資金集中管理中的會(huì)計(jì)核算問題探析

馮躍霞

摘要：隨著企業(yè)發(fā)展規(guī)模的不斷壯大，產(chǎn)生了越來越多的企業(yè)集團(tuán)，企業(yè)集團(tuán)普遍采用資金集中管理模式來加強(qiáng)資金管理、發(fā)揮集團(tuán)資金優(yōu)勢(shì)、提高資金周轉(zhuǎn)速度和提高資金使用效率，因此在資金管理中，企業(yè)如何按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》準(zhǔn)確進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，從而更好地為經(jīng)營管理分析決策服務(wù)，成為實(shí)務(wù)中普遍關(guān)注的問題。本文主要結(jié)合最新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的相關(guān)規(guī)定，探討資金管理中的會(huì)計(jì)核算問題，以期為實(shí)務(wù)操作提供參考。

關(guān)鍵詞：資金集中管理;會(huì)計(jì)核算;問題

在企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略的需要，規(guī)模經(jīng)濟(jì)或者多元化的目標(biāo)驅(qū)使下，產(chǎn)生了越來越多的企業(yè)集團(tuán)，企業(yè)集團(tuán)管理涉及方方面面，其中資金管理是企業(yè)集團(tuán)管理的核心內(nèi)容。企業(yè)集團(tuán)普遍采用資金集中管理方式，資金集中管理模式主要有統(tǒng)收統(tǒng)支模式、備用金撥付模式、結(jié)算中心與內(nèi)部銀行模式、財(cái)務(wù)公司模式。無論采用何種資金集中管理模式，都必須準(zhǔn)確進(jìn)行會(huì)計(jì)核算和涉稅處理，因此如何根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》準(zhǔn)確進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，以滿足企業(yè)的管理決策需要，成為資金集中管理實(shí)務(wù)中普遍關(guān)注的問題。現(xiàn)實(shí)情況，由于財(cái)務(wù)公司的成立條件多，門檻高，越來越多的企業(yè)集團(tuán)依托商業(yè)銀行搭建資金池進(jìn)行資金集中管理。本文著重探析在未設(shè)立財(cái)務(wù)公司的情況下，企業(yè)集團(tuán)資金集中管理中的有關(guān)會(huì)計(jì)核算問題。

一、資金集中管理中的會(huì)計(jì)核算處理

（一）會(huì)計(jì)科目設(shè)置

企業(yè)集團(tuán)資金集中管理包括現(xiàn)金集中管理和債務(wù)集中管理。現(xiàn)金集中通過建立循環(huán)委托貸款關(guān)系，搭建集團(tuán)“資金池”。而債務(wù)集中，則由集團(tuán)總部融入資金后再通過金融機(jī)構(gòu)向成員企業(yè)發(fā)放委托貸款。無論是現(xiàn)金集中管理還是債務(wù)集中管理均涉及本金收付、利息收付與財(cái)務(wù)費(fèi)用收支計(jì)提的賬務(wù)處理。為了便于查詢分析，進(jìn)一步為管理決策提供依據(jù)，可通過在一級(jí)科目下設(shè)置明細(xì)科目來區(qū)分現(xiàn)金集中和債務(wù)集中管理流程。

企業(yè)集團(tuán)的成員機(jī)構(gòu)具有不同的法人性質(zhì)，有的成員機(jī)構(gòu)是集團(tuán)的分支機(jī)構(gòu)或者分公司，不具備獨(dú)立法人資格，有的成員機(jī)構(gòu)是集團(tuán)的子公司，具備獨(dú)立法人資格。因此需要使用不同的會(huì)計(jì)科目進(jìn)行核算。

1.現(xiàn)金集中管理會(huì)計(jì)科目設(shè)置

分支機(jī)構(gòu)與集團(tuán)總部分別使用內(nèi)部存款和內(nèi)部存入款科目核算本金，子公司與集團(tuán)總部分別使用債權(quán)投資—其他債權(quán)投資—循環(huán)委貸和短期借款—其他借款—循環(huán)委貸科目核算本金，使用應(yīng)收利息—其他—循環(huán)委貸與應(yīng)付利息—其他循環(huán)委貸核算利息收付，使用財(cái)務(wù)費(fèi)用—利息收入—委托貸款—循環(huán)委貸與財(cái)務(wù)費(fèi)用—利息支出—委托貸款循環(huán)委貸核算利息計(jì)提。

2.債務(wù)集中管理會(huì)計(jì)科目設(shè)置

分支機(jī)構(gòu)與集團(tuán)總部分別使用長/短期負(fù)息資金和長/短期付息資金撥款科目核算本金，子公司與集團(tuán)總部分別使用債權(quán)投資—委托貸款—長期/短期委托貸款和長期/短期借款—其他借款—委托貸款科目核算本金。集團(tuán)總部與分支機(jī)構(gòu)分別使用應(yīng)收利息—其他—長期/短期負(fù)息資金與應(yīng)付利息—其他—長期/短期負(fù)息資金核算利息收付，使用財(cái)務(wù)費(fèi)用—利息收入—負(fù)息資金—長期/短期負(fù)息資金與財(cái)務(wù)費(fèi)用—利息支出—負(fù)息資金—長期/短期負(fù)息核算利息計(jì)提。集團(tuán)總部與子公司分別使用應(yīng)收利息—其他—長期/短期委托貸款與應(yīng)付利息—其他—長期/短期委托貸款核算利息收付，使用財(cái)務(wù)費(fèi)用—利息收入—委托貸款—長期/短期委托貸款與財(cái)務(wù)費(fèi)用—利息支出—委托貸款—長期/短期委托貸款核算利息計(jì)提。集團(tuán)公司使用長期/短期借款—XX銀行借款核算銀行借款，使用長期/短期借款—委托貸款核算股東借款，使用應(yīng)付利息—長期/短期借款、財(cái)務(wù)費(fèi)用—利息支出—長期/短期借款、財(cái)務(wù)費(fèi)用—利息支出—委托貸款—長期/短期委托貸款核算利息支付與計(jì)提。

（二）會(huì)計(jì)核算分錄

1.現(xiàn)金集中業(yè)務(wù)

（1）分支機(jī)構(gòu)與集團(tuán)總部會(huì)計(jì)核算

分支機(jī)構(gòu)資金上存至集團(tuán)總部會(huì)計(jì)核算：

借：內(nèi)部存款

貸：銀行存款

集團(tuán)總部收到分支機(jī)構(gòu)上存資金會(huì)計(jì)核算：

借：銀行存款

貸：內(nèi)部存入款——A

分支機(jī)構(gòu)收到集團(tuán)總部支付利息會(huì)計(jì)核算：

借：內(nèi)部存款

貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用—利息收入—委托貸

款循環(huán)委貸

應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅—銷項(xiàng)稅

借：銀行存款

貸：內(nèi)部存款

分支機(jī)構(gòu)收到集團(tuán)總部下?lián)苜Y金會(huì)計(jì)核算：

借：銀行存款

貸：內(nèi)部存款

集團(tuán)總部向分支機(jī)構(gòu)下?lián)苜Y金會(huì)計(jì)核算：

借：內(nèi)部存入款——A

貸：銀行存款

集團(tuán)總部向分支機(jī)構(gòu)支付利息會(huì)計(jì)核算：

借：財(cái)務(wù)費(fèi)用—利息支出—委托貸款—循環(huán)委貸

貸：內(nèi)部存入款——A

借：內(nèi)部存入款——A

貸：銀行存款

（2）子公司與集團(tuán)總部會(huì)計(jì)核算

子公司資金上存至集團(tuán)總部會(huì)計(jì)核算：

借：債權(quán)投資—其他債權(quán)投資—循環(huán)委貸——集團(tuán)總部

貸：銀行存款

集團(tuán)總部收到子公司上存資金會(huì)計(jì)核算：

借：銀行存款

貸：短期借款—其他借款—循環(huán)委

貸——B

子公司收到集團(tuán)總部下?lián)苜Y金會(huì)計(jì)核算：

借：銀行存款

貸：債權(quán)投資—其他債權(quán)投資—循環(huán)

委貸——集團(tuán)總部

集團(tuán)總部向子公司下?lián)苜Y金會(huì)計(jì)核算：

借：短期借款—其他借款—循環(huán)委貸——B

貸：銀行存款

子公司收到集團(tuán)總部支付利息會(huì)計(jì)核算：

借：應(yīng)收利息—其他—循環(huán)委貸——集團(tuán)總部

貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用—利息收入—委托貸

款—循環(huán)委貸

應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅銷項(xiàng)稅

借：銀行存款

貸：應(yīng)收利息—其他—循環(huán)委貸——

集團(tuán)總部

集團(tuán)總部向分支機(jī)構(gòu)支付利息會(huì)計(jì)核算：

借：財(cái)務(wù)費(fèi)用—利息支出—委托貸款—循環(huán)委貸

貸：應(yīng)付利息—其他—循環(huán)委貸——

B

借：應(yīng)付利息—其他—循環(huán)委貸——B

貸：銀行存款

2.債務(wù)集中業(yè)務(wù)

（1）分支機(jī)構(gòu)與集團(tuán)總部會(huì)計(jì)核算

分支機(jī)構(gòu)收到集團(tuán)總部貸款會(huì)計(jì)核算：

借：銀行存款

貸：長/短期負(fù)息資金—集團(tuán)總部

集團(tuán)總部撥付分支機(jī)構(gòu)借款會(huì)計(jì)核算：

借：長/短期負(fù)息資金撥款——A

貸：銀行存款

分支機(jī)構(gòu)計(jì)提借款利息支出會(huì)計(jì)核算：

借：財(cái)務(wù)費(fèi)用—利息支出—負(fù)息資金—長/短期負(fù)息資金

貸：應(yīng)付利息—其他—長/短期負(fù)息

資金——集團(tuán)總部

集團(tuán)總部計(jì)提借款利息收入會(huì)計(jì)核算：

借：應(yīng)收利息—其他—長/短期負(fù)息資金A

貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用—利息收入—負(fù)息資

金—長/短期負(fù)息資金

分支機(jī)構(gòu)借款支付利息會(huì)計(jì)核算：

借：應(yīng)付利息—其他—長/短期負(fù)息資金——集團(tuán)總部

貸：銀行存款

集團(tuán)總部收到利息會(huì)計(jì)核算：

借：銀行存款

貸：應(yīng)收利息—其他—長/短期負(fù)息

資金——A

分支機(jī)構(gòu)歸還集團(tuán)總部貸款會(huì)計(jì)核算：

借：長/短期負(fù)息資金——集團(tuán)總部

貸：銀行存款

集團(tuán)總部收到分支機(jī)構(gòu)歸還貸款會(huì)計(jì)核算：

借：銀行存款

貸：長/短期負(fù)息資金撥款——A

（2）子公司與集團(tuán)總部會(huì)計(jì)核算

子公司收到集團(tuán)總部委托貸款會(huì)計(jì)核算：

借：銀行存款

貸：長/短期借款—其他—委托貸

款——集團(tuán)總部

集團(tuán)總部向子公司發(fā)放委托貸款會(huì)計(jì)核算：

借：債權(quán)投資—委托貸款—長/短期委托貸款——日

貸：銀行存款

子公司計(jì)提借款利息支出會(huì)計(jì)核算：

借：財(cái)務(wù)費(fèi)用—利息支出—委托貸款—長/短期委托貸款

貸：應(yīng)付利息—其他—長/短期委托

貸款——集團(tuán)總部

集團(tuán)總部計(jì)提貸款利息收入會(huì)計(jì)核算：

借：應(yīng)收利息—其他—長/短期委托貸款——B

貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用—利息收入—委托貸

款—長/短期委托貸款

應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅—銷項(xiàng)稅（統(tǒng)借統(tǒng)還模式下免稅，無此條分錄）

子公司支付借款利息會(huì)計(jì)核算：

借：應(yīng)付利息—其他—長/短期委托貸款——集團(tuán)總部

貸：銀行存款

集團(tuán)總部收到利息會(huì)計(jì)核算：

借：銀行存款

貸：應(yīng)收利息—其他—長/短期負(fù)息

資金——B

子公司歸還集團(tuán)總部借款會(huì)計(jì)核算：

借：長/短期借款—其他—委托貸款——集團(tuán)公司

貸：銀行存款

集團(tuán)總部收到分支機(jī)構(gòu)歸還貸款會(huì)計(jì)核算：

借：銀行存款

貸：債權(quán)投資—委托貸款—長/短期

委托貸款——B

二、資金集中管理中會(huì)計(jì)核算應(yīng)注意的其他問題

（一）做好每月對(duì)賬工作

對(duì)于現(xiàn)金集中業(yè)務(wù)成員機(jī)構(gòu)在資金池的上存余額，集團(tuán)總部需要每月將財(cái)務(wù)系統(tǒng)明細(xì)賬與銀行系統(tǒng)顯示金額核對(duì)—致，并與各成員機(jī)構(gòu)進(jìn)行核對(duì);對(duì)于利息支出與收入計(jì)提，每月集團(tuán)總部應(yīng)與各成員機(jī)構(gòu)核對(duì)一致，做好上述對(duì)賬工作，才能確保準(zhǔn)確核算以及保證合并抵消能夠準(zhǔn)確處理。

（二）對(duì)資金集中管理亞務(wù)中的相關(guān)稅費(fèi)進(jìn)行準(zhǔn)確、完整核算

現(xiàn)金集中管理業(yè)務(wù)中的利息收入應(yīng)繳納增值稅，而對(duì)委托貸款業(yè)務(wù)則需要區(qū)分情況確定是否應(yīng)繳納增值稅。根據(jù)財(cái)政部《國家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅[2016]36號(hào)），在統(tǒng)借統(tǒng)還模式下，集團(tuán)總部對(duì)成員企業(yè)的委托貸款利息收入屬于免征增值稅的收入，相應(yīng)簽訂的集團(tuán)總部、成員企業(yè)、商業(yè)銀行三方委托貸款合同免征印花稅。而集團(tuán)總部用自有資金向成員企業(yè)發(fā)放的委托貸款，其利息收入則應(yīng)當(dāng)繳納增值稅。

（三）利息支出必須取得相應(yīng)的憑證作為會(huì)計(jì)核算附件，才能在企業(yè)所得稅稅前列支

根據(jù)國家稅務(wù)總局《企業(yè)所得稅稅前扣除憑證管理辦法》（2018年28號(hào)公告），利息收入屬于增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目，應(yīng)稅單位應(yīng)當(dāng)向收取利息單位開具增值稅普通發(fā)票，因此發(fā)生利息支出的單位必須取得增值稅發(fā)票才能在企業(yè)所得稅稅前列支，否則應(yīng)做納稅調(diào)增。

參考文獻(xiàn)：

[1]財(cái)政部.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則.

[2]財(cái)政部.關(guān)于印發(fā)修訂《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》的通知.財(cái)會(huì)[2017]7號(hào).

[3]財(cái)政部.國家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知.財(cái)稅[2010]36號(hào).

[4]國家稅務(wù)總局二企業(yè)所得稅稅前扣除憑證管理辦法.2018年28號(hào)公告.

[5]姜軍.資金集中管理涉稅問題的處理建議[J].新理財(cái)（公司理財(cái)），2017（10）.