研究與開發(fā)支出核算改革的思考與建議

為了更好地反映研發(fā)支出對(duì)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)的貢獻(xiàn)，并與國(guó)民經(jīng)濟(jì)核算國(guó)際標(biāo)準(zhǔn)接軌，我國(guó)于2016 年改革研發(fā)支出核算方法，將能夠?yàn)樗姓邘?lái)經(jīng)濟(jì)利益的研發(fā)支出不再作為中間消耗，而是作為固定資本形成處理。本文介紹了實(shí)施研究與開發(fā)支出核算改革的原因和改革后研發(fā)支出的核算內(nèi)容，以浙江省玉環(huán)市為例，分析了企業(yè)對(duì)研發(fā)支出處理的現(xiàn)狀，并提出了相應(yīng)的建議。

《2008 年國(guó)民賬戶體系》是一個(gè)為決策、分析和研究提供一套全面、一致和靈活的宏觀經(jīng)濟(jì)賬戶的統(tǒng)計(jì)框架。它是在聯(lián)合國(guó)、歐盟委員會(huì)、經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織、國(guó)際貨幣基金組織和世界銀行集團(tuán)的主持下制訂和發(fā)布的。通過(guò)對(duì)《1993 年國(guó)民賬戶體系》進(jìn)行更新，其中包括將研究與開發(fā)支出作為固定資本形成計(jì)入GDP。

實(shí)施研究與開發(fā)支出核算改革的原因

研發(fā)支出，即研究與（試驗(yàn)性）開發(fā)支出指：為了增加知識(shí)儲(chǔ)備（包括有關(guān)人類、文化和社會(huì)的知識(shí)）并利用這種知識(shí)儲(chǔ)備開發(fā)新的應(yīng)用，系統(tǒng)性地從事創(chuàng)造性工作而支出的價(jià)值。其成果的使用周期較長(zhǎng)，能夠?yàn)樗姓邘?lái)經(jīng)濟(jì)利益，具有固定資產(chǎn)的屬性。在《2008 年國(guó)民賬戶體系》中，將知識(shí)產(chǎn)權(quán)產(chǎn)品列入固定資產(chǎn)，而研究與開發(fā)（R&D）的成果屬于知識(shí)產(chǎn)權(quán)產(chǎn)品。

一是更好地反映研發(fā)對(duì)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)的貢獻(xiàn)。改革開放四十多年，我國(guó)經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展，經(jīng)濟(jì)實(shí)力不斷增強(qiáng)，但是快速的經(jīng)濟(jì)發(fā)展也積累了一些突出矛盾和問題，資源環(huán)境對(duì)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)的約束不斷強(qiáng)化，人口年齡結(jié)構(gòu)的變化導(dǎo)致勞動(dòng)力供給減少。在這種情況下，科技創(chuàng)新、技術(shù)進(jìn)步對(duì)于提高勞動(dòng)生產(chǎn)率、提高資本和資源使用效率具有非常重要的作用，因而逐步成為我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的重要驅(qū)動(dòng)因素，成為提高我國(guó)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)質(zhì)量和效益、實(shí)現(xiàn)轉(zhuǎn)型升級(jí)的重要手段。但是，傳統(tǒng)的研發(fā)支出核算方法將研發(fā)支出作為中間消耗處理，導(dǎo)致GDP 未能體現(xiàn)研發(fā)活動(dòng)對(duì)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)所做的貢獻(xiàn)、研發(fā)在促進(jìn)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)中的作用反映得不夠充分。新的核算方法將能夠?yàn)樗姓邘?lái)經(jīng)濟(jì)利益的研發(fā)支出作為固定資本形成，體現(xiàn)了研發(fā)成果所具有的固定資產(chǎn)的本質(zhì)屬性，即在未來(lái)一段時(shí)間的生產(chǎn)活動(dòng)中不斷得到使用，持續(xù)發(fā)揮作用。這將有利于引導(dǎo)政府、企業(yè)、科研機(jī)構(gòu)等加大研發(fā)投入力度，從而有利于推動(dòng)我國(guó)技術(shù)進(jìn)步，并在經(jīng)濟(jì)發(fā)展、轉(zhuǎn)型升級(jí)中發(fā)揮越來(lái)越重要的驅(qū)動(dòng)作用。

二是更好地接軌國(guó)民經(jīng)濟(jì)核算國(guó)際標(biāo)準(zhǔn)。在《2008 年國(guó)民賬戶體系》頒布后，截至2015 年年底，已有39 個(gè)國(guó)家按照2008 年SNA 的建議，實(shí)施了研發(fā)支出核算方法改革。這些國(guó)家主要是OECD 成員國(guó)或歐盟成員國(guó)。其中，澳大利亞在2009 年率先采用新核算方法；加拿大在2012 年采用新核算方法；2013 年，以色列、墨西哥和美國(guó)先后宣布實(shí)施研發(fā)支出核算方法改革；2014 年，更多國(guó)家采用了新核算方法，包括韓國(guó)、冰島、挪威、新西蘭、瑞士和英國(guó)，以及歐盟所有27 個(gè)成員國(guó)；2015 年，印度也實(shí)施了包括研發(fā)支出在內(nèi)的GDP 核算方法改革。實(shí)施研發(fā)支出核算方法改革后，各國(guó)GDP 總量均有所增加。為了進(jìn)一步推動(dòng)我國(guó)國(guó)民經(jīng)濟(jì)核算與國(guó)際標(biāo)準(zhǔn)接軌，以提高核算數(shù)據(jù)的國(guó)際可比性，我國(guó)借鑒了部分發(fā)達(dá)國(guó)家對(duì)研發(fā)支出資本化核算方法的探索成果，于2016 年改革研發(fā)支出核算方法，將能夠?yàn)樗姓邘?lái)經(jīng)濟(jì)利益的研發(fā)支出不再作為中間消耗，而是作為固定資本形成處理。2017 年，我國(guó)制定了《研究與開發(fā)支出計(jì)入地區(qū)GDP 核算方法》，開始將研發(fā)支出納入地區(qū)GDP 核算。2017 年9 月25 日，浙 江省統(tǒng) 計(jì)局發(fā)布了《關(guān)于改革研發(fā)支出核算方法修訂全省生產(chǎn)總值核算數(shù)據(jù)的公告》。

改革后研發(fā)支出的核算內(nèi)容

《2008 年國(guó)民賬戶體系》（2008 年SNA）提出，將能為所有者帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的研發(fā)支出資本化處理。對(duì)于研發(fā)支出的估價(jià)，《2008 年國(guó)民賬戶體系》（2008 年SNA）針對(duì)四種不同的情況有不同的估價(jià)原則，一是購(gòu)買的研發(fā)支出，按市場(chǎng)價(jià)格估價(jià)；二是自給性生產(chǎn)的研發(fā)支出，按生產(chǎn)總成本及生產(chǎn)中使用的固定資產(chǎn)的成本估價(jià)；三是商業(yè)化研究機(jī)構(gòu)的研發(fā)支出，按銷售收入、合同收入、傭金收入、服務(wù)費(fèi)等估價(jià)；四是屬于政府機(jī)構(gòu)、大學(xué)等非營(yíng)利單位從事的非市場(chǎng)生產(chǎn)的研發(fā)支出，按發(fā)生的總成本進(jìn)行估價(jià)。

一般研發(fā)支出活動(dòng)總成本由3 個(gè)部分組成：材料及服務(wù)費(fèi)、勞動(dòng)力成本、固定資產(chǎn)成本。其中，材料及服務(wù)費(fèi)，是指從事研發(fā)支出活動(dòng)所消耗的各種原材料、服務(wù)費(fèi)及其他各種費(fèi)用支出；勞動(dòng)力成本，是指支付給研發(fā)支出活動(dòng)相關(guān)工作人員的工資薪金；固定資產(chǎn)成本，是指從事研發(fā)支出活動(dòng)所消耗的固定資產(chǎn)折舊，如房屋和機(jī)器設(shè)備折舊等。其公式為：

研發(fā)支出產(chǎn)出=研發(fā)支出活動(dòng)的總成本=材料及服務(wù)費(fèi)+勞動(dòng)力成本+固定資產(chǎn)成本

如果研發(fā)支出活動(dòng)涉及生產(chǎn)稅和補(bǔ)貼，那么研發(fā)支出活動(dòng)總成本還應(yīng)加上生產(chǎn)稅凈額；如果考慮研發(fā)支出活動(dòng)的機(jī)會(huì)成本或預(yù)期資本回報(bào)，那么研發(fā)支出活動(dòng)總成本還應(yīng)加上潛在利潤(rùn)或平均利潤(rùn)。其公式為：

研發(fā)支出產(chǎn)出=研發(fā)支出活動(dòng)的總成本=材料及服務(wù)費(fèi)+勞動(dòng)力成本+固定資產(chǎn)成本+生產(chǎn)稅凈額+資本回報(bào)

企業(yè)對(duì)研發(fā)支出處理的現(xiàn)狀（以浙江省玉環(huán)市為例）

（一）關(guān)于研發(fā)支出的統(tǒng)計(jì)取數(shù)

2018 年以前，企業(yè)科技統(tǒng)計(jì)年報(bào)的填報(bào)依據(jù)是“項(xiàng)目歸集法”。指的是由企業(yè)在對(duì)研發(fā)定義理解的基礎(chǔ)上，通過(guò)自行認(rèn)定研發(fā)項(xiàng)目來(lái)歸集相關(guān)指標(biāo)數(shù)據(jù)。在填報(bào)報(bào)表時(shí)，通過(guò)對(duì)項(xiàng)目分別統(tǒng)計(jì)相關(guān)支出。2018 年開始，企業(yè)科技統(tǒng)計(jì)年報(bào)的填報(bào)依據(jù)改為“財(cái)務(wù)支出法”。指的是企業(yè)根據(jù)有關(guān)研究開發(fā)會(huì)計(jì)科目或向稅務(wù)部門提供的有關(guān)研究開發(fā)輔助賬，填報(bào)相關(guān)指標(biāo)數(shù)據(jù)。同時(shí)，企業(yè)的上述資料也將作為統(tǒng)計(jì)執(zhí)法檢查的重要依據(jù)。如企業(yè)無(wú)法提供上述資料，則視為企業(yè)無(wú)研究開發(fā)活動(dòng)。對(duì)于沒有開展研究開發(fā)活動(dòng)的企業(yè)，不能簡(jiǎn)單地空白上報(bào)，應(yīng)根據(jù)企業(yè)的實(shí)際情況填報(bào)研究開發(fā)產(chǎn)出及相關(guān)情況、其他相關(guān)情況中的有關(guān)指標(biāo)。

（二）2015-2018 年玉環(huán)市的研發(fā)支出（R&D）

近年來(lái)，玉環(huán)市經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展，經(jīng)濟(jì)實(shí)力不斷增強(qiáng)，地區(qū)GDP持續(xù)增長(zhǎng)。2018 年，玉環(huán)市實(shí)現(xiàn)生產(chǎn)總值（GDP）580.77 億元，居臺(tái)州市第五位。2018 年全年工業(yè)實(shí)現(xiàn)增加值297.32 億元，增長(zhǎng)8.3%，居臺(tái)州市第二。2018 年R&D 經(jīng)費(fèi)內(nèi)部支出達(dá)10.73 億元，增長(zhǎng)17.4%。2017 年，浙江省統(tǒng)計(jì)局發(fā)布了《關(guān)于改革研發(fā)支出核算方法修訂全省生產(chǎn)總值核算數(shù)據(jù)的公告》，玉環(huán)市2017 年的R&D 經(jīng)費(fèi)內(nèi)部支出增速超過(guò)15%。這表明實(shí)行研發(fā)支出改革后，對(duì)企業(yè)在研發(fā)上面加大投入起到了積極的促進(jìn)作用，激發(fā)了企業(yè)的研發(fā)熱情。

（三）關(guān)于研發(fā)支出核算，玉環(huán)市企業(yè)存在的問題

一是企業(yè)上報(bào)數(shù)據(jù)時(shí)存在不準(zhǔn)確問題。一方面，企業(yè)通過(guò)聯(lián)網(wǎng)直報(bào)平臺(tái)自行上報(bào)研發(fā)支出相關(guān)指標(biāo)數(shù)據(jù)，因此在上報(bào)過(guò)程中，由于部分企業(yè)自身的疏忽或是會(huì)計(jì)制度的不完善，會(huì)存在一定的漏報(bào)現(xiàn)象，造成填報(bào)統(tǒng)計(jì)報(bào)表時(shí)未按照真實(shí)數(shù)據(jù)填報(bào)。盡管2018 年科技統(tǒng)計(jì)的填報(bào)依據(jù)進(jìn)行了修改，要求企業(yè)提供有關(guān)研究開發(fā)會(huì)計(jì)科目或向稅務(wù)部門提供的有關(guān)研究開發(fā)輔助賬。但在實(shí)際操作中，統(tǒng)計(jì)執(zhí)法檢查對(duì)于研發(fā)支出的檢查仍不普遍，部分企業(yè)存在一定的僥幸心理，對(duì)待數(shù)據(jù)上報(bào)態(tài)度不嚴(yán)謹(jǐn)。另一方面，為鼓勵(lì)企業(yè)加大研發(fā)投入，稅務(wù)部門對(duì)于科技型中小企業(yè)當(dāng)年度開展研發(fā)活動(dòng)中實(shí)際發(fā)生的研發(fā)費(fèi)用，未形成無(wú)形資產(chǎn)計(jì)入當(dāng)期損益的，在按規(guī)定據(jù)實(shí)扣除的基礎(chǔ)上，再按照實(shí)際發(fā)生額的75%在稅前加計(jì)扣除；形成無(wú)形資產(chǎn)的，按照無(wú)形資產(chǎn)成本的175%在稅前攤銷。個(gè)別企業(yè)為享受稅收優(yōu)惠政策，出現(xiàn)本企業(yè)無(wú)研發(fā)而虛假上報(bào)研發(fā)費(fèi)用、本企業(yè)研發(fā)費(fèi)用少而多上報(bào)研發(fā)費(fèi)用的現(xiàn)象。

二是企業(yè)自身科技創(chuàng)新能力不強(qiáng)問題。盡管實(shí)施研發(fā)支出核算改革后，玉環(huán)的研發(fā)支出增速提高，玉環(huán)的研發(fā)支出也逐年增加，但企業(yè)自身的科技創(chuàng)新能力依然偏弱。玉環(huán)企業(yè)整體自主創(chuàng)新能力不強(qiáng)，議價(jià)能力較差，或處于產(chǎn)業(yè)價(jià)值鏈的中低端環(huán)節(jié)，或關(guān)鍵技術(shù)、基礎(chǔ)元件受制于人，導(dǎo)致企業(yè)的創(chuàng)新活動(dòng)水平低、成本高、收益低，企業(yè)不得不面對(duì)產(chǎn)品附加值小、市場(chǎng)認(rèn)可度低、沉沒成本和轉(zhuǎn)換成本高等問題。且玉環(huán)企業(yè)多以生產(chǎn)加工為主，高新技術(shù)企業(yè)、科技型企業(yè)雖有一定數(shù)量，但在企業(yè)總數(shù)中占比較低，因此創(chuàng)新仍主要局限于少數(shù)企業(yè)，投入強(qiáng)度和產(chǎn)出質(zhì)量均落后于國(guó)際先進(jìn)水平。企業(yè)還存在保護(hù)知識(shí)產(chǎn)權(quán)能力不足問題，“技術(shù)秘密內(nèi)部保護(hù)”和“發(fā)揮時(shí)間上先發(fā)優(yōu)勢(shì)”是最常用的保護(hù)方式，保護(hù)方式較為單一、層次不高。創(chuàng)新人才匱乏或人才流失、創(chuàng)新成本過(guò)高也是制約企業(yè)開展自主創(chuàng)新的重要因素。企業(yè)一方面受原材料價(jià)格上漲制約，另一方面面臨客戶降價(jià)要求，導(dǎo)致企業(yè)利潤(rùn)下降，生存壓力增加，更無(wú)暇顧及自身的科技創(chuàng)新，進(jìn)而影響企業(yè)的議價(jià)能力，形成惡性循環(huán)。

關(guān)于研發(fā)支出的思考與建議

（一）使用研發(fā)項(xiàng)目管理系統(tǒng)，實(shí)現(xiàn)部門數(shù)據(jù)共享

企業(yè)研究開發(fā)項(xiàng)目信息管理系統(tǒng)是輔助企業(yè)開展研發(fā)項(xiàng)目“準(zhǔn)確界定和規(guī)范管理、會(huì)計(jì)建賬和經(jīng)費(fèi)歸集、加計(jì)扣除核算和申報(bào)”等工作的平臺(tái)，進(jìn)一步完善企業(yè)研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除服務(wù)工作，使企業(yè)最大程度享受到研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除的政策優(yōu)惠，充分激發(fā)企業(yè)自主創(chuàng)新的熱情。該系統(tǒng)可幫助企業(yè)規(guī)范管理研發(fā)項(xiàng)目，準(zhǔn)確歸集核算研發(fā)費(fèi)用，減輕填報(bào)計(jì)算負(fù)擔(dān)。科技、稅務(wù)、統(tǒng)計(jì)部門可通過(guò)該平臺(tái)進(jìn)行企業(yè)統(tǒng)計(jì)或項(xiàng)目統(tǒng)計(jì)，對(duì)企業(yè)的研發(fā)支出相關(guān)指標(biāo)實(shí)時(shí)監(jiān)控。并實(shí)現(xiàn)互聯(lián)互通，消除信息孤島，避免重復(fù)建設(shè)和數(shù)據(jù)“打架”，進(jìn)一步協(xié)同應(yīng)用，實(shí)現(xiàn)多部門數(shù)據(jù)共享。

（二）加強(qiáng)企業(yè)統(tǒng)計(jì)人員培訓(xùn)，提升人員專業(yè)素質(zhì)

一方面，積極開展研發(fā)支出核算的相關(guān)培訓(xùn)，激發(fā)企業(yè)自主創(chuàng)新熱情，加大對(duì)研發(fā)的投入。并針對(duì)科技統(tǒng)計(jì)工作，將重點(diǎn)指標(biāo)、當(dāng)年的修訂情況作具體、詳細(xì)說(shuō)明，防止企業(yè)統(tǒng)計(jì)人員由于理解不到位導(dǎo)致填寫錯(cuò)誤，進(jìn)一步強(qiáng)化理論知識(shí)。另一方面，強(qiáng)化企業(yè)統(tǒng)計(jì)人員的法制觀念，不斷提高統(tǒng)計(jì)人員的政治思想覺悟，做到“依法統(tǒng)計(jì)”。在實(shí)際工作中，統(tǒng)計(jì)人員應(yīng)依法設(shè)置統(tǒng)計(jì)賬薄，不偽造和變更相關(guān)財(cái)務(wù)憑證和財(cái)務(wù)賬薄，從源頭保障統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)的真實(shí)性。

（三）加強(qiáng)研發(fā)支出執(zhí)法檢查，完善企業(yè)賬目管理

研發(fā)支出核算改革后，將研發(fā)支出作為固定資產(chǎn)處理，對(duì)企業(yè)在研發(fā)上面加大投入起到了積極的促進(jìn)作用。而2018 年的研發(fā)支出統(tǒng)計(jì)取數(shù)改為“財(cái)務(wù)支出法”后，也對(duì)企業(yè)的會(huì)計(jì)制度提出了更高的要求。通過(guò)對(duì)企業(yè)的研發(fā)支出進(jìn)行統(tǒng)計(jì)執(zhí)法檢查，強(qiáng)化企業(yè)“依法統(tǒng)計(jì)”觀念，幫助企業(yè)設(shè)置科學(xué)的會(huì)計(jì)科目、形成完整的賬目系統(tǒng)。確保企業(yè)的會(huì)計(jì)賬目符合要求，適用于改革的研發(fā)支出核算。

（四）提高企業(yè)自身創(chuàng)新能力，實(shí)現(xiàn)企業(yè)轉(zhuǎn)型升級(jí)

一方面，企業(yè)可通過(guò)與高校、科研機(jī)構(gòu)等開展廣泛合作，成立技術(shù)中心、研發(fā)中心等，進(jìn)一步推進(jìn)產(chǎn)、學(xué)、研深度融合，提高研發(fā)成果的轉(zhuǎn)化率，提升創(chuàng)新技術(shù)的實(shí)用性。企業(yè)可依據(jù)自身優(yōu)勢(shì)實(shí)現(xiàn)市場(chǎng)與產(chǎn)品結(jié)構(gòu)、科技與工藝、制度與管理的全方位創(chuàng)新，進(jìn)一步提升企業(yè)績(jī)效，實(shí)現(xiàn)企業(yè)可持續(xù)經(jīng)營(yíng)。并積極推動(dòng)工業(yè)現(xiàn)代化和產(chǎn)業(yè)核心競(jìng)爭(zhēng)力的提高，如參與戰(zhàn)略性新興產(chǎn)業(yè)培育、信息化與工業(yè)化的融合、引導(dǎo)能源生產(chǎn)和利用方式變革等。另一方面，企業(yè)應(yīng)培育固定的、有創(chuàng)新能力的科研團(tuán)隊(duì)，廣泛開展科研工作，大力實(shí)施科技創(chuàng)新，加大原創(chuàng)性技術(shù)創(chuàng)新力度。并對(duì)企業(yè)先有設(shè)備進(jìn)行技術(shù)革新和升級(jí)，進(jìn)一步提高勞動(dòng)生產(chǎn)率、減少資源浪費(fèi)，助推企業(yè)轉(zhuǎn)型升級(jí)。