企業(yè)贈(zèng)送物品涉稅管理及風(fēng)險(xiǎn)實(shí)例研究

崔瑩

【摘要】? 企業(yè)經(jīng)營過程中，難免涉及對(duì)外贈(zèng)送物品的行為，由于贈(zèng)送背景、環(huán)節(jié)及方式不同，適用的稅務(wù)政策也不相同，稅負(fù)及涉稅風(fēng)險(xiǎn)差異極大。企業(yè)需要根據(jù)實(shí)際情況，合理選擇贈(zèng)送方式，有效提高贈(zèng)送行為的投入產(chǎn)出比并且嚴(yán)格控制涉稅風(fēng)險(xiǎn)。文章結(jié)合具體實(shí)例，對(duì)企業(yè)贈(zèng)送物品涉稅管理及風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行了探討。

【關(guān)鍵詞】? ?贈(zèng)送物品稅負(fù);涉稅風(fēng)險(xiǎn)

【中圖分類號(hào)】? F275? 【文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼】? A? 【文章編號(hào)】? 1002-5812（2019）06-0082-03

一、案例

在客戶營銷、業(yè)務(wù)推介及交際應(yīng)酬活動(dòng)中，各企業(yè)難免涉及對(duì)外贈(zèng)送禮品、宣傳品等活動(dòng)，以積累客戶資源、開拓業(yè)務(wù)發(fā)展。甲企業(yè)為一般納稅人，2018年6月1日召開新品發(fā)布會(huì)，會(huì)上向丁傳媒公司贈(zèng)送價(jià)值總量（含稅）200萬元的宣傳品;7月10日，其客戶宋某前來走訪，贈(zèng)送其價(jià)值總量（含稅）2萬元的紀(jì)念品，試解析甲企業(yè)涉稅情況及風(fēng)險(xiǎn)。

甲企業(yè)贈(zèng)送物品行為涉及流轉(zhuǎn)稅及附加、個(gè)人所得稅、企業(yè)所得稅。有多項(xiàng)稅費(fèi)管理規(guī)范及要求，現(xiàn)就相關(guān)的稅負(fù)及涉稅風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行探討。

二、甲企業(yè)涉稅情況及風(fēng)險(xiǎn)分析

（一）流轉(zhuǎn)稅及附加

流轉(zhuǎn)稅主要涉及增值稅、城建稅及教育費(fèi)附加。

增值稅是以商品流轉(zhuǎn)中“增值額”（各個(gè)流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)中新增加的價(jià)值）作為計(jì)稅依據(jù)的一種流轉(zhuǎn)稅。納稅義務(wù)人包括兩類：一般納稅人和小規(guī)模納稅人，分別適用一般計(jì)稅方法和簡易計(jì)稅方法。由于小規(guī)模納稅人計(jì)稅相對(duì)簡單，不再贅述。本示例為一般納稅人，其增值稅計(jì)算方法為：當(dāng)期應(yīng)交稅金=當(dāng)期銷項(xiàng)稅額-當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額。進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣的基本條件為取得增值稅專用發(fā)票，并經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)驗(yàn)證。

根據(jù)《中華人民共和國增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第四條，有八種行為視同銷售，其中之一為“將自產(chǎn)、委托加工或者購進(jìn)的貨物無償贈(zèng)送其他單位或者個(gè)人。”這里所說的“視同銷售”，并不是企業(yè)真正的銷售行為，其本質(zhì)為增值稅“抵扣進(jìn)項(xiàng)并且產(chǎn)生銷項(xiàng)”的鏈條已經(jīng)終止，例如將貨物用于個(gè)人消費(fèi)和職工福利。會(huì)計(jì)上不按照銷售核算，而在稅收上視為銷售，需確認(rèn)應(yīng)稅收入并且計(jì)繳稅金。

企業(yè)在宣傳活動(dòng)或業(yè)務(wù)招待中，附贈(zèng)的禮品通常被視為無償贈(zèng)送，需要繳納增值稅。作為一般納稅人，稅率16%。

（1）新品發(fā)布會(huì)向丁公司贈(zèng)送的宣傳品，為宣傳活動(dòng)附贈(zèng)，需繳納增值稅：2 000 000/（1+16%）×16%=275 862（元）。已取得合法的16%增值稅專用發(fā)票，則可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅與銷項(xiàng)稅一致，應(yīng)納稅額為0。

會(huì)計(jì)處理為：

買物品入庫：

從分錄可看出，同樣有合規(guī)的增值稅專用發(fā)票，同樣列支于業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)，由于贈(zèng)送行為視同銷售，雖然實(shí)際繳納稅金為0，但計(jì)入費(fèi)用的金額比常規(guī)業(yè)務(wù)要大（常規(guī)宣傳活動(dòng)，花銷含稅金額200萬元;有專票后，計(jì)入當(dāng)期宣傳費(fèi)的金額為172.41萬元）。

（2）向客戶宋某贈(zèng)送的紀(jì)念品，為業(yè)務(wù)招待支出。按《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅[2016]36號(hào)）附件1第二十七條：“下列項(xiàng)目的進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣：用于……集體福利或個(gè)人消費(fèi)的購進(jìn)貨物。納稅人的交際應(yīng)酬消費(fèi)屬于個(gè)人消費(fèi)?！奔礋o論是否取得增值稅專用發(fā)票，企業(yè)列支于業(yè)務(wù)招待費(fèi)的進(jìn)項(xiàng)稅均不可抵扣，則贈(zèng)送宋某物品的稅金為：增值稅：20 000/（1+16%）×16%=2 759（元）;城建稅及附加：2 759×（7%+5%）=331（元）。二者合計(jì)：2 759+

此外，除了業(yè)務(wù)招待及宣傳活動(dòng)，企業(yè)在提供服務(wù)（比如電信公司售卡、保險(xiǎn)公司銷售保單等）的同時(shí)也可能發(fā)生贈(zèng)送行為，此業(yè)務(wù)是否繳納增值稅，各地稅務(wù)機(jī)關(guān)要求不一。有些認(rèn)為企業(yè)在提供服務(wù)同時(shí)贈(zèng)送商品，實(shí)質(zhì)是一種利益的讓渡，并非無償贈(zèng)送，其對(duì)價(jià)已包含在服務(wù)對(duì)價(jià)中，如河北國稅在《河北省國家稅務(wù)局關(guān)于全面推開營改增有關(guān)政策問題的解答（之五）》中規(guī)定，保險(xiǎn)公司銷售保險(xiǎn)時(shí)，附帶贈(zèng)送客戶的促銷品，如刀具、加油卡等貨物，不按視同銷售處理。值得關(guān)注的是，需在提供服務(wù)的同時(shí)，這是前提條件。而有些地方則認(rèn)為需繳納增值稅，如重慶國稅《營改增政策指引（一）》中規(guī)定，公司在開展業(yè)務(wù)時(shí)，贈(zèng)送客戶的禮品如果單獨(dú)作價(jià)核算，則按銷售處理，不屬于視同銷售;如果納稅人是無償贈(zèng)送，屬于視同銷售。納稅人購進(jìn)禮品取得的進(jìn)項(xiàng)稅額符合政策規(guī)定可抵扣的，允許從應(yīng)納稅額中抵扣?！痹撎幚韽?qiáng)調(diào)無償贈(zèng)送的條件。而對(duì)于有償與無償?shù)臓幷?，由來已久，?shí)務(wù)中還需與當(dāng)?shù)刂鞴芏悇?wù)機(jī)關(guān)做好溝通，同時(shí)希望盡快統(tǒng)一口徑，減少執(zhí)行層面的爭議成本與征管成本。

（二）所得稅

甲企業(yè)贈(zèng)送給個(gè)人物品的部分，還涉及個(gè)人所得稅及企業(yè)所得稅。

根據(jù)《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)促銷展業(yè)贈(zèng)送禮品有關(guān)個(gè)人所得稅問題的通知》（財(cái)稅[2011]50號(hào)）規(guī)定：企業(yè)向個(gè)人銷售商品（產(chǎn)品）和提供服務(wù)的同時(shí)給予贈(zèng)品，或?qū)鄯e消費(fèi)達(dá)到一定額度的個(gè)人按消費(fèi)積分反饋禮品不征收個(gè)稅。企業(yè)在業(yè)務(wù)宣傳、廣告等活動(dòng)，或在年會(huì)、座談會(huì)、慶典以及其他活動(dòng)中向本單位以外的個(gè)人贈(zèng)送禮品，或?qū)鄯e消費(fèi)達(dá)到一定額度的顧客通過抽獎(jiǎng)給予獎(jiǎng)品的，應(yīng)全額適用20%的稅率繳納個(gè)人所得稅。按上述規(guī)定，企業(yè)在“業(yè)務(wù)推介會(huì)”“客戶座談會(huì)”“客戶抽獎(jiǎng)”及日常交際應(yīng)酬活動(dòng)中向企業(yè)外人員贈(zèng)送的禮品需代扣代繳個(gè)稅。

（1）如果個(gè)稅由受益人（宋某）承擔(dān)，按20%稅率計(jì)征（20 000×20%=4 000）。

會(huì)計(jì)處理：

從宋某收取稅款時(shí)：

（2）實(shí)務(wù)中，此情形較難實(shí)施，一是要求客戶負(fù)擔(dān)稅款與“積累資源、推介業(yè)務(wù)、擴(kuò)大合作”的贈(zèng)送禮品初衷相左，可能適得其反，有礙業(yè)務(wù)拓展;二是部分活動(dòng)可能涉及的客戶較多，企業(yè)贈(zèng)送禮品時(shí)逐一代扣代繳稅款操作難度較大（部分地區(qū)個(gè)人所得稅納稅申報(bào)時(shí)還需提供身份證號(hào)等信息，客戶極可能不便于提供）;為充分發(fā)揮禮品饋贈(zèng)在客戶營銷中的作用，通常稅負(fù)由企業(yè)負(fù)擔(dān)，則客戶所得轉(zhuǎn)為個(gè)稅稅后所得。此種情況下，甲企業(yè)負(fù)擔(dān)的稅款包括：

個(gè)人所得稅（計(jì)入當(dāng)期損益）：20 000/（1-20%）×20%

企業(yè)所得稅：5 000×25%=1 250（元）（由企業(yè)代客戶承擔(dān)的個(gè)人所得稅稅款，稅務(wù)機(jī)關(guān)通常認(rèn)定該部分支出不屬于企業(yè)發(fā)生的與經(jīng)營活動(dòng)相關(guān)的合理支出，一般不允許在企業(yè)所得稅稅前扣除，需做永久性差異納稅調(diào)整，按25%稅率繳納企業(yè)所得稅）。

企業(yè)所得稅通常按月計(jì)算，以當(dāng)月的會(huì)計(jì)利潤為基礎(chǔ)，并按照稅法規(guī)定進(jìn)行相關(guān)事項(xiàng)的納稅調(diào)整，是企業(yè)當(dāng)月所有經(jīng)營及損益活動(dòng)的匯總體現(xiàn)，并按年度匯算清繳。下文只列示與此筆業(yè)務(wù)相關(guān)的企業(yè)所得稅會(huì)計(jì)分錄，以便更直觀地反映其對(duì)盈利的影響。而實(shí)務(wù)中，該項(xiàng)目會(huì)體現(xiàn)在企業(yè)所得稅的納稅調(diào)整表中，但通常不會(huì)單獨(dú)據(jù)此業(yè)務(wù)出具所得稅的會(huì)計(jì)分錄。

三、建議

綜上，企業(yè)贈(zèng)送行為，由于贈(zèng)送背景、環(huán)節(jié)及應(yīng)用模式不同，稅負(fù)及風(fēng)險(xiǎn)差異極大。不同情況下，企業(yè)贈(zèng)送100萬元（含稅）的物品，需繳納稅款總額的具體情況（稅負(fù)1按照現(xiàn)行稅率測(cè)算;稅負(fù)2贈(zèng)送行為是2018年5月1日之前情形，增值稅稅率為17%）見上頁表。

同時(shí)，若是稅務(wù)機(jī)關(guān)檢查發(fā)現(xiàn)需補(bǔ)交稅款的情形，則還涉及每日應(yīng)交稅額萬分之五的滯納金和罰款，相關(guān)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)極高。為有效減輕稅務(wù)并控制風(fēng)險(xiǎn)，建議如下：

1.各企業(yè)盡量減少或不采用“無償贈(zèng)送”的方式，執(zhí)行“在向個(gè)人銷售商品（產(chǎn)品）和提供服務(wù)的同時(shí)提供物品”，準(zhǔn)備切實(shí)具有說服力的證明材料，說明與物品對(duì)價(jià)的服務(wù)過程，有效地減輕企業(yè)稅負(fù)并且嚴(yán)格執(zhí)行稅務(wù)政策。

2.各企業(yè)與主管稅務(wù)機(jī)關(guān)做好溝通，避免因理解分歧而引發(fā)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。個(gè)人所得稅盡量由客戶負(fù)擔(dān)。另外，由于行業(yè)慣例等影響，個(gè)人所得稅若由企業(yè)負(fù)擔(dān)的，則承擔(dān)的個(gè)稅與贈(zèng)送禮品的價(jià)值一同計(jì)入當(dāng)期損益，做好稅務(wù)申報(bào)及資料留存工作。

3.建議各企業(yè)積極改進(jìn)經(jīng)營模式，合規(guī)高效地開展業(yè)務(wù)，通過提高產(chǎn)品特色及客戶體驗(yàn)等增強(qiáng)客戶粘性、拓展業(yè)務(wù)發(fā)展，而非單一地依靠贈(zèng)品來推廣業(yè)務(wù)。

4.建議稅務(wù)政策制定機(jī)關(guān)充分考慮實(shí)際情況，對(duì)于小額零星的禮品（如單位價(jià)值在100元或者50元以下的），不征收個(gè)人所得稅。實(shí)務(wù)中，為了擴(kuò)大宣傳、拓展?fàn)I銷，不可避免地發(fā)生小件物品贈(zèng)送行為，比如在街邊宣傳、慶典活動(dòng)中，隨機(jī)贈(zèng)送的印有企業(yè)標(biāo)識(shí)的小物品（玻璃杯、雨傘等），單位價(jià)值較低，很難逐個(gè)受贈(zèng)人收取個(gè)人所得稅，一般均由企業(yè)墊付稅款，并不符合個(gè)稅的個(gè)人收入調(diào)節(jié)作用，變相地增加了企業(yè)稅務(wù)負(fù)擔(dān)。同時(shí)，不征收此類小額稅款，并不違背個(gè)稅初衷并且實(shí)務(wù)操作簡便，可予以適當(dāng)考慮。但是，對(duì)于以現(xiàn)金方式進(jìn)行的各類贈(zèng)送，均全額征收個(gè)人所得稅。Z

【主要參考文獻(xiàn)】

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