用；將固定資產修理期間發(fā)生的費用資本化，增加利潤。

（三）所有者權益舞弊

所有者權益包括實收資本、資本公積、留存收益，體現(xiàn)的是企業(yè)的產權關系。但所有者權益數(shù)據(jù)也會失真，例如新公司成立，實收資本到賬以后，公司又以各種名義轉移出去存在虛假注資的嫌疑。注冊資金中有非貨幣資產的注入，資產的公允價值與雙方達成的合同不一致，可能低估或高估；當其他應付賬款來自關聯(lián)方時，長期未收到，那么這筆資產的實質不存在，應視同費用成本，同時減少所有者權益的未分配利潤。

四、對三張報表的調整方法

（一）調整資產負債表

如果存貨期末價值遠遠高于公允價值應調減存貨期末價值，同時調減未分配利潤科目；如果應收賬款與其他應收款是由不公允的關聯(lián)方交易形成的，調減應收賬款期末數(shù)，同時調減未分配利潤；如果預付賬款屬于關聯(lián)方之間的資金往來，不屬于真正的購銷關系，調減預付賬款；如果投資于關聯(lián)方的長期股權投資不是真正的投資，只是為了轉移資金，調減長期股權投資；如果固定資產的市值顯著高于同類固定資產的賬面價值，調增固定資產；如果關聯(lián)方交易應付賬款與其他應付款，確定后期不需要償還，應該調減兩者的期末數(shù)。

（二）調整利潤表

利潤表中的營業(yè)收入、營業(yè)成本、銷售費用等如果與關聯(lián)方的不公允交易有關，在報表分析時應一并剔除，相應的凈利潤與資產負債表的未分配利潤也需要調整。因為期末收入與費用全部結轉到本年利潤，本年利潤再結轉到未分配利潤，這些科目存在勾稽關系。

（三）調整現(xiàn)金流量表

“收到的其他與經(jīng)營活動有關的現(xiàn)金”與“支付的其他與經(jīng)營活動有關的現(xiàn)金”是現(xiàn)金流量表最有可能失真的地方。如果關聯(lián)方之間存在資金轉移，那么這筆資金的流入與流出就與經(jīng)營活動毫無關系，影響現(xiàn)金流量表的質量，因為經(jīng)營活動產生現(xiàn)金流的高低可以判斷企業(yè)的持續(xù)發(fā)展能力與獲利能力。

參考文獻

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