國有企業(yè)融資性貿(mào)易審計方法與實務(wù)

蘆絮飛 盛 江 楊碧霞 王 琳

（1.中國石油審計服務(wù)中心，北京 100028；2.華氣清潔能源投資有限公司，北京 100176；3.中國石油西南油氣田公司，四川 成都 610051）

0 引言

近幾年國有企業(yè)因融資性貿(mào)易遭遇損失事件頻發(fā)，從青島港、天津港融資騙貸事件到鋼貿(mào)企業(yè)融資困局，融資性貿(mào)易暴露出大量問題引起各方關(guān)注［1］。國資委2013年4月下發(fā)《關(guān)于進一步加強中央企業(yè)大宗商品經(jīng)營業(yè)務(wù)風(fēng)險防范有關(guān)事項的緊急通知》、2014年12月下發(fā)《關(guān)于中央企業(yè)融資性業(yè)務(wù)風(fēng)險有關(guān)情況的通報》，依次提出要求中央企業(yè)嚴(yán)控融資性貿(mào)易業(yè)務(wù)、嚴(yán)禁開展各類形式無正常商業(yè)實質(zhì)的融資性業(yè)務(wù)；2017年7月，提出了對違規(guī)融資性貿(mào)易要堅持“零容忍”；2018年7月，又發(fā)布了《中央企業(yè)違規(guī)經(jīng)營投資責(zé)任追究實施辦法（試行）》，通過發(fā)文的形式對違規(guī)融資性貿(mào)易追責(zé)進一步予以明確。為配合國家對融資性貿(mào)易的打擊，作為國有企業(yè)內(nèi)部審計部門，應(yīng)研究、掌握融資性貿(mào)易的實質(zhì)和特點，研究針對融資性貿(mào)易的審計方法，以便在審計實務(wù)中能夠敏銳地識別出融資性貿(mào)易，更好地貫徹國有資產(chǎn)管理部門的要求，在幫助企業(yè)實現(xiàn)規(guī)范管理中發(fā)揮更大的作用。

1 國有企業(yè)融資性貿(mào)易的成因及特點

所謂融資性貿(mào)易，是指參與貿(mào)易的各方主體在商品及服務(wù)的價值交換過程中，依托貨權(quán)、應(yīng)收賬款等財產(chǎn)權(quán)益，綜合運用各種貿(mào)易手段、金融工具及擔(dān)保工具，實現(xiàn)獲得短期融資或增持信用目的，從而增加貿(mào)易主體的現(xiàn)金流量。簡單說就是以融資為目的，以貿(mào)易為手段，放大自身規(guī)模的貿(mào)易。國有企業(yè)融資性貿(mào)易發(fā)展是由兩方面因素促成的。一是受國家穩(wěn)健的貨幣政策和銀行收緊信貸規(guī)模等因素影響，從事鋼鐵、銅、鋁等大宗商品貿(mào)易領(lǐng)域的民營資本對資金極度需要，但由于沒有足夠的資金信用，很難通過銀行融資解決資金緊張問題，這樣民營企業(yè)就將視野轉(zhuǎn)移到資金較為充裕、銀行信用度較高的國有大中型企業(yè)。二是受全球經(jīng)濟環(huán)境影響，自2012 年國有大中型企業(yè)的效益出現(xiàn)下滑，為了完成領(lǐng)導(dǎo)人員績效考核指標(biāo)，實現(xiàn)業(yè)績增長，一些企業(yè)把目光瞄上可以在短期內(nèi)為企業(yè)帶來較高的營業(yè)收入和經(jīng)濟效益的融資性貿(mào)易。在此背景下，雙方經(jīng)過協(xié)商很容易達(dá)成共識，國有企業(yè)向小型民營企業(yè)指定的上游供貨商先墊付資金進行貨物采購，按照使用資金的期限及雙方約定的利率，通過購銷差價的方式獲得一定的價差，大中型國有企業(yè)變身為民營企業(yè)的“影子銀行”［2］。

自償性貿(mào)易融資是根據(jù)企業(yè)真實貿(mào)易背景和上下游客戶資信實力，以單筆或額度授信方式，提供銀行短期金融產(chǎn)品和封閉貸款，以企業(yè)銷售收入或貿(mào)易所產(chǎn)生的確定的未來現(xiàn)金流作為直接還款來源的融資業(yè)務(wù)。從概念上可以看出，融資性貿(mào)易相比自償性貿(mào)易融資沒有著重強調(diào)以真實貿(mào)易的存在為基礎(chǔ)，同樣多見于大宗商品貿(mào)易、依靠大宗商品本身的價值或未來的交易狀況來保障其安全性，但其更具靈活性、多樣性、復(fù)雜性等特點，即融資方式更加靈活、采取的融資工具更加多樣化、融資性貿(mào)易的參與主體愈發(fā)多元化并呈現(xiàn)國際化的趨勢［3-8］。

2 國有企業(yè)融資性貿(mào)易存在的風(fēng)險

2.1 防范能力弱，存在資金損失風(fēng)險

國有大中型企業(yè)在融資性貿(mào)易中貨物和資金都不由自身控制，稍有不慎就會“錢貨兩空”。首先，通過融資性貿(mào)易獲取資金的民營企業(yè)通常是資信狀況差的小企業(yè)，它們抵御系統(tǒng)性風(fēng)險能力弱，一旦經(jīng)濟形勢發(fā)生重大變化或商品價格發(fā)生較大波動，極易出現(xiàn)財務(wù)危機，引發(fā)資金鏈斷裂，無法歸還資金。其次，國有大中型企業(yè)缺乏完善的信貸管理和風(fēng)險控制體系，沒有權(quán)限監(jiān)管民營企業(yè)銀行賬戶，無法做到全面評估控制風(fēng)險，一旦貿(mào)易出現(xiàn)問題，資金鏈斷裂，國有企業(yè)將蒙受巨大經(jīng)濟損失。

2.2 非實物交易，存在法律和稅收風(fēng)險

融資性貿(mào)易形式多樣，有一部分融資性貿(mào)易只是“走單、走票、不走貨”，即只簽訂合同而無實物交付行為。由于實際未發(fā)生真實交易行為，企業(yè)與貿(mào)易伙伴之間互開增值稅發(fā)票的行為很可能會被認(rèn)定為虛開增值稅發(fā)票。

2.3 資金的非正常調(diào)用，存在經(jīng)營風(fēng)險

從事融資性貿(mào)易的國有大中型企業(yè)的主營業(yè)務(wù)多數(shù)并不是貿(mào)易，但其發(fā)現(xiàn)融資性貿(mào)易可以在不花費多少人力和精力的情況下就能實現(xiàn)“規(guī)?！焙汀袄麧櫋钡碾p豐收，極易形成依賴這種貿(mào)易方式完成任務(wù)指標(biāo)的惰性，影響了國有企業(yè)自身的發(fā)展。也可能出現(xiàn)因?qū)⒋罅抠Y金用于了融資性貿(mào)易，當(dāng)自身有良好的主營業(yè)務(wù)時也無法實現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展。

3 國有企業(yè)融資性貿(mào)易審計方法及實務(wù)

3.1 通過貿(mào)易鏈條中關(guān)聯(lián)關(guān)系審查

內(nèi)部審計人員在審計時，應(yīng)了解被審計單位是否以貿(mào)易為主營業(yè)務(wù)，并選取其主營貿(mào)易商品作為標(biāo)的物，對其供應(yīng)商、客戶信息進行整理，通過“天眼查”網(wǎng)站和國家工商總局國家企業(yè)信用信息公示系統(tǒng)等信息手段查詢供應(yīng)商與客戶之間是否為關(guān)聯(lián)企業(yè)，二者是否在同一個城市并相距很近，查看企業(yè)與雙方簽訂合同的結(jié)算條款是如何規(guī)定的，確認(rèn)是否屬于融資性貿(mào)易。

實例：審計人員在對主營業(yè)務(wù)為焦炭、鋼材、糖等大宗商品貿(mào)易業(yè)務(wù)的公司A 進行審計時，了解到該公司的鋼坯貿(mào)易業(yè)務(wù)量較大，而且收益不錯。根據(jù)審計人員審前調(diào)查了解到近幾年鋼貿(mào)企業(yè)存在資金周轉(zhuǎn)緊張的情況，審計人員懷疑A 公司的鋼坯貿(mào)易為融資性貿(mào)易。于是從A 公司買賣鋼坯貿(mào)易業(yè)務(wù)入手，根據(jù)合同臺賬整理出了鋼坯貿(mào)易供應(yīng)商和客戶的明細(xì)表，并通過查詢信息系統(tǒng)如“天眼查”或國家工商總局國家企業(yè)信用信息公示系統(tǒng)進行查詢，發(fā)現(xiàn)A 公司的供應(yīng)商和客戶全部為民營企業(yè)且二者由同一自然人控股，兩者的注冊地也在同一個城市。再查看合同結(jié)算條款發(fā)現(xiàn)是這樣規(guī)定的：A公司在客戶指定供應(yīng)商的前提下預(yù)付全部貨款為客戶采購鋼坯，鋼坯由供應(yīng)商直接發(fā)給客戶。原來，A公司利用其能夠從上級單位獲得付息資金、資金量較為充沛的條件，取得資金后通過融資性貿(mào)易為民營企業(yè)提供資金并根據(jù)提供資金時間長短獲取相應(yīng)的資金使用費。

3.2 通過現(xiàn)場監(jiān)盤存貨的方法審查

內(nèi)部審計人員在審計時，應(yīng)核實存貨增減量與合同成交量是否相符，并應(yīng)對存貨進行現(xiàn)場監(jiān)盤，如果存貨存放在第三方庫房，審計人員應(yīng)前往第三方庫房查看存貨存放情況，并通過調(diào)取存貨貨權(quán)證明確認(rèn)被審計單位是否擁有存貨的所有權(quán)。此外，還應(yīng)查看被審計單位的賬面有無發(fā)生存儲費、裝卸費等相關(guān)費用，因為如果存貨真實存在，這些費用是必然要發(fā)生的［9］63。

實例：審計人員在對主要從事貿(mào)易業(yè)務(wù)的B公司審計時，發(fā)現(xiàn)該公司存貨賬面余額較大，尤其是白糖數(shù)量竟然有X萬余噸，金額X億元，引起了審計人員的注意，于是調(diào)取B 公司合同臺賬、存貨盤點表等，并提出要進行現(xiàn)場監(jiān)盤。B公司相關(guān)人員提出白糖存放于距離較遠(yuǎn)的第三方倉儲企業(yè)庫房，可是審計人員通過調(diào)閱合同臺賬發(fā)現(xiàn)B公司與倉儲企業(yè)并沒有簽訂倉儲合同，查看財務(wù)賬面也沒有發(fā)現(xiàn)倉儲費和裝卸費支出。于是審計人員趕赴第三方倉儲企業(yè)庫房進行了監(jiān)盤，實際盤點的存貨數(shù)量與賬面數(shù)量不符。經(jīng)查證，B公司與其客戶開展的是以白糖為標(biāo)的物的融資性貿(mào)易，B公司除根據(jù)提供資金及占用期限以貿(mào)易差價的形式收取一定的資金占用費外，不參與任何實物管理。

3.3 通過對合同和發(fā)票進行審查

內(nèi)部審計人員在審計時，應(yīng)關(guān)注購銷合同中是否對商品購銷價格進行了具體約定或是僅僅對資金占用費率或手續(xù)費率進行了約定，并計算一下商品購銷差價是否與交貨期長短存在正比關(guān)系。應(yīng)關(guān)注被審計單位是否在收到供應(yīng)商開具的增值稅發(fā)票后在短期內(nèi)就開出了金額略高出的銷貨發(fā)票，同一家企業(yè)是否既是供應(yīng)商也是客戶［9］64。

實例：審計人員在對國有企業(yè)C公司審計時，發(fā)現(xiàn)其與貿(mào)易客戶的銷貨合同中僅約定了銷貨價格的確定方法，即：按照其從供應(yīng)商處采購商品的價格確定同時按照一定比率收取資金占用費，而對商品具體銷貨價格金額未明確。同時發(fā)現(xiàn)該公司每次都是在收到供應(yīng)商開具發(fā)票的1～2 日內(nèi)即開具數(shù)量相同、金額略高出一些的銷售發(fā)票，且在不同時點銷售的同種商品價格是不相同的。經(jīng)查證，C公司參與貿(mào)易鏈條就是為其貿(mào)易客戶提供資金，并經(jīng)過測算得出同種商品不同時點銷售價格不同是因占用資金的時間長短不同造成，二者之間成正比關(guān)系。

3.4 通過大額無動態(tài)應(yīng)收款項掛賬追查

國有企業(yè)為民營企業(yè)提供融資性支持存在很大風(fēng)險，一旦貿(mào)易或市場出現(xiàn)問題，支付的貨款很難追回，勢必形成大額應(yīng)收款項，所以內(nèi)部審計人員對審計過程中發(fā)現(xiàn)的大額無動態(tài)應(yīng)收款項也應(yīng)引起關(guān)注，應(yīng)獲取相關(guān)的合同、對方單位簽認(rèn)單等資料，查看合同內(nèi)容和結(jié)算條款，了解掛賬的具體原因，如為無法收回的長期墊付資金極有可能為融資性貿(mào)易。

實例：審計人員在對某銷售企業(yè)審計時，發(fā)現(xiàn)應(yīng)收賬款余額較大，一筆掛賬時間3年以上、金額達(dá)X億元的應(yīng)收款項引起了審計人員注意，經(jīng)對該筆應(yīng)收款項涉及的合同、對方單位歷年簽認(rèn)單等資料進行審查。證實確為融資性貿(mào)易業(yè)務(wù)，在整個過程中不涉及貨物流轉(zhuǎn)和購銷，只是采取虛假銷售的方式將資金借出，后因?qū)Ψ絾挝怀霈F(xiàn)資金鏈斷裂，造成借出款項無法收回長期掛賬。

3.5 通過交易貨物的來源和去向?qū)彶?/h3>

根據(jù)常識，假如貿(mào)易背景不是真的，那買賣的貨物也應(yīng)該是不存在的，審計人員可以看看貨物是從哪里購入的，買入后又轉(zhuǎn)手銷售到哪里去了。如條件允許可以向貨物供貨商或客戶進行前后延伸，以確認(rèn)是否存在循環(huán)貿(mào)易的情況。

4 結(jié)束語

鑒于融資性貿(mào)易帶給國有企業(yè)的是風(fēng)險和收益不對等的狀況，國有企業(yè)應(yīng)嚴(yán)格按照國資委的規(guī)定，強化風(fēng)險意識或責(zé)任意識，不涉足該類業(yè)務(wù)。國有企業(yè)內(nèi)部審計部門作為風(fēng)險管理的第三道防線，也應(yīng)主動出擊，尋找線索，有效識別融資性貿(mào)易風(fēng)險，并進一步總結(jié)融資性貿(mào)易審計方法，提高審計水平，幫助國有企業(yè)規(guī)范運營以避免造成國有資產(chǎn)流失［10］。