簡評時態(tài)法與現(xiàn)行匯率法

王夢玨

【摘 要】跨國公司在編制合并會計報表時面臨的首要問題是如何將各子公司以不同貨幣表述的會計報表折算成以母公司貨幣表示的會計報表，即報表折算問題?，F(xiàn)行外幣報表折算方法主要有四種：現(xiàn)行匯率法、流動與非流動法、貨幣與非貨幣法、時態(tài)法。目前，流動法與非流動法已日趨淘汰，而從某種程度上說，時態(tài)法是對貨幣與非貨幣法的進一步完善。鑒于此，筆者將重點比較分析時態(tài)法與現(xiàn)行匯率法的優(yōu)缺點及在我國的適用性，以期外幣報表折算能夠更加客觀、真實。

【關(guān)鍵詞】外幣報表折算方法；時態(tài)法；現(xiàn)行匯率法

一、我國外幣報表折算的現(xiàn)狀分析

（一）我國現(xiàn)行外幣報表折算方法

我國《企業(yè)會計準則第19號——外幣折算》指出，企業(yè)將境外經(jīng)營的財務(wù)報表并入本企業(yè)財務(wù)報表時，應(yīng)當(dāng)按照下列規(guī)定進行折算：

資產(chǎn)負債表中的資產(chǎn)、負債項目，應(yīng)當(dāng)按資產(chǎn)負債表日的即期匯率折算；所有者權(quán)益項目，除“未分配利潤”項目外，應(yīng)當(dāng)按照發(fā)生時的即期匯率折算；利潤表中的收入、費用項目，應(yīng)當(dāng)按交易當(dāng)日的即期匯率折算；也可以采用按照系統(tǒng)合理的方法確定的、與交易發(fā)生日即期匯率近似的匯率折算。

由此可見，我國目前選擇現(xiàn)行匯率法作為現(xiàn)行外幣報表折算方法。

（二）我國國內(nèi)的經(jīng)濟環(huán)境

（1）中國跨國企業(yè)歷經(jīng)幾十年的風(fēng)風(fēng)雨雨，其中涌現(xiàn)出了一大批優(yōu)秀的跨國公司，為外幣報表折算方法的應(yīng)用提供了良好的借鑒，也為外幣報表折算方法的使用環(huán)境創(chuàng)造了良好的條件。

（2）目前，人民幣尚未完全實現(xiàn)自由化，與國際接軌的形勢嚴峻，世界經(jīng)濟變化莫測，中國跨國企業(yè)遭遇著外匯風(fēng)險的強烈沖擊，需要建立有力的外匯風(fēng)險防范體制，以防止人民幣的匯率波動過大，影響外幣報表的折算，最終不利于企業(yè)的良性發(fā)展。

（三）我國準則應(yīng)用環(huán)境

（1）我國不斷推進改革開放事業(yè)，實施“引進來”和“走出去”戰(zhàn)略，我國企業(yè)把目光和資本更多地投向國外市場，尋求更加廣闊的發(fā)展的空間，為外幣報表折算準則創(chuàng)造良廣泛的應(yīng)用空間。

（2）隨著我國資本市場建設(shè)的不斷推進——完善市場功能、建立風(fēng)險管理機制、加強多層次建設(shè)以及加快市場化進程，且我國匯率制度改革的穩(wěn)步推進，我國跨國企業(yè)的經(jīng)營將獲得更多渠道的融資支持，需要更多的利用到外幣報表折算。

（3）我國歷來重視人才培養(yǎng)，特別是經(jīng)濟管理人才方面，會計人才積累經(jīng)驗的舞臺將越來越廣闊，高級專業(yè)人才將不斷涌現(xiàn)，從而為準則的有效應(yīng)用提供堅實的人力支持和智力支持。

（4）在我國經(jīng)濟環(huán)境瞬息萬變的今天，我國法律制度的相關(guān)改革不會停滯不前，它將隨著經(jīng)濟改革的不斷深入而不斷地進行相應(yīng)的變革，從而使我國的法律制度更加健全，會計的監(jiān)管制度更加完備，能夠給我國會計準則的有效實施提供強有力的保障力量和后盾。

二、現(xiàn)行匯率法在我國的優(yōu)勢與缺陷

現(xiàn)行匯率法是我國長期以來一直使用的一種外幣報表折算方法，在中國發(fā)展應(yīng)用了多年。目前，現(xiàn)行匯率法仍有很大的優(yōu)勢，如下：

（1）和現(xiàn)行常用的其他外幣報表折算方法相比較，現(xiàn)行匯率法的概念和原理都相對簡單，實際應(yīng)用難度小；

（2）不改變財務(wù)報表原有財務(wù)比率關(guān)系是現(xiàn)行匯率法和其他外幣報表折算方法相比的最大優(yōu)點，其優(yōu)勢在于提高了財務(wù)信息的可利用性。

但是，現(xiàn)行匯率法也存在幾個重大的缺陷：

（1）目前我國跨國公司類型很大一部分是出口貿(mào)易型公司，出口貿(mào)易依賴于境外機構(gòu)或者子公司，但是，由于現(xiàn)行匯率法將折算差額列為資產(chǎn)負債表所有者權(quán)益部分的單獨“折算調(diào)整”項，最終在很大程度上影響子公司的報表折算，不利于財務(wù)信息的真實反映。

（2）現(xiàn)行匯率法實際上體現(xiàn)的是實體理論，與編制合并報表時廣泛采用的母公司理論相違背；

（3）現(xiàn)行匯率法假設(shè)外幣匯率風(fēng)險波及子公司的所有資產(chǎn)、負債，同時，所有項目遭受風(fēng)險的程度相同，這顯然是與事實不相符合的。

三、時態(tài)法在我國的優(yōu)勢與缺陷

雖然我國當(dāng)前的政策不采取時態(tài)法作為外幣報表折算方法，但是時態(tài)法也是國際上比較流行的一種方法，其優(yōu)點和缺陷在長期的應(yīng)用中也得到了體現(xiàn)。

（1）時態(tài)法的主要優(yōu)點是以母公司的報告貨幣作為統(tǒng)一的計量單位，按照子公司的原計量屬性，平等地表示其外幣報表項目，與編制合并會計報表的母公司理論相一致。

（2）和現(xiàn)行匯率法相比，時態(tài)法在處理由于匯率不同而形成的折算差額時，把差額均計入當(dāng)期損益，最終影響公司的利潤，這就意味著時態(tài)法受匯率影響較大。在人民幣對外幣匯率較為穩(wěn)定，波動不大的情況下，采用時態(tài)法進行外幣報表折算時，折算差額（折算損失）不會很大，是一種比較理想化的選擇；但是在匯率不穩(wěn)定時，尤其是當(dāng)前中美關(guān)系處于比較緊張的狀態(tài)，貿(mào)易戰(zhàn)持續(xù)發(fā)酵，人民幣對美元及其他外幣的匯率浮動較大，產(chǎn)生的折算差額就會對企業(yè)利潤產(chǎn)生較大的負面影響。

（3）和現(xiàn)行匯率法恰恰相反，由于時態(tài)法對資產(chǎn)負債表各項目采用不同的匯率進行換算，因此不可能在資產(chǎn)負債表換算后保持原始外幣報表中各項目之間的比例關(guān)系，它改變了財務(wù)報表中原有的財務(wù)比率關(guān)系，很大程度上會不利于財務(wù)信息的真實反映。

四、我國外幣報表折算方法的現(xiàn)實選擇思考和幾點建議

從客觀上講，由于我國的經(jīng)濟環(huán)境、政治體制的獨特性，會計準則制定機構(gòu)的理念與外幣折算方法的選擇也與其他西方國家不同。我國會計準則標準化進程起步較晚，需要不斷完善。隨著我國國際貿(mào)易的發(fā)展，報表折算的目的已經(jīng)不僅在于滿足有關(guān)主管部門或總公司了解境外子公司的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果，環(huán)境的復(fù)雜性和目標的多樣性更加要求必須采取相應(yīng)措施，妥善解決在采用報表折算方法中所遇到的問題。

依據(jù)對現(xiàn)行外幣報表折算方法評價可以發(fā)現(xiàn)，境外實體性質(zhì)的子公司已經(jīng)成為一種國際趨勢，現(xiàn)行匯率法并在很大程度上會影響子公司的報表折算，時態(tài)法不能適應(yīng)我國企業(yè)未來的發(fā)展趨勢。因此，可以從以下幾個方面進行考慮，以期改進我國外幣報表折算方法：

（1）外幣報表折算方法應(yīng)以現(xiàn)時匯率法為基礎(chǔ)。一方面，由于經(jīng)濟全球化的不斷深入，世界各地的經(jīng)濟環(huán)境越來越一致，跨國公司的國外子公司的性質(zhì)越來越獨立于母公司的境外實體性質(zhì)；另一方面，現(xiàn)時匯率法可以保持各國外幣報表的原始可比性。

（2）從長遠看，我國外幣報表折算方法的選擇，取決于國際會計的未來發(fā)展趨勢和中國跨國企業(yè)經(jīng)濟實力的增長，以及中國市場體系的進一步成熟和完善。國際會計準則和美、英、加拿大等國會計準則要求兼用時態(tài)法和現(xiàn)行匯率法，我們應(yīng)不斷向國際準則靠攏，與國際接軌。我國企業(yè)中越來越多的出現(xiàn)獨立于母公司的境外實體，兼用時態(tài)法和現(xiàn)行匯率法能夠更好的解決外幣報表折算問題。

（3）我國應(yīng)當(dāng)注重對外幣折算準則的進一步修改和完善，從自身國情出發(fā)，形成一套適用于我國的外幣報表折算模式。

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