重型機(jī)械制造企業(yè)成本核算的探討

鄧 模

(中鋼裝備技術(shù)有限公司，北京 100080)

0 前言

重型機(jī)械行業(yè)是國(guó)民經(jīng)濟(jì)重要支柱產(chǎn)業(yè)，資產(chǎn)包袱重、非標(biāo)生產(chǎn)、工藝路線復(fù)雜、生產(chǎn)周期長(zhǎng)等行業(yè)生產(chǎn)特點(diǎn)，其成本核算科學(xué)難度大。雖然國(guó)家實(shí)施《2025中國(guó)制造》戰(zhàn)略，但重型裝備制造產(chǎn)能過剩，同質(zhì)化競(jìng)爭(zhēng)激烈仍未放緩，成本優(yōu)勢(shì)仍是重型機(jī)械制造企業(yè)在行業(yè)競(jìng)爭(zhēng)的主要籌碼。重型機(jī)械制造企業(yè)在成本上有多頭支出、多途徑管理的特點(diǎn)，忽視成本核算不利于企業(yè)的可持續(xù)和高質(zhì)量發(fā)展。成本的真實(shí)性和先進(jìn)性對(duì)企業(yè)生存具有十分重要作用。本文就重型制造企業(yè)成本核算現(xiàn)狀、特點(diǎn)及改進(jìn)建議進(jìn)行探討。

1 成本核算概述

成本核算是指將企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過程中發(fā)生的各種耗費(fèi)按照一定的對(duì)象進(jìn)行分配和歸集，以計(jì)算總成本和單位成本。成本核算是成本會(huì)計(jì)的基本職能，提供企業(yè)管理所需的成本信息資料；是成本管理的重要組成部分，貫穿整個(gè)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的全過程，反映企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)成果，與同行業(yè)先進(jìn)企業(yè)成本對(duì)標(biāo)差異，挖掘企業(yè)成本管理潛力，提升企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)能力。

為了提高成本核算的準(zhǔn)確性和真實(shí)性，成本核算要分清資本性支出與生產(chǎn)性支出的界限、生產(chǎn)費(fèi)用和期間費(fèi)用的界限、各個(gè)月份的成本費(fèi)用界限、產(chǎn)品間的費(fèi)用界限和完工產(chǎn)品與在產(chǎn)品的費(fèi)用界限。

成本核算常用的方法有品種法、分批法、分步法(包括逐步結(jié)轉(zhuǎn)分步法和平行結(jié)轉(zhuǎn)分步法)、作業(yè)成本法和分類法，輔助計(jì)算方法有標(biāo)準(zhǔn)成本法、定額成本法和責(zé)任成本法等。企業(yè)常常結(jié)合產(chǎn)品、工序和工藝的特點(diǎn)，將以上幾種方法混合使用，使成本核算更具針對(duì)性和有效性。

2 重型機(jī)械制造企業(yè)成本特點(diǎn)

(1)產(chǎn)品非標(biāo)準(zhǔn)化多。由于重型機(jī)械加工多按定單組織生產(chǎn)，產(chǎn)品間工藝和性能要求不同，不具備一般機(jī)械制造企業(yè)大批量同質(zhì)化，對(duì)橫向和縱向成本分析難度大。

(2)成本構(gòu)成復(fù)雜。零配件有的上千種，有進(jìn)口備件和國(guó)產(chǎn)備件；產(chǎn)品工序多，涵蓋冶煉、鑄造、鍛壓、粗加、熱處理、鉚焊、機(jī)加、裝配等生產(chǎn)工序，一般來(lái)說工藝流程可達(dá)幾十個(gè)甚至上百個(gè)；生產(chǎn)周期長(zhǎng)，產(chǎn)品生產(chǎn)周期短則幾個(gè)月，長(zhǎng)則一年以上。

(3)成本總額波動(dòng)幅度大。一是開工初期投入多，主要實(shí)體原材料開時(shí)要全部投入；二是按訂單組織生產(chǎn)，產(chǎn)量不均衡，設(shè)備效率不均衡；三是同種產(chǎn)品的工藝技術(shù)要求也不盡相同。

(4)生產(chǎn)周期長(zhǎng)。一般重型機(jī)械產(chǎn)品生產(chǎn)周期在6個(gè)月左右，特大型產(chǎn)品生產(chǎn)周期往往要1年以上。外委外協(xié)半成品多，特別是鑄鍛工序的生產(chǎn)工期還受國(guó)家環(huán)保政策的影響。

3 重型機(jī)械制造企業(yè)成本核算存在的問題

我國(guó)重型機(jī)械制造行業(yè)目前規(guī)模以上企業(yè)4 200余家，其中，大中型企業(yè)360家，小型企業(yè)3 840家，小型重機(jī)企業(yè)成本核算基礎(chǔ)工作差，計(jì)算方法簡(jiǎn)單。

(1)缺少各類產(chǎn)品的成本資料。重型制造企業(yè)因是按客戶的訂單生產(chǎn)，每個(gè)產(chǎn)品的技術(shù)要求、產(chǎn)品性能、規(guī)格、備品備件的產(chǎn)地均存在差異。未及時(shí)將各類產(chǎn)品的成本進(jìn)行分析利用，未建立各類產(chǎn)品的成本數(shù)據(jù)。

(2)原料成本歸集不準(zhǔn)確。為方便核算，廢鋼鐵及鋼材采購(gòu)后直接放在各車間，購(gòu)進(jìn)及領(lǐng)用，往往隨意計(jì)入幾個(gè)大的產(chǎn)品成本中；對(duì)通用的螺栓螺帽，按項(xiàng)目估計(jì)領(lǐng)用；對(duì)未使用完的鋼板不辦理退庫(kù)；領(lǐng)料單上填寫不規(guī)范，存在批次、生產(chǎn)單號(hào)、合同號(hào)不全等等。造成了成本核算不準(zhǔn)確。

(3)在產(chǎn)品成本不真實(shí)。月底各車間上報(bào)的在產(chǎn)品的成本，沒有專業(yè)部門對(duì)在產(chǎn)品完成程度進(jìn)行測(cè)算，在產(chǎn)品成本人為估計(jì)，有時(shí)車間為了調(diào)節(jié)利潤(rùn)而人為估計(jì)完工率，成本核算反映失真。

(4)補(bǔ)轉(zhuǎn)錯(cuò)轉(zhuǎn)成本成常態(tài)。在成本核算中存在產(chǎn)品已經(jīng)結(jié)算完成，因外委加工件和外協(xié)件的發(fā)票未到,生產(chǎn)車間已直接使用，出現(xiàn)產(chǎn)品完工前到成本核算時(shí)這一段真空期，其相關(guān)的費(fèi)用還沒有入帳的問題；因客戶項(xiàng)目暫停，其在產(chǎn)品可中斷生產(chǎn)，車間生產(chǎn)直接使用其他暫停項(xiàng)目產(chǎn)品的材料及備件；車間混用不同批次產(chǎn)品的材料及備件等原因，重型機(jī)械制造企業(yè)補(bǔ)轉(zhuǎn)錯(cuò)轉(zhuǎn)成本成為常態(tài)。

(5)成本計(jì)算方式不科學(xué)。為了核算簡(jiǎn)單化，經(jīng)常選用原材料或工時(shí)對(duì)共同材料、動(dòng)力費(fèi)用、折舊費(fèi)用、輔助費(fèi)用進(jìn)行分配；有時(shí)企業(yè)還采用按產(chǎn)品簡(jiǎn)單平均分?jǐn)偣操M(fèi)用。

(6)信息不共享。重型機(jī)械制造企業(yè)大多是老國(guó)企，在采購(gòu)、生產(chǎn)、銷售、財(cái)務(wù)、人員等管理方面上，存在信息溝通不暢的現(xiàn)象。成本信息不共享，造成銷售報(bào)價(jià)的成本計(jì)算不真實(shí)，精細(xì)化成本管理缺乏方面，很容易造成決策失誤。

(7)沒有進(jìn)行切換成本分析。重型機(jī)械制造企業(yè)按訂單生產(chǎn)，因產(chǎn)品、品種的變化，對(duì)物流、生產(chǎn)組織、換品種后頭尾料的損失、設(shè)備工效、設(shè)備部分備件將產(chǎn)生損失，這些成本將無(wú)形影響企業(yè)的效益，大多數(shù)重型制造企業(yè)沒有進(jìn)行切換成本進(jìn)行管理和分析。

4 重型機(jī)械制造企業(yè)成本核算的改進(jìn)建議

企業(yè)成本核算水平的高低，直接影響著企業(yè)對(duì)資金的有效性應(yīng)用，從而確保企業(yè)高效率、高質(zhì)量的運(yùn)轉(zhuǎn)，以最小的經(jīng)濟(jì)投入換來(lái)最大的經(jīng)濟(jì)回報(bào)。真實(shí)的成本核算，可以為企業(yè)調(diào)整產(chǎn)品結(jié)構(gòu)、優(yōu)化資源配置、制訂公司產(chǎn)品戰(zhàn)略指明方向。本文結(jié)合重型企業(yè)成本核算的實(shí)際情況，提出了一些改進(jìn)建議。

(1)建立成本數(shù)據(jù)庫(kù)。重型機(jī)械制造企業(yè)充分利用計(jì)算機(jī)系統(tǒng)，對(duì)成本數(shù)據(jù)進(jìn)行收集，建立成本大數(shù)據(jù)，并按產(chǎn)品類別進(jìn)行整理分析。技術(shù)部門負(fù)責(zé)物料清單和定額工時(shí)，采購(gòu)部門負(fù)責(zé)核價(jià)，財(cái)務(wù)部門負(fù)責(zé)分配間接費(fèi)用。建立ERP物流管理系統(tǒng)，各物料出入庫(kù)均同時(shí)在物流系統(tǒng)核算，嚴(yán)禁物資流動(dòng)與錄入物流系統(tǒng)不同步，嚴(yán)禁在物流系統(tǒng)外核算物資。每個(gè)訂單完成后，財(cái)務(wù)部按產(chǎn)品的大類和品種，分析整理成本數(shù)據(jù)，逐步建立成本數(shù)據(jù)庫(kù)。同時(shí)結(jié)合實(shí)際情況，及時(shí)修正成本數(shù)，提升成本核算管理能力。

(2)實(shí)行工藝物料清單限額領(lǐng)料制。技術(shù)部門負(fù)責(zé)按工藝出具物料清單，總工程師負(fù)責(zé)審核物料清單，生產(chǎn)管理部門按工藝物料清單向庫(kù)房下達(dá)項(xiàng)目限額領(lǐng)料單，車間在限額領(lǐng)料數(shù)量?jī)?nèi)領(lǐng)用。對(duì)超出限額領(lǐng)料進(jìn)行分析，如屬使用不當(dāng)原因，應(yīng)追究車間相關(guān)人員責(zé)任，經(jīng)總工審核批準(zhǔn)后，技術(shù)部門再下達(dá)變更限額領(lǐng)料通知單；設(shè)計(jì)變更屬設(shè)計(jì)人員的過錯(cuò)，應(yīng)追究設(shè)計(jì)相關(guān)人員責(zé)任，經(jīng)總工審核批準(zhǔn)后，技術(shù)部門方可下達(dá)變更限額領(lǐng)料通知單。對(duì)一些管理特殊和分割的物料，采用適宜的限額領(lǐng)料制。如廢鋼鐵庫(kù)存管理，以實(shí)際消耗為計(jì)數(shù)基礎(chǔ)，明確原料消耗；鋼板先采用整張的方式領(lǐng)用，生產(chǎn)車間會(huì)合并數(shù)個(gè)生產(chǎn)計(jì)劃或多個(gè)生產(chǎn)車間共同領(lǐng)用整張鋼板，剩余鋼板及時(shí)辦理退庫(kù)。

(3)嚴(yán)格物資出入退庫(kù)管理。建立物資出入管理制度，將所有物資納入出入庫(kù)管理范圍內(nèi)，對(duì)領(lǐng)用未用物資及時(shí)辦理退庫(kù)。外委外協(xié)產(chǎn)品組件標(biāo)準(zhǔn)件實(shí)行入庫(kù)領(lǐng)用制度，對(duì)直接運(yùn)往車間的，入庫(kù)出庫(kù)同時(shí)辦理；暫停項(xiàng)目的原材料及備件，及時(shí)辦理退庫(kù)，如需要再辦理領(lǐng)用；對(duì)直接使用車間已領(lǐng)用的其他項(xiàng)目的材料，要先辦假退，后辦領(lǐng)料后，才能使用；票據(jù)未到或未入賬已入庫(kù)的實(shí)物，采用暫估的入賬方式管理。核對(duì)產(chǎn)品的成本項(xiàng)目與工藝物料清單成本項(xiàng)目，對(duì)漏記或多記的成本項(xiàng)，及時(shí)核實(shí)原因，并做相應(yīng)的帳務(wù)處理，把好產(chǎn)品成本結(jié)算的最后一關(guān)。

(4)科學(xué)合理選定成本核算方法。重型機(jī)械制造行業(yè)所選擇的成本計(jì)算方法要科學(xué)合理、實(shí)事求是。結(jié)合重型機(jī)械產(chǎn)品生產(chǎn)中涉及要素多、流程復(fù)雜、中間成本高等問題，根據(jù)工序、工藝、性能特點(diǎn)采用不同的成本核算方法，合理估計(jì)在產(chǎn)品的完成率，在產(chǎn)品與完工產(chǎn)品共同分配間接費(fèi)用。如澆鑄件采用品種法，對(duì)直接原材料按產(chǎn)品批次核算成本，間接費(fèi)用按實(shí)體原材料成本或重量進(jìn)行分?jǐn)偅蝗缤赓?gòu)配件、外委件直接計(jì)入相關(guān)產(chǎn)品成本；如機(jī)加產(chǎn)品采用分批法核算產(chǎn)品成本，間接費(fèi)用采用工時(shí)進(jìn)行分配。

(5)加強(qiáng)業(yè)務(wù)財(cái)務(wù)人員融合。財(cái)務(wù)人員要充分熟悉產(chǎn)品設(shè)計(jì)、產(chǎn)品工藝、產(chǎn)品工序、產(chǎn)品性能。業(yè)務(wù)人員要熟悉產(chǎn)品成本項(xiàng)目、成本計(jì)劃、成本核算方法。加強(qiáng)業(yè)務(wù)人員與財(cái)務(wù)人員交流，打通信息隔斷，實(shí)現(xiàn)業(yè)務(wù)財(cái)務(wù)一體化。通過構(gòu)建信息化業(yè)務(wù)財(cái)務(wù)管理平臺(tái)，為業(yè)務(wù)、財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)提供動(dòng)態(tài)性、準(zhǔn)確性、實(shí)時(shí)性，提高工作效率，更好地降低運(yùn)營(yíng)成本。如安排財(cái)務(wù)人員到車間實(shí)習(xí)，直接參與車間的成本管理，熟悉產(chǎn)品的形態(tài)和工藝流程；安排技術(shù)人員到財(cái)務(wù)部門掛職，將工藝項(xiàng)目與財(cái)務(wù)成本核算有機(jī)結(jié)合；每季度舉行一次業(yè)務(wù)人員和財(cái)務(wù)人員關(guān)于成本核算研討會(huì)，分析成本核算中財(cái)務(wù)與業(yè)務(wù)脫節(jié)原因，對(duì)新產(chǎn)品如何改進(jìn)成本管理，形成業(yè)務(wù)推進(jìn)成本核算水平提高，財(cái)務(wù)指導(dǎo)業(yè)務(wù)管理水平提升的良好局面。

(6)強(qiáng)化切換成本分析和考核。重型機(jī)械制造企業(yè)制訂各種設(shè)備切換生產(chǎn)的成本標(biāo)準(zhǔn)，明確計(jì)算切換成本的計(jì)算范圍，包括切換產(chǎn)生質(zhì)量損失、切換產(chǎn)生產(chǎn)能損失和切換產(chǎn)生成本損失。每年核定每類型切換的成本損耗、正品銷售價(jià)、次品銷售價(jià)、廢品銷售價(jià)、返修單位變動(dòng)成本、市場(chǎng)邊際貢獻(xiàn)等。各車間定期向財(cái)務(wù)部門上報(bào)切換成本，財(cái)務(wù)部門向公司上報(bào)公司實(shí)際切換成本，并對(duì)生產(chǎn)組織、合同組織及操作管理等原因進(jìn)行分析，考核相關(guān)責(zé)任單位，真實(shí)反映產(chǎn)品的成本。如澆鑄作業(yè)換產(chǎn)品時(shí)，將換產(chǎn)品的爐前和爐后的消耗成本納入成本核算范圍；機(jī)加換產(chǎn)品時(shí)，將人工和設(shè)備的效率的降低成本、設(shè)備的損耗成本等納入成本核算范圍內(nèi)。

(7)強(qiáng)化成本意識(shí)，嚴(yán)格責(zé)任考核。強(qiáng)化重型機(jī)械制造企業(yè)全員成本意識(shí)，做好成本管理基礎(chǔ)工作，企業(yè)主要領(lǐng)導(dǎo)親自管理成本，各分廠(車間)負(fù)責(zé)人對(duì)各自的成本負(fù)責(zé)。成本核算不能僅是財(cái)務(wù)部門的事，需要公司業(yè)務(wù)部門的配合，全員參與成本管理。企業(yè)制訂成本核算管理相關(guān)制度，成立成本管理小組，加強(qiáng)成本核算的考核。規(guī)范成本業(yè)核算流程，加強(qiáng)成本管理基礎(chǔ)工作，構(gòu)建全員成本管理體系。通過成本管理的培訓(xùn)和宣傳，樹立全員參與成本管理的理念，從企業(yè)生存和發(fā)展的高度向全員灌輸成本管理的重要性，創(chuàng)造成本管理的良好環(huán)境；同時(shí)，對(duì)補(bǔ)轉(zhuǎn)成本、錯(cuò)轉(zhuǎn)成本、漏轉(zhuǎn)成本、領(lǐng)料單填寫不全不規(guī)范等行為，嚴(yán)格責(zé)任考核，獎(jiǎng)懲兌現(xiàn)。

5 結(jié)束語(yǔ)

成本核算是成本預(yù)測(cè)、成本決策、成本控制、成本分析和成本考核的基礎(chǔ)，科學(xué)、真實(shí)、準(zhǔn)確的成本核算，為企業(yè)發(fā)現(xiàn)管理和技術(shù)存在的問題指明方向。重型機(jī)械制造企業(yè)結(jié)合自身的工序和生產(chǎn)組織特點(diǎn)，綜合選用適合自身的成本核算方法，實(shí)行工藝物料清單限額領(lǐng)料制，嚴(yán)格物資出入退庫(kù)管理，加強(qiáng)成本基礎(chǔ)管理，建立成本數(shù)據(jù)庫(kù)，實(shí)行切換成本分析和考核，強(qiáng)化全員成本意識(shí)，加強(qiáng)成本分析和考核，加強(qiáng)業(yè)務(wù)和財(cái)務(wù)融合。在企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略的統(tǒng)領(lǐng)下，對(duì)標(biāo)挖潛,登高望遠(yuǎn)，不斷提升成本管理戰(zhàn)略能力，樹立“產(chǎn)品質(zhì)量是企業(yè)的生命，產(chǎn)品成本是企業(yè)的壽命”理念，科學(xué)的成本核算為重型機(jī)械制造企業(yè)的戰(zhàn)略選擇、盈利規(guī)劃、經(jīng)營(yíng)決策等提供依據(jù)和參考，為重型機(jī)械制造企業(yè)可持續(xù)健康發(fā)展和轉(zhuǎn)型升級(jí)提供助力。