淺議巴基斯坦施工企業(yè)稅收管理與籌劃

(中國(guó)水利水電第七工程局有限公司國(guó)際工程公司，成都，610213)

1 巴基斯坦建筑業(yè)稅收管理制度概述

1.1 建筑業(yè)涉及的主要稅種

建筑業(yè)涉及的主要稅種包括：企業(yè)所得稅、個(gè)人所得稅、銷售稅、進(jìn)口關(guān)稅等，巴基斯坦各省稅率略有差別，特別是銷售稅屬于地稅性質(zhì)，稅率各省差別較大，本文稅率參照水電資源豐富的巴基斯坦西北部省份KPK省稅率，各稅種的計(jì)稅依據(jù)和稅率如表1。

表1巴基斯坦主要稅種的計(jì)稅依據(jù)和稅率

1.2 巴基斯坦近年來(lái)稅收政策變化情況

巴基斯坦征收的所得稅和銷售稅都屬于聯(lián)邦政府稅的主要稅種，但所得稅屬于國(guó)稅性質(zhì)，每一個(gè)獨(dú)立核算的分支企業(yè)在巴基斯坦只有一個(gè)所得稅注冊(cè)號(hào)，銷售稅是屬于地稅性質(zhì)，要在各省注冊(cè)稅號(hào)，每一個(gè)企業(yè)可根據(jù)業(yè)務(wù)發(fā)展需要在各省注冊(cè)銷售稅號(hào)，銷售稅可進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅和銷項(xiàng)稅抵扣。近年來(lái)巴基斯坦聯(lián)邦稅務(wù)局大幅調(diào)整了稅收政策，實(shí)行新的稅收法律政策。特別是2015年7月1日稅率調(diào)整幅度最大，聯(lián)邦稅務(wù)局調(diào)增了代扣所得稅稅率。稅法的改變將對(duì)稅收控制和稅收成本等相關(guān)方面的工作產(chǎn)生一定的影響。稅率調(diào)整對(duì)活躍納稅人企業(yè)和公司性質(zhì)類企業(yè)稅率基本保持不變，對(duì)非公司性質(zhì)類企業(yè)稅率有所調(diào)整，對(duì)非活躍納稅人企業(yè)稅率調(diào)增幅度加大，體現(xiàn)了扶植活躍納稅人企業(yè)，打擊偷稅逃稅企業(yè)的力度。目前施工企業(yè)主要涉及代扣供貨商所得稅、代扣服務(wù)類供應(yīng)分包商所得稅、代扣當(dāng)?shù)胤职贤枚?、代扣供貨商銷售稅、房租代扣所得稅、進(jìn)口關(guān)稅、個(gè)人所得稅、新增替代性所得稅等。

2 巴基斯坦與中國(guó)稅務(wù)政策的主要差異

(1)該國(guó)稅務(wù)年度為上一年7月1日至本年6月30日，特殊情況可以向稅務(wù)局申請(qǐng)更改稅務(wù)年度的起止日期為日歷年度。對(duì)于申請(qǐng)了日歷年度的外資企業(yè)，當(dāng)?shù)貢?huì)計(jì)師事務(wù)所出具上年度財(cái)務(wù)審計(jì)報(bào)告截止日原則為次年9月30日，上年度納稅申報(bào)截止日為次年10月30日，出具年度審計(jì)報(bào)告和納稅申報(bào)特殊情況均可以延期半個(gè)月。只有會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具了上年度審計(jì)報(bào)告才能進(jìn)行納稅申報(bào)?？紤]到審計(jì)過(guò)程比較冗長(zhǎng)，要提前準(zhǔn)備，在5-6月份前完成外帳登記和校核，考慮穆斯林齋月影響，會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)工作最遲應(yīng)于8月份前啟動(dòng)。

(2)該國(guó)所得稅為項(xiàng)目業(yè)主代扣代繳，業(yè)主按結(jié)算金額的7%代扣活躍納稅公司所得稅。允許符合條件的項(xiàng)目在一定期間內(nèi)免除納稅義務(wù)，是否符合條件很大程度上取決企業(yè)納稅申報(bào)是否出現(xiàn)連續(xù)財(cái)年較大的虧損和稅務(wù)官員的判斷。

(3)該國(guó)發(fā)票不是由稅務(wù)機(jī)關(guān)統(tǒng)一印制，由各企業(yè)自行印制發(fā)票，但要求對(duì)供貨商、分包商執(zhí)行代扣代繳所得稅和銷售稅義務(wù)的發(fā)票才能進(jìn)入外帳成本；對(duì)職工薪酬盡量做到按月履行個(gè)人所得稅代扣代繳義務(wù)，避免按年交納個(gè)人所得稅的現(xiàn)象發(fā)生，或?qū)е铝P金。該國(guó)對(duì)未履約代扣代繳義務(wù)的企業(yè)處較高稅收罰金。

(4)該國(guó)對(duì)進(jìn)口商品和具有免稅證明的企業(yè)不征收所得稅，但如果取得免稅證明后的以后年度稅審利潤(rùn)當(dāng)年實(shí)現(xiàn)盈利，則取消免稅證明資格。

(5)該國(guó)對(duì)進(jìn)口商品和具有免稅證明資格的供貨商和分包商不代扣代繳所得稅。

(6)銀行提現(xiàn)和轉(zhuǎn)帳手續(xù)費(fèi)對(duì)非活躍納稅人課稅較重。對(duì)活躍納稅人企業(yè)在銀行提取現(xiàn)金征收3‰的預(yù)扣所得稅，銀行轉(zhuǎn)帳不預(yù)扣所得稅；但對(duì)非活躍納稅人企業(yè)在銀行提現(xiàn)和轉(zhuǎn)帳都要征收6‰的預(yù)扣所得稅。

(7)內(nèi)外帳成本核算要求不同：內(nèi)帳核算中計(jì)提的企業(yè)管理費(fèi)、工資附加費(fèi)、工程代理費(fèi)，沒(méi)有在當(dāng)?shù)刈?cè)的中方設(shè)計(jì)和勞務(wù)分包等無(wú)法進(jìn)入外帳成本核算。沒(méi)有依法在當(dāng)?shù)丶{稅的各類成本費(fèi)用票據(jù)也無(wú)法進(jìn)入外帳成本核算，不得抵扣年度利潤(rùn)總額。

3 如何對(duì)巴基斯坦建筑企業(yè)進(jìn)行稅收籌劃

通過(guò)對(duì)巴基斯坦建筑業(yè)稅收管理制度的理解，水電建筑企業(yè)要結(jié)合建設(shè)周期長(zhǎng)、投資大的特點(diǎn)進(jìn)行有效的稅收籌劃，需從以下方面開(kāi)展工作：

(1)鑒于巴基斯坦稅法對(duì)非活躍納稅人企業(yè)課以重稅，中資建筑企業(yè)要爭(zhēng)取成為活躍納稅人企業(yè)，合理減少稅賦，就要依法納稅、合法經(jīng)營(yíng)，依法代扣代繳供應(yīng)商、分包商所得稅和銷售稅；新注冊(cè)的中資企業(yè)要盡快找有實(shí)力的會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行稅收指導(dǎo)和籌劃，合理進(jìn)行納稅申報(bào)，爭(zhēng)取盡早成為活躍納稅人企業(yè)。

(2)積極進(jìn)行稅收籌劃，爭(zhēng)取拿到免預(yù)扣稅證明。巴基斯坦外資企業(yè)涉及的企業(yè)所得稅：適用稅率為33%。該國(guó)一般采用提前預(yù)扣建筑結(jié)算產(chǎn)值的7%作為預(yù)扣稅，最終由會(huì)計(jì)師事務(wù)所和稅務(wù)局認(rèn)定項(xiàng)目盈虧，再根據(jù)實(shí)際應(yīng)交稅金退還或者補(bǔ)繳所得稅。根據(jù)巴基斯坦所得稅法152(4A)條款：若公司在整個(gè)財(cái)年稅務(wù)審計(jì)后經(jīng)營(yíng)出現(xiàn)虧損，可向巴基斯坦稅務(wù)總局申請(qǐng)免稅，取得免稅證明后可以不再扣除7%的預(yù)扣稅。因該國(guó)處于十分貧窮的狀態(tài)，稅收一旦納入國(guó)庫(kù)，即使施工方再有完善的基礎(chǔ)資料和法律的支持，想要退還所得稅也十分困難。目前來(lái)看，中資建筑企業(yè)實(shí)現(xiàn)平均利潤(rùn)率不可能達(dá)到巴基斯坦稅法預(yù)扣利潤(rùn)21.21%(預(yù)扣稅7%/所得稅率33%)，最好的企業(yè)所得稅稅收籌劃辦法還是爭(zhēng)取取得免預(yù)扣所得稅證明，而獲得免預(yù)扣稅證明的前提就是外帳核算和稅審實(shí)現(xiàn)較大虧損，外帳成本依法履行了當(dāng)?shù)卮鄱惲x務(wù)。

(3)通過(guò)外帳和稅收審計(jì)是申請(qǐng)免預(yù)扣稅證明的前提，因而要積極進(jìn)行外帳籌劃，對(duì)進(jìn)入外帳成本的供貨商、分包商發(fā)票執(zhí)行代扣代繳所得稅和銷售稅義務(wù)；對(duì)職工薪酬也要履行個(gè)人所得稅代扣代繳義務(wù)，否則不能進(jìn)入外帳成本。因中巴會(huì)計(jì)制度差異，需要對(duì)外帳成本進(jìn)行籌劃：

①價(jià)格轉(zhuǎn)移。價(jià)格轉(zhuǎn)移是國(guó)際通行也是最主要的稅收籌劃方案，即通過(guò)增大關(guān)稅較低的國(guó)內(nèi)進(jìn)口設(shè)備和材料發(fā)票金額的形式，特別是加大金屬結(jié)構(gòu)和壓力鋼管類永久進(jìn)口物資進(jìn)關(guān)價(jià)值來(lái)增大外帳成本。進(jìn)口物資要征收關(guān)稅和其他費(fèi)用，由于巴基斯坦是流轉(zhuǎn)稅國(guó)家，銷售流轉(zhuǎn)稅收高達(dá)17%，籌劃成本較高，要對(duì)進(jìn)口物資有選擇地執(zhí)行價(jià)格轉(zhuǎn)移籌劃方案，達(dá)到減少關(guān)稅和稅收籌劃的目的。

②總部管理費(fèi)可列支成本。根據(jù)中巴稅收互免協(xié)議，對(duì)所在國(guó)稅法，分公司(項(xiàng)目部)可承擔(dān)一部分總公司發(fā)生的管理費(fèi)用：具體承擔(dān)比例為該分公司(項(xiàng)目)的年度收入占整個(gè)公司全球年度收入的比例，用此計(jì)算得出的比例乘以總公司當(dāng)年管理費(fèi)的數(shù)額可直接計(jì)入項(xiàng)目部成本。此項(xiàng)成本需要國(guó)內(nèi)審計(jì)師出具一份證明，證明需要國(guó)內(nèi)公司總部及負(fù)責(zé)該公司審計(jì)的事務(wù)所的簽章。

③分包稅收籌劃。巴基斯坦稅法對(duì)分包是按分包次數(shù)進(jìn)行征稅的，因而從外帳核算角度合理減少分包次數(shù)和分包總額，特別要求國(guó)內(nèi)分包單位在取得外帳資料時(shí)，統(tǒng)一使用總包商英文品牌，在外帳核算中合理減少分包級(jí)次，可以達(dá)到合理避稅的目的。這種籌劃方式可操作性強(qiáng)，對(duì)外帳管理人員素質(zhì)要求較高，目前已得到廣泛運(yùn)用。

④國(guó)內(nèi)發(fā)生的其他費(fèi)用可在境外機(jī)構(gòu)稅前抵扣的要求。根據(jù)中巴稅收互免協(xié)議，在滿足以下條件時(shí)，國(guó)內(nèi)發(fā)生的費(fèi)用可在境外機(jī)構(gòu)稅前抵扣：境外機(jī)構(gòu)在國(guó)內(nèi)發(fā)生的差旅費(fèi)用、通訊費(fèi)用、人員工資、貨物出口到所在國(guó)在國(guó)內(nèi)發(fā)生的運(yùn)費(fèi)等，需翻譯成英文并公證僅用于境外機(jī)構(gòu)。

⑤FTA中巴稅收優(yōu)惠原產(chǎn)地證書。FTA中巴稅收優(yōu)惠原產(chǎn)地證書(只針對(duì)機(jī)電產(chǎn)品)，出口商和項(xiàng)目部按照中國(guó)出口檢驗(yàn)局的表格填表，找清關(guān)代理辦理，可免關(guān)稅和預(yù)扣所得稅。

⑥資金回國(guó)稅收籌劃。根據(jù)本單位對(duì)所在國(guó)稅法的了解，非居民企業(yè)在向境外母公司匯回利潤(rùn)時(shí)需繳納33%的稅款，但因巴基斯坦工程結(jié)算帳單外幣支付部分可直接要求由業(yè)主匯款到國(guó)內(nèi)總公司帳戶，并且對(duì)匯款回國(guó)內(nèi)的外幣工程款不需要額外繳納稅款，所以在簽定合同時(shí)要充分考慮國(guó)內(nèi)資金需求，簽定雙幣種合同，合理確定幣種比例，可以規(guī)避資金回國(guó)風(fēng)險(xiǎn)。

⑦選擇有實(shí)力的會(huì)計(jì)師事務(wù)所，進(jìn)行記帳、稅收、審計(jì)等相關(guān)工作，盡快使外帳核算工作步入正軌。要努力做到中、外文賬套原始單據(jù)原件存放于中文賬套，中文賬套中與外文賬套使用相關(guān)的憑證號(hào)，中外文憑證相關(guān)數(shù)據(jù)能夠進(jìn)行無(wú)縫對(duì)接。并及時(shí)提交外帳審計(jì)資料，按期完成年度審計(jì)和納稅申報(bào)。

4 年度審計(jì)和納稅申報(bào)

4.1 審計(jì)工作基本要求

目前國(guó)際會(huì)計(jì)制度已并軌，會(huì)計(jì)審計(jì)資料準(zhǔn)備和國(guó)內(nèi)審計(jì)資料提供要求的思路基本一致，區(qū)別在于當(dāng)?shù)匾峁┯⑽陌尜Y料，兩國(guó)稅法對(duì)審計(jì)的要求有差別。外帳審計(jì)工作要確保及時(shí)性，不得錯(cuò)過(guò)年度納稅申報(bào)的最后期限，對(duì)于申請(qǐng)了特殊會(huì)計(jì)年度的中資企業(yè)，要在次年9月底前完成審計(jì)資料提供并由事務(wù)所出具審計(jì)報(bào)告。

4.2 會(huì)計(jì)和稅務(wù)固定資產(chǎn)折舊辦法的區(qū)別

年度納稅申報(bào)中固定資產(chǎn)折舊辦法和會(huì)計(jì)報(bào)表不同，稅務(wù)要求固定資產(chǎn)折舊方法是加速折舊法，會(huì)計(jì)報(bào)表中固定資產(chǎn)折舊是直線法，納稅申報(bào)時(shí)要調(diào)整為固定資產(chǎn)加速折舊法。

4.3 年度納稅申報(bào)要核實(shí)退稅額度的范圍

年度納稅申報(bào)要提前核實(shí)退稅額度，和審計(jì)報(bào)告一一對(duì)應(yīng)，積極核實(shí)和合理調(diào)增退稅額度，確保年度納稅的準(zhǔn)確，避免漏項(xiàng)。確定年度納稅申報(bào)的退稅額主要從四個(gè)方面進(jìn)行準(zhǔn)備：業(yè)主從工程結(jié)算款中扣除并繳納至稅務(wù)局的預(yù)扣稅；銀行提取現(xiàn)金時(shí)，銀行代扣代繳的預(yù)扣稅；項(xiàng)目部在進(jìn)行車輛注冊(cè)時(shí)，注冊(cè)機(jī)構(gòu)上繳至稅務(wù)局的預(yù)扣稅稅款；電話費(fèi)清單中的預(yù)扣稅。

4.4 合并報(bào)表審計(jì)及年度納稅申報(bào)

同一個(gè)稅號(hào)下的企業(yè)涉及多個(gè)工程施工項(xiàng)目要以項(xiàng)目為單位分別完成當(dāng)?shù)貙徲?jì)工作，并由當(dāng)?shù)貢?huì)計(jì)師事務(wù)所出具年度會(huì)計(jì)報(bào)表和審計(jì)報(bào)告。在審計(jì)完成后還要編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表，并以合并后的數(shù)據(jù)確定公司年度損益，以此做為公司年度納稅申報(bào)的依據(jù)。年度納稅申報(bào)相關(guān)數(shù)據(jù)要經(jīng)當(dāng)?shù)囟悇?wù)部門審核通過(guò)，年度納稅申報(bào)核定的最終合并報(bào)表數(shù)據(jù)達(dá)到免所得稅申請(qǐng)條件時(shí)，可統(tǒng)一以公司名義申請(qǐng)辦理免稅證明。年度納稅申報(bào)表中確定的所得稅退稅額構(gòu)成稅務(wù)局對(duì)企業(yè)法理上的負(fù)債，可用于抵扣以后年度稅收繳納，并在退稅條件成熟時(shí)辦理退稅，因巴基斯坦國(guó)情限制，退稅工作目前開(kāi)展難度較大。

5 稅務(wù)審計(jì)檢查

巴基斯坦年度稅務(wù)檢查一般為每年5-6月份，即巴基斯坦財(cái)年(上年7月1日至次年6月30日)結(jié)束之時(shí)，通過(guò)對(duì)納稅人代扣代繳稅執(zhí)行情況進(jìn)行審查，并下達(dá)上年度征繳通知來(lái)完成。一般針對(duì)兩大稅種，即代扣所得稅和代扣銷售稅。納稅人需積極應(yīng)對(duì)稅務(wù)審查，及時(shí)提交稅務(wù)澄清資料，并及時(shí)采取措施防止平稅令下達(dá)導(dǎo)致銀行帳戶被凍結(jié)而影響生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)。

通常項(xiàng)目部外帳籌劃需要成本，存在一些合法性瘕疵：要不就是完成外帳任務(wù)代價(jià)太高；要不就是項(xiàng)目資源配置和管理模式問(wèn)題；還有發(fā)票規(guī)范性問(wèn)題；不可能準(zhǔn)確無(wú)誤的執(zhí)行當(dāng)?shù)囟惙ā＜又突固苟愂展芾硎侄魏陀^念落后，稅務(wù)征繳通知表現(xiàn)為稅務(wù)業(yè)務(wù)水平低，而當(dāng)?shù)囟悇?wù)局要力爭(zhēng)實(shí)現(xiàn)過(guò)高的年度稅收征繳目標(biāo)。這時(shí)項(xiàng)目部需要有理有據(jù)，及時(shí)準(zhǔn)備答辯資料，把稅務(wù)征繳通

知中不合理的成份剔除掉，將損失降至最低，如有必要也可以向稅務(wù)局上級(jí)部門申訴和訴諸法庭，切實(shí)維護(hù)單位合法權(quán)益。

6 關(guān)于巴基斯坦稅收籌劃的思考

6.1 要積極進(jìn)行稅務(wù)籌劃爭(zhēng)取企業(yè)合法權(quán)益

巴基斯坦的國(guó)情決定了其稅收管理手段和法制觀念落后，外資企業(yè)要切實(shí)做到依法納稅，合法經(jīng)營(yíng)還需要很長(zhǎng)的路要走，表現(xiàn)為守法成本過(guò)高；受稅務(wù)官員主觀臆斷因素限制較多；稅務(wù)審查隨意性較大。我們要學(xué)會(huì)利用企業(yè)區(qū)域化優(yōu)勢(shì)和充分借助當(dāng)?shù)赜袑?shí)力的會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行外帳籌劃和稅收管理，不僅要遵守稅法，也要積極進(jìn)行納稅籌劃，才能實(shí)現(xiàn)合理利潤(rùn)。要有理有據(jù)和稅務(wù)部門進(jìn)行合理協(xié)商，減少不合理納稅，并爭(zhēng)取退稅工作順利開(kāi)展，改善企業(yè)資金流。

6.2 要落實(shí)稅收資源管理的“本土化”

對(duì)于中資企業(yè)而言，受語(yǔ)言、宗教、當(dāng)?shù)胤?、文化背景的限制，在?chuàng)業(yè)之初要迅速步入正軌，就要慎密選擇當(dāng)?shù)赜袑?shí)力的會(huì)計(jì)師事務(wù)所和當(dāng)?shù)囟愂杖瞬艦槠髽I(yè)所用，突破企業(yè)稅收管理的人才瓶頸，要充分利用當(dāng)?shù)貎?yōu)勢(shì)資源達(dá)到帶動(dòng)企業(yè)稅收管理水平和人員素質(zhì)能力的提升。要充分利用當(dāng)?shù)囟愂召Y源管理優(yōu)勢(shì)進(jìn)行外帳籌劃和稅收管理，重視對(duì)咨詢意見(jiàn)的歸類整理和消化，并加以推廣。

6.3 對(duì)人員業(yè)務(wù)素質(zhì)的要求

財(cái)務(wù)和稅收管理人員不僅要懂公司經(jīng)營(yíng)，還要懂英語(yǔ)、懂稅法，平時(shí)要加強(qiáng)語(yǔ)言和當(dāng)?shù)囟惙▽W(xué)習(xí)，隨時(shí)掌握當(dāng)?shù)囟惙ǖ膭?dòng)向，要充分利用電話、電子郵件、會(huì)議、定期面對(duì)面交流等方式，養(yǎng)成善于與當(dāng)?shù)貢?huì)計(jì)師事務(wù)所、政府稅務(wù)人員打交道和交流學(xué)習(xí)的習(xí)慣。只有掌握稅法變動(dòng)的前沿信息，才能不斷提高業(yè)務(wù)水平，充分利用稅收資源管理“本土化”的優(yōu)勢(shì)，做到科學(xué)決策，維護(hù)企業(yè)合法權(quán)益。