淺析新金融工具會計準則實施對國有及非國有銀行影響

胡愿　徐鵬程　岳曈昕　李同念

摘要：2017年4月在我國財政部發(fā)布的《企業(yè)會計準則第22號一-金融工具確認和計量》準則中針對金融工具確認和計量方面做出修改，在金融資產(chǎn)分類、減值等方面產(chǎn)生進行重大變革。本文就新準則的變動內(nèi)容做簡要探究，并結合11家上市銀行企業(yè)的實施概況分析其對國有銀行及非國有銀行產(chǎn)生的不同影響，從而促進銀行業(yè)更好貫徹執(zhí)行新金融工具準則，為企業(yè)防范金融工具風險提供可行性建議。

關鍵詞：新金融工具準則;金融工具分類;金融資產(chǎn)減值;國有及非國有銀行

中圖分類號：F234.4

文獻識別碼：A

文章編號：1001-828X（2019）010-0302-01

一、新金融工具會計準則對上市銀行的影響分析

（一）首日追溯調整對所有者權益變動影響

通過11家實施新準則的上市銀行披露的有關數(shù)據(jù)看來，2017年6月至2018年9月其凈資產(chǎn)整體呈現(xiàn)穩(wěn)中有升的態(tài)勢。由于在新準則首次執(zhí)行日對股東權益進行了追溯調整，金融資產(chǎn)工具分類與計量變化使股東權益的增加額低于引入預期信用損失模型后股東權益的減少額，這使得A+H股上市銀行2018年期初所有者權益均出現(xiàn)不同程度下降。對國有銀行的期初股東權益的影響幅度較小，凈資產(chǎn)平均下降1%～2%，其中影響最大的中國銀行凈資產(chǎn)調整354.17億元，下降2.25%;而影響最小的交通銀行凈資產(chǎn)調整41.11億元，下降僅為0.63%。對非國有銀行的期初股東權益的影響較為顯著，凈資產(chǎn)平均下降1%～3%，受影響最小的招商銀行凈資產(chǎn)調整69.15億元，下降1.43%;而光大銀行調整87.81億元，下調2.78%。相比非國有銀行，國有銀行的資產(chǎn)減值損失對凈資產(chǎn)影響更為劇烈，主要在于國有銀行的金融資產(chǎn)基數(shù)及其穩(wěn)健性遠大于非國有銀行;相反，由于非國有銀行持有金融資產(chǎn)盈余管理的動機性更強，重分類開放使得其他綜合收益可以轉入凈利潤使得重分類對非國有銀行股東權益的影響大于國有銀行，最終呈現(xiàn)出首日追溯調整后非國有銀行凈資產(chǎn)波動大于國有銀行的態(tài)勢。

（二）金融資產(chǎn)由“四分類”改為“三分類”的影響

根據(jù)數(shù)據(jù)可以看出，11家商業(yè)銀行在2017年下半年，其FVPL金額總體穩(wěn)定增長。在新準則實施首日經(jīng)過追溯調整后，其金額與2017年年末數(shù)相比均有不同程度的增長。國有銀行中，中國銀行的變動幅度最大，為74.55%，其余均在10%到20%之間。而非國有銀行變動幅度更大，其中，中信銀行以及光大銀行的變動比例甚至達到了497.12%和1197.94%?？梢钥闯?，在實施首日，非國有銀行對于追溯調整的反應更為劇烈，這應當引起非國有銀行的重視。其中的原因，可以從國有和非國有銀行的特點中略知一二。其一，商業(yè)銀行以盈利為目的，但國有銀行較非國有銀行具有更多的社會責任，因此國有銀行在金融資產(chǎn)方面的更為謹慎，投資力度并不算大，避免承擔較大的風險。其二，F(xiàn)VPL在實施首日的變化是由于重分類引起的，非國有銀行的劇烈變化，說明其可供出售金融資產(chǎn)的金額較大，而該科目常作為企業(yè)利潤的“蓄水池”。非國有銀行擁有大量的可供出售金融資產(chǎn)，一是為了使得利潤最大化，二是也有可能為了通過該項資產(chǎn)進行利得交易，借此平滑利潤。

從2018年1月1日之后，國有銀行FVPL的增長速度放緩，非國有銀行呈現(xiàn)大幅度減少的趨勢。究其原因，一是金融機構資管新規(guī)出臺后，商業(yè)銀行特別是非國有商業(yè)銀行減少了委外投資等業(yè)務。二是銀行出于安全性考慮，減少持有以公允價值計量且其變動

計入當期損益的金融資產(chǎn)。

（三）“已發(fā)生損失法”改為“預期損失法”的影響

根據(jù)11家上市銀行企業(yè)的季度、半年報及年報相關數(shù)據(jù)可以看出，2018年11家銀行企業(yè)“資產(chǎn)減值損失”科目發(fā)生額在6月、9月同比上出現(xiàn)大幅度增長情況：其中，國有商業(yè)銀行與非國有商業(yè)銀行同比漲幅分別達到27.53%與17.68%（數(shù)據(jù)選取至2018年第三季度財報）。由于國有銀行與非國有銀行在金融工具及表外業(yè)務在信用風險評判標準及體量上均存在有差異，導致國有銀行在變更為“預期損失法”后其計提的“資產(chǎn)減值損失”與“預計負債”變動額更為巨大——更為龐大的業(yè)務額、更謹慎更標準化的政策選擇使國有銀行在減值損失方面的平均漲幅高達21.83%（同期非國有銀行漲幅為9.29%）。

二、應關注的問題以及提出的建議

從以上的分析中我們得出爭對以上三方面的影響，國有銀行都呈現(xiàn)出相對平穩(wěn)的態(tài)勢，與其自身的性質及體系特點是離不開的，不管從其風險的把控，還是業(yè)務流程的規(guī)范性，合規(guī)性都為其迎接新準則打下了夯實的基礎，其中更是有很多非國有銀行值得借鑒的方面。所以銀行業(yè)想要更好地實施新準則，需要作出準備和相應調整，首先對于新提出的“預期減值法”，其金融資產(chǎn)信用風險劃分為三階段，由于三階段劃分與現(xiàn)行的五級分類體系，不能產(chǎn)生直接的映射關系，所以商業(yè)銀行應將構建金融資產(chǎn)三分類階段信用分類體系作為重點。在管理理念上要更多注入行業(yè)前景，經(jīng)濟周期，市場環(huán)境等宏觀影響因素、前瞻性因素，使風險管理要素與會計管理語言準確契合;其次要重視科學技術的升級，完成相關建設，為有效執(zhí)行新準則提供數(shù)據(jù)支撐，加強數(shù)據(jù)庫建設，滿足缺乏活躍市場交易數(shù)據(jù)項目的估值模型和預期信用損失模型數(shù)據(jù)的需要并對對現(xiàn)有賬務核算系統(tǒng)進行適應性改造，對銀行原有的有關會計科目，核算內(nèi)容以及核算方法作出相應調整，滿足會計核算，信息采集以及信息披露的需要;最后要建立健全現(xiàn)代風險管理機制，為有效執(zhí)行新準則提供機制保障，要進一步完善內(nèi)控機制，特別是體系建設和制度設計，要改變之前事后補救的做法轉變?yōu)槭虑胺婪?，突出風險預警和快速反應機制并且重視在內(nèi)部控制中運用技術手段，以減小人為因素對風險識別和判斷上的失誤的可能性。

參考文獻：

[1]王茜，劉婭，趙淑鵬.金融資產(chǎn)減值準則改革對銀行業(yè)影響研究[J].財會通訊，2018（31）：3-6+129.

[2]成麗莉，曹國俊，唐家藝.新金融工具會計準則實施初期影響顯著——基于上市金融企業(yè)2018年上半年報數(shù)據(jù)[J].金融會計，2018（10）：18-26.