關(guān)于風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)方法的發(fā)展及其理論探究

吳勝虎

審計(jì)工作從產(chǎn)生至發(fā)展的過(guò)程比較繁瑣，循環(huán)漸進(jìn)、從簡(jiǎn)到繁，歷經(jīng)了多個(gè)階段。各個(gè)階段又相互關(guān)聯(lián)，在各個(gè)發(fā)展階段具有特殊的意義。在持續(xù)發(fā)揮作用時(shí)，促進(jìn)審計(jì)工作逐漸朝前發(fā)展。經(jīng)濟(jì)新常態(tài)下機(jī)遇較多，同時(shí)也會(huì)面臨諸多風(fēng)險(xiǎn)，對(duì)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)價(jià)水平的要求較高。怎樣判斷風(fēng)險(xiǎn)，怎樣認(rèn)識(shí)審計(jì)屬于重點(diǎn)研究?jī)?nèi)容。

一、風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的特征

1.審計(jì)目標(biāo)導(dǎo)向逐漸改變。首先，明確風(fēng)險(xiǎn)水平與審計(jì)重點(diǎn)是核心，企業(yè)及審計(jì)者要提出避免和防控風(fēng)險(xiǎn)的措施。其次，基于審計(jì)程序，逐漸檢查控制措施是否執(zhí)行。該種方法屬于一種全新的模式，既將審計(jì)目標(biāo)與企業(yè)目標(biāo)相融合，還突出審計(jì)應(yīng)用所起到的真正作用。從本質(zhì)上來(lái)講，審計(jì)工作令內(nèi)部變成價(jià)值鏈拼圖上的關(guān)鍵部分。

2.審計(jì)范圍持續(xù)擴(kuò)展。審計(jì)中心首先就要提前掌握所有風(fēng)險(xiǎn)，合理排序風(fēng)險(xiǎn)是掌握風(fēng)險(xiǎn)后自動(dòng)形成的，審計(jì)范疇要按照風(fēng)險(xiǎn)大小進(jìn)行判斷。配置審計(jì)資源也屬于關(guān)鍵的環(huán)節(jié)，科學(xué)有效的配置審計(jì)資源對(duì)控制風(fēng)險(xiǎn)十分重要，能夠提高其外部關(guān)注度，這些操作對(duì)保證企業(yè)目標(biāo)的完成十分有利。

3.核心價(jià)值。找出問(wèn)題是審計(jì)者必備的素養(yǎng)，處理問(wèn)題的能力也不可或缺。審計(jì)的根本目的并非判斷風(fēng)險(xiǎn)也不是評(píng)估風(fēng)險(xiǎn)。在判斷與評(píng)估后，需要對(duì)風(fēng)險(xiǎn)提出科學(xué)的處理措施。就內(nèi)部審計(jì)而言，更關(guān)鍵的是制定出一套行之有效的問(wèn)題處理計(jì)劃。依靠評(píng)估結(jié)構(gòu)找到風(fēng)險(xiǎn)最大的運(yùn)營(yíng)單位，按照審計(jì)結(jié)構(gòu)妥善選取審計(jì)業(yè)務(wù)?？茖W(xué)安排審計(jì)資源，明確審計(jì)核心。審計(jì)涵蓋面要獲得充分保障，審計(jì)的重要價(jià)值即保證相對(duì)完全的不留審計(jì)死角。

二、風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的理論依據(jù)

1.成本價(jià)值理論。以往的審計(jì)方法要依靠諸多的審計(jì)者花費(fèi)許多時(shí)間開(kāi)展，審計(jì)方在實(shí)施審計(jì)程序時(shí)耗費(fèi)大量成本。相對(duì)于以前來(lái)說(shuō)，采用風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)手段的審計(jì)方會(huì)以更少的審計(jì)者及時(shí)間在實(shí)施審計(jì)程序方面，明顯提升了工作效率，降低了審計(jì)方的成本。會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)在很大程度上可以有效處理契約引起的委托代理事件，而且可以減少委托代理事件引起的企業(yè)投資效率情況。但是，過(guò)度、隨意的為減少審計(jì)方的審計(jì)成本而削減審計(jì)程序?qū)⑹治ｋU(xiǎn)，可能造成“審計(jì)失敗”。為此，審計(jì)者要根據(jù)被審計(jì)方的特點(diǎn)合理調(diào)整審計(jì)程序，防止“審計(jì)失敗”現(xiàn)象的產(chǎn)生。

2.舞弊動(dòng)因依據(jù)。舞弊三角概念由美國(guó)注冊(cè)舞弊核查師協(xié)會(huì)的創(chuàng)辦人W.Staeve Albrecht 所提出，其認(rèn)為公司之所以會(huì)出現(xiàn)舞弊是通過(guò)壓力、機(jī)會(huì)以及自我合理化三大因素引起的，就如同需要適當(dāng)?shù)乃㈥?yáng)光和CO2三個(gè)要素才會(huì)出現(xiàn)光合作用那樣，三要素同時(shí)作用才會(huì)使企業(yè)出現(xiàn)舞弊現(xiàn)象。壓力要素屬于企業(yè)產(chǎn)生舞弊的行為契機(jī)。壓力動(dòng)機(jī)通常包括：公司績(jī)效負(fù)擔(dān)、財(cái)務(wù)負(fù)擔(dān)、惡痞壓力和其他負(fù)擔(dān)；機(jī)會(huì)要素表示企業(yè)出現(xiàn)舞弊但不被發(fā)現(xiàn)和不受到懲處的可能，其通常包含：企業(yè)不完善的內(nèi)控機(jī)制、數(shù)據(jù)不對(duì)稱、審計(jì)部門(mén)審計(jì)不善、懲處措施老舊等。當(dāng)公司迫于壓力出現(xiàn)舞弊機(jī)會(huì)時(shí)，將會(huì)為舞弊行為提供自我合理化的依據(jù)。把舞弊行為和道德、行為標(biāo)準(zhǔn)相結(jié)合，使之合理化。舞弊三角方面的三個(gè)要素是兩兩彼此作用的，最后造成舞弊的出現(xiàn)。

舞弊冰山概念由美國(guó)G·杰克·波羅格納以及羅伯特·J·林德奎斯特引用心理學(xué)方面典型的冰山理論產(chǎn)生的，也被稱作舞弊二因素理論。該理論將舞弊比作海平面上一個(gè)冰山，裸露于海平面上的僅僅為冰山一角，更巨大的危險(xiǎn)藏于海平面之下。從結(jié)構(gòu)及行為層面考慮舞弊，海平面之上屬于結(jié)構(gòu)具體包含效率衡量方法、等級(jí)機(jī)制、財(cái)會(huì)資源、發(fā)展目標(biāo)、技術(shù)情況和態(tài)度，海平面之下屬于行為部分包含感情、價(jià)值理念、個(gè)人欲望等。舞弊框架的內(nèi)容事實(shí)上是組織中的管理范疇，是客觀存在且極易判斷的。而舞弊行為的要點(diǎn)就是更主觀化、個(gè)性化以及極易被刻意遮掩起來(lái)的。冰山概念強(qiáng)調(diào)，一個(gè)公司是否出現(xiàn)舞弊，既和公司內(nèi)控建設(shè)有關(guān)，更關(guān)鍵的是和企業(yè)是否出現(xiàn)財(cái)務(wù)危機(jī)以及是否有潛藏的敗德可能性相關(guān)。

三、風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)方法的發(fā)展路徑

1.制定審計(jì)發(fā)展難度評(píng)價(jià)制。審計(jì)部門(mén)在提出審計(jì)意見(jiàn)、決定和整改分工時(shí)，要對(duì)審計(jì)發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題展開(kāi)分類及難度評(píng)估，然后按照評(píng)估的整改難度設(shè)置整改時(shí)間、整改建議等內(nèi)容提升審計(jì)問(wèn)題處理要求的規(guī)范性、指導(dǎo)性以及可行性。

2.制定審計(jì)計(jì)劃。審計(jì)發(fā)展計(jì)劃實(shí)施二級(jí)制：其一，由審計(jì)部門(mén)帶頭組織進(jìn)行審計(jì)方法整改，設(shè)置《審計(jì)整改分工方案》，建立整改機(jī)構(gòu)、整改時(shí)間和整改意見(jiàn)；其二，整改機(jī)構(gòu)根據(jù)審計(jì)問(wèn)題分工計(jì)劃標(biāo)準(zhǔn)，依據(jù)部門(mén)實(shí)況建立《整改機(jī)構(gòu)審計(jì)發(fā)現(xiàn)不足整改方案》，確定具體發(fā)展對(duì)策、整改時(shí)間、責(zé)任主體等，上報(bào)審計(jì)部門(mén)備案，發(fā)展措施不僅要糾正問(wèn)題，還要重視“舉一反三”，避免類似問(wèn)題二次出現(xiàn)。

3.制定審計(jì)工作責(zé)任制。企業(yè)要確定各級(jí)員工審計(jì)工作職責(zé)，包含內(nèi)部主要負(fù)責(zé)人整體領(lǐng)導(dǎo)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)任務(wù)，負(fù)整體領(lǐng)導(dǎo)職責(zé)；主管審計(jì)負(fù)責(zé)人管理單位審計(jì)業(yè)務(wù)，肩負(fù)領(lǐng)導(dǎo)職責(zé)；分管項(xiàng)目負(fù)責(zé)人對(duì)自身業(yè)務(wù)范疇內(nèi)的審計(jì)任務(wù)展開(kāi)檢查監(jiān)督、引導(dǎo)，肩負(fù)直接領(lǐng)導(dǎo)職責(zé)；整改中心主要負(fù)責(zé)人屬于部門(mén)整改任務(wù)首要責(zé)任人，是執(zhí)行審計(jì)工作的直接責(zé)任對(duì)象；審計(jì)部門(mén)肩負(fù)整改任務(wù)的組織、協(xié)調(diào)、監(jiān)督、督促職責(zé)；整改者對(duì)審計(jì)整改任務(wù)具體質(zhì)量和進(jìn)度肩負(fù)直接職責(zé)。

4.制定審計(jì)整改追蹤檢查制。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)中，審計(jì)部門(mén)要追蹤檢查整改中心的整改狀況，便于及時(shí)把握整改狀況，控制整改的全局。

5.制定審計(jì)工作指導(dǎo)體制。一方面，審計(jì)整改部門(mén)建立的整改方案，找出整改策略、整改時(shí)間等方面的問(wèn)題時(shí)，要立即提供業(yè)務(wù)指導(dǎo)；另一方面，在追蹤檢查整改狀況時(shí)，發(fā)現(xiàn)問(wèn)題立即給予業(yè)務(wù)指導(dǎo)，提升整改效果，確保整改進(jìn)程。

6.制定審計(jì)工作報(bào)告制。采用二級(jí)報(bào)告形式，首先由基層整改中心在規(guī)定期限內(nèi)給審計(jì)部門(mén)上交《部門(mén)審計(jì)發(fā)展報(bào)告》，涉及審計(jì)提出的處理問(wèn)題、采用的整改對(duì)策、整改結(jié)束時(shí)間等，并體現(xiàn)整改環(huán)節(jié)面臨的問(wèn)題，而且提供整改證據(jù)信息；其次，由審計(jì)部門(mén)就審計(jì)問(wèn)題整體整改狀況，向企業(yè)負(fù)責(zé)人上交最后的《審計(jì)問(wèn)題整改資料》，并引入審計(jì)整改檔案信息管理。

7.制定審計(jì)考評(píng)和公示制。首先，單位重要負(fù)責(zé)對(duì)象對(duì)審計(jì)主管人員和業(yè)務(wù)分管人員針對(duì)審計(jì)整改總體狀況、引導(dǎo)、檢查等狀況開(kāi)展考評(píng)；其次，企業(yè)績(jī)效考核中心，對(duì)審計(jì)部門(mén)就審計(jì)整改總體狀況、審計(jì)整改結(jié)構(gòu)、協(xié)調(diào)、追蹤檢查以及督辦等狀況展開(kāi)考核；最后，審計(jì)部門(mén)對(duì)審計(jì)整改中心就其整改狀況展開(kāi)考核，同時(shí)，整改中心對(duì)整改者就實(shí)際情況展開(kāi)考核。采取審計(jì)考核和公示制，定時(shí)在企業(yè)內(nèi)部公示出審計(jì)工作考核狀況，發(fā)揮出激勵(lì)與鞭策作用。

四、結(jié)束語(yǔ)

總之，風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是一個(gè)新型的事物，在國(guó)內(nèi)還應(yīng)當(dāng)深入觀察和提高，目前還存在諸多問(wèn)題。相關(guān)人員在具體工作中也面臨著很多迷茫，主要表現(xiàn)為：是否審計(jì)便是以找到風(fēng)險(xiǎn)為主，審計(jì)是否還可以做大量其他工作，審計(jì)下一步會(huì)邁向何方，這些均是急需處理的問(wèn)題。期望這篇文章能夠給相關(guān)人員帶來(lái)一些靈感，并令企業(yè)的經(jīng)營(yíng)朝著更為健康的趨勢(shì)邁進(jìn)。