高校內(nèi)審?fù)獠炕械哪嫦蜻x擇和道德風(fēng)險(xiǎn)研究

張玉卓

（作者單位：陜西鐵路工程職業(yè)技術(shù)學(xué)院審計(jì)處）

一、高校內(nèi)審?fù)獠炕厔?shì)下的信息不對(duì)稱問題

目前，高校內(nèi)部審計(jì)因其自身機(jī)構(gòu)和人員配置的局限性，將內(nèi)審工作中的一部分委托給社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)進(jìn)行審計(jì)，形成了內(nèi)部審計(jì)外部化趨勢(shì)。高校內(nèi)部審計(jì)外部化，指高校將內(nèi)部審計(jì)職能全部或者部分委托給社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)來實(shí)施。在內(nèi)審?fù)獠炕@一過程中，高校購(gòu)買的是技術(shù)服務(wù)，但是在簽訂契約前，高校作為買方并不能看到產(chǎn)品，只能通過以往的產(chǎn)品做以大概的判斷；而高校內(nèi)審部門委托外審的項(xiàng)目，一般都是其各方面現(xiàn)有條件處于薄弱環(huán)節(jié)的項(xiàng)目，比如基建工程結(jié)算審計(jì)、工程財(cái)務(wù)決算審計(jì)等項(xiàng)目，這些項(xiàng)目?jī)?nèi)審人員熟悉度不高，所得有效信息沒有社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)多。在內(nèi)審?fù)獠炕^程中，高校與社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)之間存在嚴(yán)重的信息不對(duì)稱。所謂信息不對(duì)稱，即交易雙方擁有信息量的多少不同。信息不對(duì)稱使得雙方在契約簽訂前的服務(wù)評(píng)估，契約簽訂后的合同履行以及違約后的責(zé)任賠償上難度很大，社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)存在出現(xiàn)逆向選擇和道德風(fēng)險(xiǎn)行為的可能性。因此，分析高校內(nèi)審?fù)獠炕械哪嫦蜻x擇和道德風(fēng)險(xiǎn)行為，對(duì)今后高校內(nèi)審?fù)獠炕耐晟坪桶l(fā)展，有著重要的現(xiàn)實(shí)意義。

二、高校內(nèi)審?fù)獠炕跫s簽訂前的逆向選擇行為

逆向選擇指市場(chǎng)中的一方如果能夠利用多于另一方的信息使自己受益而使另一方受損，那么其就傾向于與對(duì)方簽訂協(xié)議進(jìn)行交易。逆向選擇發(fā)生在契約簽訂之前，容易導(dǎo)致劣質(zhì)審計(jì)機(jī)構(gòu)采取低價(jià)方式達(dá)到中標(biāo)的目的。高校內(nèi)部審計(jì)外部化的過程中，一般通過公開招標(biāo)來選擇社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)，價(jià)格成為高校所能考慮的最直接的因素。由于高校對(duì)前來參加競(jìng)標(biāo)的企業(yè)了解較少，所掌握信息自然不如審計(jì)機(jī)構(gòu)自身，因此雙方出現(xiàn)信息不對(duì)稱情況。一般情況下，高質(zhì)量的審計(jì)機(jī)構(gòu)運(yùn)營(yíng)成本高，所要求的價(jià)格回報(bào)也就高，而低質(zhì)量的審計(jì)機(jī)構(gòu)運(yùn)營(yíng)成本低，相對(duì)低的價(jià)格就能提供服務(wù)。高校在選擇時(shí)，對(duì)質(zhì)量無(wú)法做到準(zhǔn)確估計(jì)，往往只能通過價(jià)格對(duì)其選擇，常常中標(biāo)的會(huì)是那些低價(jià)的劣質(zhì)社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)，導(dǎo)致了價(jià)格優(yōu)先條件下的逆向選擇行為。高校內(nèi)審?fù)獠炕^程中形成逆向選擇的原因主要有以下幾個(gè)方面：首先，高校對(duì)社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)質(zhì)量評(píng)價(jià)體系的缺失。目前大部分高校都沒有一個(gè)量化的評(píng)估指標(biāo)來評(píng)價(jià)社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)。這種評(píng)價(jià)體系的缺失導(dǎo)致了以價(jià)格為導(dǎo)向的逆向選擇的出現(xiàn)。其次，技術(shù)服務(wù)產(chǎn)品質(zhì)量的不易檢測(cè)性。社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)為高校提供的是技術(shù)服務(wù)產(chǎn)品，這種產(chǎn)品有別于普通產(chǎn)品，在未提供服務(wù)之前，其質(zhì)量很難檢測(cè)。再次，有些高校沒有將審計(jì)費(fèi)用列為專項(xiàng)經(jīng)費(fèi)，在確定委托的社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)時(shí)對(duì)價(jià)格的反應(yīng)較為敏感；也有些高校雖然設(shè)有專項(xiàng)審計(jì)經(jīng)費(fèi)，但在對(duì)審計(jì)服務(wù)質(zhì)量沒有預(yù)先了解的情況下，依然會(huì)首先考慮價(jià)格因素。

三、高校內(nèi)審?fù)獠炕跫s簽訂后的道德風(fēng)險(xiǎn)行為

道德風(fēng)險(xiǎn)指交易契約簽訂后，信息的優(yōu)勢(shì)方損害了信息劣勢(shì)方的利益而不承擔(dān)全部后果的行為。道德風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生在契約簽訂之后，社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)掌握了更多的審計(jì)信息和技術(shù)，但卻沒有為高校提供優(yōu)質(zhì)的服務(wù)，從而損害了高校的利益，甚至與被審方合謀損害高校利益，但由于雙方信息不對(duì)稱，高校并不能及時(shí)發(fā)現(xiàn)并進(jìn)行處理。高校與社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)簽訂業(yè)務(wù)約定書之后，由社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)對(duì)送審的項(xiàng)目進(jìn)行審計(jì)，這些項(xiàng)目大多屬于高校內(nèi)審人員專業(yè)基礎(chǔ)薄弱的方面，比如工程建設(shè)結(jié)算和竣工財(cái)務(wù)決算等方面內(nèi)容，且在審計(jì)過程中參與度有限，高校屬于信息劣勢(shì)方。社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)擁有這方面的專業(yè)技術(shù)人才，且在審計(jì)過程中對(duì)項(xiàng)目細(xì)節(jié)了解較多，屬于信息優(yōu)勢(shì)方。雙方的信息不對(duì)稱使得社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)可能出現(xiàn)一些不正當(dāng)行為，比如出現(xiàn)偷懶、省略審計(jì)程序、甚至與施工方合謀造假等手段損害高校的利益。在高校內(nèi)部審計(jì)外部化的過程中，高校實(shí)則與社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)形成了一種委托代理關(guān)系，由于信息不對(duì)稱和雙方目標(biāo)的不完全一致性導(dǎo)致了在這種關(guān)系下，代理人極有可能與相關(guān)利益方合謀來?yè)p害委托人的利益，以期實(shí)現(xiàn)自身利益的最大化。造成高校內(nèi)審?fù)獠炕跫s簽訂后的道德風(fēng)險(xiǎn)行為的原因主要有以下幾個(gè)方面：首先，社會(huì)信用系統(tǒng)的無(wú)效性。在我國(guó)，目前缺乏一個(gè)完善的社會(huì)信用系統(tǒng)做保障，使得信息優(yōu)勢(shì)方有可能損害信息劣勢(shì)方利益而不受懲罰。例如，在高校和社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)進(jìn)行的服務(wù)交易中，如果社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)提供的服務(wù)質(zhì)量不達(dá)標(biāo)，那么其對(duì)買方利益的損害能否受到其他買方的聯(lián)合譴責(zé)并拒絕與之合作，從而形成一個(gè)龐大的社會(huì)信用系統(tǒng)來約束其行為。這樣的信用系統(tǒng)目前并沒有形成，或者說沒有被廣泛采納，即無(wú)效的。其次，激勵(lì)約束機(jī)制不健全。沒有運(yùn)用一套有效的激勵(lì)約束機(jī)制規(guī)范代理人的行為，以此實(shí)現(xiàn)其與委托人利益的一致性，從而防范道德風(fēng)險(xiǎn)。委托人和代理人之間的利益不一致性需要通過激勵(lì)約束機(jī)制來調(diào)節(jié)，否則代理人總有可能會(huì)通過偷懶、造假甚至違法行為來滿足自身利益需要。高校和社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)之間也需要建立這種機(jī)制。

四、高校內(nèi)審?fù)獠炕械哪嫦蜻x擇和道德風(fēng)險(xiǎn)行為應(yīng)對(duì)策略

逆向選擇和道德風(fēng)險(xiǎn)問題，是高校內(nèi)部審計(jì)外部化過程中普遍存在的問題，不僅損害了高校利益，從長(zhǎng)遠(yuǎn)來看，也損害了社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)的形象，危害了整個(gè)審計(jì)市場(chǎng)，導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)秩序混亂。對(duì)逆向選擇和道德風(fēng)險(xiǎn)問題進(jìn)行規(guī)避，主要可以采取以下措施：

（一）逐步建立完善的審計(jì)質(zhì)量評(píng)價(jià)體系

通過逐步建立起一套完善的審計(jì)質(zhì)量評(píng)價(jià)體系來預(yù)防逆向選擇和道德風(fēng)險(xiǎn)行為。各省教育廳都可以通過建立一個(gè)經(jīng)過評(píng)估和檢驗(yàn)的社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)遴選企業(yè)庫(kù)以供高校在選擇時(shí)作為參考，這樣可以將一些資信差的審計(jì)機(jī)構(gòu)排除在選擇范圍之外。高校在選擇社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)時(shí)，可以改變以往公開招標(biāo)的方式，而采用邀請(qǐng)招標(biāo)，邀請(qǐng)一些資信情況良好的入庫(kù)單位參與競(jìng)標(biāo)。在評(píng)標(biāo)時(shí)，只將價(jià)格作為參考因素而不作為決定因素，主要考慮競(jìng)標(biāo)單位的實(shí)力、規(guī)模、業(yè)績(jī)和可提供的服務(wù)。由于是入庫(kù)單位，高校之間還可以互相了解審計(jì)機(jī)構(gòu)以往的服務(wù)質(zhì)量信息，為高校選擇合適的企業(yè)委托外審作以借鑒。通過以上舉措，可以在一定程度上防止劣質(zhì)審計(jì)機(jī)構(gòu)進(jìn)入備選行列，有效預(yù)防了逆向選擇行為。

定期不定期抽查審計(jì)結(jié)果，評(píng)價(jià)審計(jì)質(zhì)量。高校選擇社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)進(jìn)行部分項(xiàng)目的審計(jì)，并不是對(duì)這些項(xiàng)目撒手不管，而是要借助外審力量更好地對(duì)項(xiàng)目進(jìn)行審計(jì)。因此，高校內(nèi)審機(jī)構(gòu)和人員要全程參與審計(jì)，審計(jì)項(xiàng)目從送審到初審再到終審，每一步內(nèi)審人員都要嚴(yán)格把關(guān)，對(duì)大項(xiàng)目審計(jì)結(jié)果進(jìn)行復(fù)審，小項(xiàng)目進(jìn)行隨機(jī)抽查，做到審計(jì)質(zhì)量的及時(shí)評(píng)價(jià)，有效預(yù)防道德風(fēng)險(xiǎn)行為的產(chǎn)生。

（二）確立社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)信息公開披露制度

信息不對(duì)稱是逆向選擇和道德風(fēng)險(xiǎn)存在的根本原因。將已有的審計(jì)機(jī)構(gòu)信息進(jìn)行公開，是預(yù)防逆向選擇和道德風(fēng)險(xiǎn)的有效措施。在全行業(yè)確立審計(jì)信息披露制度，將社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)以往的服務(wù)質(zhì)量、服務(wù)態(tài)度、有無(wú)違約違法行為等進(jìn)行公開，使每個(gè)企業(yè)都形成一套完整的審計(jì)檔案。高校之間也可以形成一個(gè)網(wǎng)絡(luò)體系，及時(shí)將社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)的服務(wù)質(zhì)量進(jìn)行公開披露。而且，信息的公開將契約簽訂前的一次博弈變成了重復(fù)博弈，在重復(fù)博弈過程中，可以大大降低逆向選擇行為的發(fā)生。這樣，在合約簽訂后，就大大增加了社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)提供劣質(zhì)審計(jì)服務(wù)的成本，使其不敢輕易降低服務(wù)質(zhì)量，有效防止了道德風(fēng)險(xiǎn)行為。

（三）建立風(fēng)險(xiǎn)分擔(dān)機(jī)制

對(duì)社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)的審計(jì)結(jié)果進(jìn)行復(fù)審，如在工程項(xiàng)目結(jié)算審計(jì)中，如果高校內(nèi)審部門復(fù)審所得審定金額與社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)的審定金額差異超過一定比例時(shí)，要求社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)承擔(dān)責(zé)任?？梢赃x擇兩家以上審計(jì)機(jī)構(gòu)，形成競(jìng)爭(zhēng)態(tài)勢(shì)。選擇兩家以上審計(jì)機(jī)構(gòu)同時(shí)進(jìn)行審計(jì)，對(duì)審計(jì)結(jié)果進(jìn)行比較，對(duì)于服務(wù)質(zhì)量較差的一家可以重新選擇，服務(wù)質(zhì)量可以分別從審計(jì)時(shí)效、審計(jì)態(tài)度、審計(jì)成果、審計(jì)數(shù)量等多方面進(jìn)行考察。在審計(jì)工作形成競(jìng)爭(zhēng)態(tài)勢(shì)的情況下，社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)不得不重視其服務(wù)質(zhì)量。這樣，通過審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)分擔(dān)，可以在一定程度上防止社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)在審計(jì)中出現(xiàn)道德風(fēng)險(xiǎn)。

（四）建立有效的激勵(lì)機(jī)制

在高校和社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)所形成的這一委托代理關(guān)系中，雙方利益存在不一致性。作為代理人的社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)掌握了比高校更多的信息，雙方信息不對(duì)稱，其有可能與相關(guān)利益方合謀損害委托人的利益，比如出現(xiàn)代理人偷懶、造假等情況。這時(shí)就要建立有效的激勵(lì)機(jī)制，使得社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)自覺維護(hù)高校的利益，并能從這一過程中分享到利益。比如，工程施工方可能通過對(duì)社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)給予好處來使其對(duì)工程送審中的虛報(bào)部分或者簽證增加部分不做審減。那么，高?？梢赃m當(dāng)提高工程項(xiàng)目審減額的成果費(fèi)，社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)為了享受這一利益，就必須盡量在合法范圍內(nèi)提高審減額，這一手段在一定程度上有效避免了合約簽訂后的道德風(fēng)險(xiǎn)問題。

高校內(nèi)部審計(jì)外部化過程中，委托方高校與代理方社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)之間由于信息的不對(duì)稱，不可避免地會(huì)產(chǎn)生逆向選擇和道德風(fēng)險(xiǎn)問題。通過對(duì)高校內(nèi)部審計(jì)外部化中出現(xiàn)的逆向選擇和道德風(fēng)險(xiǎn)行為出現(xiàn)的原因進(jìn)行分析，能夠找出高校可采取的應(yīng)對(duì)策略。理論上，逆向選擇可以通過政府參與、信息披露等手段來解決，道德風(fēng)險(xiǎn)也可以通過風(fēng)險(xiǎn)分擔(dān)機(jī)制和激勵(lì)機(jī)制來解決。但在實(shí)踐中，由于高校內(nèi)部審計(jì)外部化過程中存在多個(gè)利益方，各個(gè)利益方之間既有利益相關(guān)又有利益沖突，使得逆向選擇和道德風(fēng)險(xiǎn)問題在規(guī)避時(shí)出現(xiàn)種種困難。因此，逆向選擇和道德風(fēng)險(xiǎn)的應(yīng)對(duì)措施在實(shí)踐中還需進(jìn)一步探索和完善，為高校內(nèi)部審計(jì)外部化的健康發(fā)展提供保障。