水資源稅開征效應及征管問題研究
——基于山西省開征水資源稅情況的調研

□王懷旭 胡志鵬

水是人類生存發(fā)展所必需的資源，充足的水資源是人們安定生活、社會穩(wěn)定發(fā)展的基本保障。我國于2016年7月1日起，從河北省進行試點對水資源進行費改稅改革。自2017年12月1日起，中央決定在北京、天津、山西、內蒙古、山東、河南、四川、陜西、寧夏等9個?。ㄗ灾螀^(qū)、直轄市）擴大水資源稅改革試點。山西省2017年12月29日出臺了《山西省水資源稅改革試點實施辦法》（以下簡稱《辦法》）。本報告擬通過數(shù)據(jù)匯總、比對分析、實證研究等方式，以期對水資源稅在山西省開征的現(xiàn)狀及其現(xiàn)實效應、存在的問題、后續(xù)政策建議等方面進行初步的梳理和探索。

一、山西省水資源稅開征現(xiàn)狀及其效應分析

（一）山西省水資源稅征管現(xiàn)狀——以晉中、河津為例

自 2017年12月1日水資源稅在山西省擴大試點以來，全省各級稅務機關不僅在水資源稅申報管理中做到了應管盡管，而且在稅款征收中實現(xiàn)了應收盡收。本文選擇晉中市、河津市兩地（分別代表地級和縣級征收單位）數(shù)據(jù)為代表，對全省近一年來水資源稅征收和管理情況進行分析。

國家稅務總局晉中市稅務局通過實證調研，匯總了2015-2017年度的水資費繳納情況。該市的水資費現(xiàn)狀為：年均水資費規(guī)模在2億元左右，管戶在700戶左右，占水資費13%的納費人，繳納了75%的水資費收入。在實施水資源費改稅后，該市已確認水資源稅納稅人850戶，其中，采礦排水納稅人120 戶，公共供水納稅人29 戶，其他701戶；預計該市全年水資源稅的規(guī)模大致為2.4億元，其中2018年煤炭預計產(chǎn)量7000-7500萬噸，預計采礦排水1.8-2億元左右。國家稅務總局河津市稅務局截至2018年一季度征期結束，水資源稅申報戶為121戶，申報并入庫稅款1588.25 萬元，收入比例占運城市稅務局的41%。

（二）水資源稅開征的效應分析

一是增加生活效益。實施和完善水資源稅制度對人們的生活而言具有十分重要的現(xiàn)實意義。水資源的管理形式由“費”上升到“稅”的層面，法律地位更加彰顯，從而帶動全社會形成示范效應。水資源費改稅后，按照稅費平移的原則，居民和一般工商企業(yè)正常用水負擔沒有增加。

二是增加生態(tài)效益。水資源稅的開征將對生態(tài)環(huán)境產(chǎn)生積極的現(xiàn)實效益。它將進一步提升水資源的利用效率，進而提升空氣進化能力和水源涵養(yǎng)能力。從某種意義來講，水資源稅開征以來的生態(tài)意義和綠色意義遠大于稅收收入意義，以稅收調節(jié)作用助推實施最嚴格的水資源管理制度。

三是增加經(jīng)濟效益。為了不增加費改稅后山西省水資源稅納稅人的稅收負擔，按照山西省試點改革確立的“稅費負擔平移”的基本原則，一般企業(yè)的稅負與水資源費改稅前幾乎持平，但高耗水行業(yè)、部分制造企業(yè)的稅收負擔有所增加。高稅負可以倒逼企業(yè)調整用水，引導企業(yè)主動投入節(jié)水設備，提高企業(yè)的用水效率，這無疑有利于企業(yè)提高自主創(chuàng)新能力，獲得更長遠的發(fā)展。

二、山西省征收水資源稅存在的問題

（一）水資源稅繳納意識相對淡薄

征收水資源稅是一項利國利民和促進水資源合理利用的重要舉措，但是在實踐中個別單位和個人對水資源稅了解不夠全面，對實行取水許可、依法繳稅存在一定的抵觸情緒，認為影響了企業(yè)效益，所以采取不積極履行繳稅義務的態(tài)度和作法；有些單位過多考慮自身效益，不按規(guī)定裝置量水設施或不及時更換已損壞的量水計量設施，特別是部分大的供排水集團公司不主動及時提供資料，提供的用水量資料也不全面、不準確，這些都影響了水資源稅的征收。

（二）水資源稅納稅人大部分無取水許可證使得征納矛盾突出

根據(jù)《辦法》，納稅人應按水行政主管部門批準的計劃取用水。納稅人超出用水計劃的40%以上的水量部分,超出部分按照水資源稅標準的3 倍征收。目前基層實際情況超過一半以上的水資源稅納稅人無取水許可證，且由于歷史原因，取水許可證的審批辦理處于停滯狀態(tài)。以陽煤集團在陽泉市的《取水許可證》的情況為例，在自備水源方面，因為經(jīng)濟制度轉軌帶來的遺留問題，陽煤集團作為老牌國企，在計劃經(jīng)濟時期承擔了其管轄范圍內部分城鎮(zhèn)公共供水的職能，申領《取水許可證》不可避免地打著計劃經(jīng)濟的烙印，以陽泉市行政區(qū)域來看，目前其僅有兩個取水許可證，且均已超過有效期限，目前新證正在申領換發(fā)階段。在疏干排水方面，根據(jù)《山西省人民政府辦公廳關于地稅部門代征采礦排水水資源費的通知》（晉政辦發(fā) 〔2011〕 25 號），從2011年1月1日起，山西省行政區(qū)域內從事煤炭及其他礦產(chǎn)資源開采的單位和個人采礦排水水資源費的征繳工作委托各級地稅機關代為征收。據(jù)了解，從事煤炭及其他礦產(chǎn)資源開采的單位和個人，即疏干排水的單位和個人均無《中華人民共和國取水許可證》。由此帶來的現(xiàn)實問題在于，水利部門對無取水許可證的用水量都視為超計劃用水，按照政策需三倍征收稅款，雖然首次申報時暫未執(zhí)行該規(guī)定，但接下來申報期的稅款按何標準征收，是納稅人最關心的問題，也是征納矛盾集中的焦點。如果執(zhí)行三倍征收稅款，納稅人負擔會大大加重，也為征收管理工作帶來很大阻力。因此，目前如何才能辦理取水許可證以及無取水許可證是否為非法取用水，都需水利部門出臺具體規(guī)定加以解決。

（三）省內跨區(qū)域取用水納稅人及納稅依據(jù)認定標準存在分歧

根據(jù)《辦法》第三條規(guī)定，直接取用地表水、地下水的單位和個人，為水資源稅納稅人。城鎮(zhèn)公共供水納稅人為城鎮(zhèn)公共供水企業(yè)。但在實際工作中，一些企業(yè)或個人直接取地表水或地下水，轉賣給其他企業(yè)或者自來水公司，此種情形納稅人應當是取水單位還是用水單位，并不容易區(qū)分；而且由于城鎮(zhèn)公共供水企業(yè)是按照售水量進行征稅，但取水單位是按照取水量進行征稅，此種情形如何計算稅款也存在爭議。還有一些企業(yè)直接取水供生活區(qū)居民用水和企業(yè)經(jīng)營用水，這些企業(yè)是否屬于城鎮(zhèn)公共供水企業(yè)不確定，按照售水量或取水量征稅也需明確。以山西禹門口黃河提水工程管理局為例，作為位于運城市境內，全民所有制的事業(yè)單位，其主要職能是向河津、稷山、新絳等三個縣市提供工農業(yè)生產(chǎn)用水，下設三個跨區(qū)域供水有限公司。根據(jù)《辦法》第三條中“直接取用地表水和地下水的單位和個人為水資源稅納稅人”的規(guī)定，可以直接認定其一個供水公司應為水資源稅納稅人。但鑒于費改稅后，稅款征收不能實時對接以及跨區(qū)域稅收等問題，上級稅務部門的暫時性答復為：我省引黃單位的水資源稅納稅人統(tǒng)一為終端用戶。但截至目前，尚無下達正式文件，為后續(xù)規(guī)范管理帶來一些風險隱患。

（四）疏干排水征收水資源稅面臨“兩難”困境

《辦法》第七條第四款規(guī)定：疏干排水的實際取用水量按照排水量確定。第十七條第三款規(guī)定：疏干排水單位和個人，未按照規(guī)定安裝取用水計量設施或者計量設施不能準確計量取用水量的，按照噸礦產(chǎn)品排水2.48立方米折算排水量，在開采環(huán)節(jié)由主管稅務機關依次計征水資源稅。以陽泉市燕龕煤炭有限責任公司2017年12月為例，兩種水資源計稅方法確定的計稅依據(jù)差別較大，造成月應納稅額相差百萬元，煤炭企業(yè)和稅務機關的分歧正在于此。如果按《辦法》第七條第三款規(guī)定，疏干排水的實際取用水量按照排水量確定。企業(yè)按照國家技術標準安裝取用水計量設施，并如實向水行政主管部門和主管稅務機關提供與取用水有關的資料，稅務機關依照實際排水量計征水資源稅。那么企業(yè)的水資源稅負擔會減少許多，但實現(xiàn)不了“稅費平移”的目標。如果不按照實際排水量確定計稅依據(jù)，而是統(tǒng)一按《辦法》第十七條第三款規(guī)定，疏干排水單位和個人(包括井工礦和露天礦)，未按規(guī)定安裝取用水計量設施或者計量設施不能準確計量取用水量的，按照噸礦產(chǎn)品排水2.48 立方米折算排水量，在開采環(huán)節(jié)由主管稅務機關依此計征水資源稅，這雖然可以實現(xiàn)“稅費平移”，但又和財政部、國家稅務總局和水利部《擴大水資源稅改革試點實施辦法》（財稅〔2017〕80 號）第六條第三款的規(guī)定相違背，也與山西省實施辦法第七條規(guī)定的征收方法不統(tǒng)一。

（五）部門間的協(xié)調配合機制還不夠完備

一是部門間工作職責不明確。雖然在準備期，我們初步建立了“水利核準、稅務征管、聯(lián)合監(jiān)管、信息共享”的管理模式，但在實際工作中，仍然存在工作職責不明確的情況。對于未辦理取水許可證的企業(yè)，由誰督促告知去辦理，拒絕辦理的如何處理？對于未安裝計量儀器的由哪家督促安裝？未安裝計量儀表的如何核定,由哪家依據(jù)核定？對于和納稅申報相關的核定量如果暫時無法獲得，該如何實現(xiàn)征收？這些都應從制度層面進一步明確。二是取水許可證與稅務登記證登記地不一致。以大同縣和大同市開發(fā)區(qū)為例，國藥集團大同威奇達中抗制藥公司和大同威奇達藥業(yè)有限公司、華潤雪花啤酒（大同）有限公司等9家企業(yè)，取水許可證核發(fā)單位為大同縣水務局，但稅務登記在市開發(fā)區(qū)稅務局，稅收管轄歸屬難以明確。三是部分企業(yè)稅務、水務管理層級不一致。為加強水資源管理力度，水務部門對全市取用水單位采取分級管理，即重點取用水單位由市一級水務部門管理，普通取用水單位由各縣區(qū)水務局管理。而目前各縣區(qū)僅建立了同層級的合作機制，導致各縣區(qū)稅務部門，在承接區(qū)水務局移交來的管戶的同時，又接收到市自來水公司的管戶,其中有很多信息與區(qū)水務局重復，而對于市一級機關移交來的信息，基層稅務部門了解的時候又無從獲知。

三、持續(xù)推進山西省水資源稅改革的政策建議

（一）加大水資源稅相關稅法宣傳力度

山西省水資源稅的順利開征離不開山西省稅務部門的大力宣傳，稅務部門應將水資源稅改革的目標、意義、合理性和必然性進行廣泛宣傳使其深入人心。要開展多種形勢的稅法宣傳工作，印制水資源稅宣傳資料。通過微信平臺、稅企QQ群、電視、廣告宣傳車等媒介將納稅人范圍、申報流程、時間節(jié)點、法律后果等事項對全社會公告，確保納稅人應知盡知；在征收大廳擺放宣傳頁、電子顯示屏滾動播放政策并設立水資源稅的咨詢輔導臺，專人負責給納稅人解答水資源稅相關問題；針對用水大戶，采取上門宣傳的策略，在入戶核查的同時，發(fā)放和講解《致納稅人的一封信》，為納稅人在水資源稅申報工作中可能出現(xiàn)的問題和政策盲區(qū)進行詳細解讀，進行精準宣傳。

（二）協(xié)調水利部門盡快解決取水許可證辦理問題

山西省水資源稅應當按照“水利核準、納稅申報、稅務征收、聯(lián)合監(jiān)管、信息共享”原則進行征收管理，水行政主管部門負責確定取水用戶、核發(fā)用戶取水許可證并審批其年度取用水計劃，稅務部門定期將納稅人相關信息與水利部門提供的進行核對。更進一步，稅務機關應將取水許可證辦理的相關問題盡快反饋給水利部門，由水利部門統(tǒng)一出臺取水許可證辦理的條件、程序及辦法。對于尚未安裝取水計量設施的單位或個人，應強制其安裝；此外還要關停非法井、為計劃采用地表水的企業(yè)和個人提供地表水水源并安裝相關設備；對于高超采、高耗水等納稅人實施重點管控，進而從稅源上保證納稅人實現(xiàn)全覆蓋。對符合條件的納稅人，尤其是一些因客觀環(huán)境因素而無法正產(chǎn)辦理取水許可證的高耗水企業(yè)，應盡快按程序予以辦理取水許可證。另外可以適當延長暫不執(zhí)行三倍征收的期限，給納稅人一定緩沖時間辦理取水許可，從而解決征納矛盾，減輕納稅人負擔。

（三）加強稅收優(yōu)惠政策與精準扶貧的協(xié)調

在山西省范圍內，農業(yè)用水比重高于東中部地區(qū)，要在保障農（牧）業(yè)基本生產(chǎn)的前提下，運用好稅收優(yōu)惠政策，推進山西省水資源稅改革的順利開展。山西省在水資源稅改革中應關注水資源稅與精準扶貧的協(xié)調，資源主管部門應結合本區(qū)域水資源稟賦的差異特點制定精準扶貧措施，配合地區(qū)水資源稅改革的推進，合理調整各區(qū)域水資源開發(fā)利益分配機制，保障水資源地的合理利益，實現(xiàn)區(qū)域激勵。對于貧困地區(qū)符合脫貧產(chǎn)業(yè)政策的中小微企業(yè)可以適當減免水資源稅，以增強吸引社會資本和外來投資的動力。同時，將與水資源相關的污水處理、水利工程、防洪等其他各類收費項目進行整合歸并，為其實現(xiàn)脫貧創(chuàng)造良好的稅收環(huán)境，夯實山西省精準扶貧水資源保障。

（四）完善疏干排水水資源稅的征收辦法

疏干排水水資源稅在具體的執(zhí)行過程中出現(xiàn)的問題，其核心是采礦排水企業(yè)在按照計量數(shù)據(jù)繳納的稅收遠低于核定折算繳納的稅收，這不僅沒有達到稅（費）負平移的目的，也沒有體現(xiàn)出量責負擔的稅制設計原則。但是，法的制定和執(zhí)行是嚴肅的，既然制定了“有計量按計量、無計量按核定”的征收辦法，就應當在試點期間或修正之前照此執(zhí)行，實施試點改革的目的就要在試驗的過程中發(fā)現(xiàn)問題并修正問題，使制度趨于合理完善。因此，有必要在正式實施水資源稅改革時對此問題進行修正。具體建議為：鼓勵水資源再利用，實現(xiàn)稅負平移。在堅持量責負擔的原則下，以采礦產(chǎn)量為基數(shù)核定征收為基礎，安裝取用水計量設施并且計量設施能夠準確計量采礦排水企業(yè)，其排水全部回收利用的，或確無排水的，減征10%，計算公式為：采礦產(chǎn)量（噸）×2.48（折算率）×（1-10%）×稅率；安裝取用水計量設施并且計量設施能夠準確計量采礦排水企業(yè)，其排水部分回收利用的，計算公式為：采礦產(chǎn)量 （噸） × 2.48 （折算率） ×（1-10%×回收率）×稅率；未安裝取用水計量設施或者計量設施不能夠準確計量采礦排水企業(yè)，全額核定征收，計算公式為：采礦產(chǎn)量（噸）×2.48（折算率）×稅率。取排水量超出計劃(定額)的，未超采部分不再減征，超采部分按照有關規(guī)定執(zhí)行。